II FSK 2360/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia WSA del. Bogusław Wolas, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1805/15 w sprawie ze skargi E. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 9 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011r. oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1805/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił w całości skargę E. L. (zwanej dalej "Skarżącą", "Stroną", "Podatniczką") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 9 lipca 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia 27 listopada 2014 r., ustalającą podatek od nieruchomości za rok podatkowy 2011 w wysokości 72 zł, w tym od pozostałych gruntów o powierzchni 37,77 m² w wysokości 11,33 zł oraz budynków mieszkalnych/części budynków o powierzchni użytkowej 107,26 m² w wysokości 61,14 zł. W skardze Podatniczka, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzuciła naruszenie przepisu prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w postaci: 1) braku zastosowania art. 6 ust. 3 w zw. z art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. - zwanej dalej "u.p.o.l."), poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie ziściła się przesłanka wskazana w powołanym przepisie, zgodnie z którą jeśli zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu; 2) niezastosowania art. 6 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędne ustalenie momentu powstania zobowiązania podatkowego. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji wskazał, że kwestia sporna sprowadza się do oceny prawidłowości ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2011. Spór dotyczy opodatkowania lokalu mieszkalnego, nabytego przez Skarżącą na podstawie umowy sprzedaży z dnia 8 kwietnia 2010 r. Strona zarówno w postępowaniu przed organami podatkowymi, jak i w postępowaniu sądowym, przekonywała że skoro wskutek zalania spornego lokalu nigdy nie nastąpiło jego faktyczne użytkowanie, to organy podatkowe błędnie ustaliły moment powstania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości pomijając regulację art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Ponadto zarzuciła organom naruszenie art. 6 ust. 3 u.p.o.l. podnosząc, że w stanie faktycznym sprawy zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania (zalanie), co powinno skutkować obniżeniem wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu odwoławczego, stanowisko Skarżącej nie znajduje usprawiedliwionych podstaw w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Sąd wskazał, że obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1 u.p.o.l.). Jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.). Zasadnicze znaczenie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego ma data wystąpienia "okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku". Zgodnie z regułą wynikającą z tego przepisu, obowiązek podatkowy powstaje od początku miesiąca następującego po miesiącu powstania tych okoliczności. Od tej zasady jest wyjątek dotyczący specyficznej okoliczności skutkującej powstaniem obowiązku podatkowego, a mianowicie - "istnienia budowli, budynku lub jego części". Gdy okolicznością rzutującą na powstanie obowiązku jest istnienie budowli lub budynku (części), obowiązek powstaje od początku roku następującego po roku zakończenia budowy lub rozpoczęcia użytkowania. Pierwszą, zasadniczą okolicznością decydującą o powstaniu tego obowiązku jest nabycie prawa własności budynku (budowli), a w niektórych przypadkach - ich posiadania. Osoba fizyczna kupująca budynek (lokal) lub budowlę jest zobowiązana do zgłoszenia obowiązku podatkowego w ciągu 14 dni od dnia nabycia prawa własności przez złożenie stosownej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.). Drugą okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, co wynika z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., jest istnienie budynku lub budowli. Ta okoliczność powstaje wraz z wybudowaniem budynku (budowli). Obiekty te zaczynają "istnieć" po ich wybudowaniu, co pośrednio wynika z brzmienia analizowanego artykułu, gdzie mówi się o zakończeniu budowy. W wyniku zakończenia budowy powstaje nowy przedmiot podatku od nieruchomości. Uzależnienie obowiązku podatkowego od istnienia budynku (budowli) sprowadza się zatem do tego, że musi powstać nieistniejący wcześniej budynek (budowla). O momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje więc: nabycie władania istniejącego budynku (budowli) albo jego istnienie (wybudowanie). Jeżeli ktoś kupuje istniejący budynek lub budowlę, o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje nabycie prawa do władania tym obiektem. Natomiast w przypadku, gdy ktoś wybuduje budynek lub budowlę, okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku jest istnienie tego budynku lub budowli. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje, co do zasady, z początkiem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dany podmiot nabył budynek (budowlę). W odniesieniu do nowych budynków (budowli) obowiązek zapłacenia podatku jest przesunięty na 1 stycznia roku następnego. Sąd stwierdził, że w zaistniałym stanie faktycznym nie ma miejsca na wątpliwości, kiedy względem Skarżącej powstał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu własności lokalu oraz jakie okoliczności zadecydowały o tym, iż Skarżąca z wskazanego tytułu stała się podatnikiem tego podatku. Nie jest bowiem przedmiotem sporu, że Strona nabyła lokal mieszkalny w dniu 8 kwietnia 2010 r. od A. Sp. z o. o. Wskazana spółka zaś nabyła ww. lokal w dniu 12 marca 2009 r. Nie ma zatem zastosowania w sprawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l., ponieważ budynek istniał przed 2010 r. Strona stała się zatem podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu nabycia prawa własności lokalu mieszkalnego, a tym samym moment powstania obowiązku podatkowego powinien zostać wyznaczony zgodnie z regulacją art. 6 ust. 1 u.p.o.l. Zdaniem WSA, przepis art. 6 ust. 3 pozwala na zmianę wysokości opodatkowania w trakcie roku podatkowego. Przy czym zdarzenie powodujące zmianę obowiązku powinno mieć charakter trwały. Tym samym nie mogą to być okoliczności, które cechują się charakterem czasowym, które nie mają bezpośredniego wpływu na wysokość opodatkowania. Do okoliczności o charakterze czasowym należy zaliczyć takie zdarzenia jak remont, czy sezonowe wykorzystanie nieruchomości do celów gospodarczych. Zdarzenie, na które powołuje się Podatniczka ma charakter czasowy, przejściowy. Aby bowiem zaistniało zdarzenie o charakterze trwałym musi nastąpić zmiana charakteru (przeznaczenia) przedmiotu opodatkowania. Zalanie lokalu bez wątpienia powoduje utrudnienia w korzystaniu z niego zgodnie z przeznaczeniem (lub nawet czasowo w ogóle uniemożliwia to korzystanie), lecz w dalszym ciągu pozostaje lokalem, który po usunięciu wady będzie spełniał funkcje mieszkalne, tj. zgodne z pierwotnym przeznaczeniem. Charakteru przejściowego tego zdarzenia nie zmienia także i to, że wady fizyczne przedmiotu opodatkowania dotychczas nie zostały usunięte. Kwestia odpowiedzialności za wady fizyczne rzeczy sprzedanej nie wchodzi jednak w zakres postępowania podatkowego, lecz stanowi przedmiot dochodzenia przez Stronę skarżącą roszczeń na drodze cywilnoprawnej. Sąd zwrócił uwagę na niekonsekwencję Skarżącej, która z jednej strony kwestionuje sam fakt bycia podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu własności lokalu argumentując, iż obowiązek podatkowy z tego tytułu nie powstał gdyż nie rozpoczęto użytkowania lokalu, z drugiej zaś domaga się obniżenia podatku ze względu na mające, w jej ocenie, miejsce zdarzenie wpływające na zmianę wysokości opodatkowania, co w konkluzji skłania do refleksji, iż Strona przyznaje jednak, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu własności lokalu mieszkalnego. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Strony, która wnosząc o uchylenie w całości wyroku WSA we Wrocławiu i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") zarzuciła wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię: 1) art. 6 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędne ustalenie przez Sąd momentu powstania zobowiązania podatkowego, podczas gdy powinien uznać, że zobowiązanie podatkowe jeszcze nie powstało, 2) art. 6 ust. 3 w związku z art. 6 ust. 8 u.p.o.l. przez uznanie, że w sprawie nie ziściła się przesłanka wskazana w powołanym przepisie, zgodnie z którą jeśli istniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Należy wskazać, że zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej są powtórzeniem argumentów zawartych w poprzednich pismach Skarżącej. Na poprzednich etapach postępowania zarówno organy, jak i Sąd wyjaśniały Stronie, dlaczego zajęły w sprawie takie, a nie inne stanowisko i dlaczego poglądy wyrażane przez Skarżącą nie są trafne. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a jego pobór zależny jest od faktu posiadania nieruchomości. W wyroku z dnia 17 marca 2009 r., II FSK 500/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje niezależnie (...), jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli nieruchomości, bez względu na sposób, w jaki jest ona wykorzystywana". Tym samym jeżeli Skarżąca posiada nieruchomość, to nie ma znaczenia, że w niej nie mieszka ze względu na zalanie ścian i brak przeprowadzenia remontu. Niekwestionowany zły stan techniczny budynków, które mimo ich nieużytkownia, nie straciły cech budynku, określonych w ustawie – Prawo budowlane - nie ma wpływu na wymiar podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r., II FSK 686/09). Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości i tak powstał – Skarżąca zobowiązana jest uiścić należny podatek. Należy również wskazać, że nieprzeprowadzenie remontu lokalu nie jest w niniejszej sprawie okolicznością obiektywną, a okolicznością całkowicie zależną od woli Strony. To Strona decyduje o przeprowadzeniu remontu. Obojętne jest, czy podejmując taką decyzję Strona kieruje się brakiem środków, trudnościami technicznymi, czy zamieszkiwaniem w odległym miejscu od nieruchomości. Niewyremontowanie lokalu i wynikające z tego niezamieszkanie lokalu nie mają wpływu na obowiązek podatkowy. Dopiero rozebranie nieruchomości i zgłoszenie tej okoliczności miałoby wpływ na podatek od nieruchomości. Tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje nieruchomość, np. nie uzyskano pozwolenia na rozbiórkę i nie zrealizowano tego pozwolenia, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2007 r., II FSK 959/06). Art. 6 ust. 3 u.p.o.l. stanowi, że: "Jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu (...)". Ustawodawca tak formułując treść ustawy starał się wyrazić tę generalną zasadę w sposób ogólnikowy, a doprecyzowały ją orzecznictwo i piśmiennictwo. Podniesiono, że mając na uwadze fiskalny charakter podatku od nieruchomości, nie można przyjąć, iż okoliczność zalania lokalu jest powodem, by nie płacić podatku od nieruchomości. Usterka, która uzasadniałaby obniżenie wysokości podatku musiałaby mieć charakter trwały. Zalanie przez wodę i wszczęty remont nie są przeszkodami trwałymi w użytkowaniu. Zacieki bowiem można usunąć poprzez m.in. malowanie i położenie nowych podłóg, a zakończenie remontu zależne jest od woli, chęci i środków, jakimi Strona dysponuje. Istotne w sprawie jest to, że bez wątpienia Skarżąca nabyła lokal na podstawie umowy z dnia 8 kwietnia 2010 r. zawartej skutecznie w formie aktu notarialnego. Okoliczność zalania lokalu w sprawie wysokości podatku od nieruchomości nie ma znaczenia. Podobny pogląd wyraził już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 2017 r wydanym w sprawie sygn. akt II FSK 2507/16 w którym rozpoznawał skargę kasacyjną podatniczki od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1808/15) oddalającego skargę na decyzje dotyczącą podatku od tego samego lokalu za 2014 r. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. [pic]