II FSK 227/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 8 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1397/13 w sprawie ze skargi B. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 29 marca 2013 r. nr IPPB1/415-1453/12-7/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 15 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1397/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie, stwierdził, że nie może być ono wykonane w całości oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej kwotę 357 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem rozpoznania Sądu była sprawa ze skargi B. S. (zwanej dalej "skarżącą") na postanowienie Ministra Finansów z dnia z dnia 29 marca 2013 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że skarżąca zwróciła się wnioskiem z dnia 8 listopada 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej kosztów uzyskania przychodów. We wniosku skarżąca przedstawiła zdarzenia przyszłe i zadała pytania ich dotyczące. Przedstawiła również własne stanowisko w kwestiach objętych pytaniami. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 14 lutego 2013 r. pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek w zakresie odpowiedzi na pytania nr: 2, 3.1. 3.2, 3.3, 4.1, 4.2. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 miała być udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2013 r., w której uznano stanowisko skarżącej za prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 29 marca 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy wskazał m.in., że analiza wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 8 listopada 2012 r. wskazuje, iż dotyczy on czterech zdarzeń przyszłych, natomiast została od niego uiszczona jedna opłata w kwocie 40 zł, tj. w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu. W związku z powyższym zasadne było wezwanie skarżącej do uzupełnienia braków formalnych wniosku, a następnie wobec stwierdzenia, że na rachunku bankowym organu nie odnotowano wpłaty skarżącej - pozostawienie jej wniosku bez rozpatrzenia w takim zakresie, w jakim nie znajdował on pokrycia w uiszczonej przez skarżącą opłacie. W skardze na ww. postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r. i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, mimo że wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku, wymagane przez te przepisy zostały spełnione przez skarżącą, 2) art. 14h w zw. z art. 169 § 2 ord. pod., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r., które zostało wydane w oparciu o brak usunięcia w terminie braków formalnych w postaci uiszczenia dodatkowej opłaty od wniosku o interpretację indywidualną, w sytuacji gdy organ podatkowy nie był uprawniony do wezwania skarżącej do uiszczenia opłaty, gdyż ta została uprzednio uiszczona prawidłowo, 3) art. 14f § 1 ord. pod., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r. i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, mimo że skarżąca prawidłowo dokonała opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej było jedno zdarzenie przyszłe, które podlega opłacie w kwocie 40 zł, 4) art. 14b § 6 ord. pod. w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r., w sytuacji gdy ww. rozporządzenie przewiduje upoważnienie jedynie do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, interpretacji indywidualnych, a nie postanowień o odmowie wszczęcia postępowania lub rozpatrywania zażaleń na to postanowienie, które powinny być wydane przez Ministra Finansów, 5) art. 120 ord. pod. w zw. z art. 14d ord. pod., poprzez nieuzasadnione utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r. dotkniętego wadą nieważności, z uwagi dokonanie przez Dyrektora Izby Skarbowej arbitralnej oceny ilości zdarzeń przyszłych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji i w konsekwencji, niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie, przez co nastąpiło wydanie interpretacji milczącej aprobującej stanowisko skarżącej, 6) art. 121 ord. pod. w zw. z art. 14h ord. pod., poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych w związku z błędnym i niepełnym uzasadnieniem postanowienia z dnia 29 marca 2013 r., w którym organ odwoławczy nie odniósł się w pełni do zarzutów skarżącej wobec postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r., gdyż uzasadnienie postanowienia z dnia 29 marca 2013 r. polegało na powtórzeniu argumentów wskazanych w uzasadnieniu postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r., zaś organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutów strony wskazanych w jej zażaleniu na postanowienie z dnia 14 lutego 2013 r., przez co naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych. Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty skarżąca wniosła o: 1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") w związku z treścią art. 247 § 1 pkt 1 i 2 ord. pod. o stwierdzenie nieważności postanowienia z dnia 29 marca 2013 r. oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r. w związku z rażącym naruszeniem przez organ odwoławczy przepisów o wydawaniu interpretacji indywidualnych, a w konsekwencji wydanie postanowienia z dnia 29 marca 2013 r. bez podstawy prawnej, 2) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a. o uchylenie postanowienia organu odwoławczego z dnia 29 marca 2013 r. w całości w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów o postępowaniu w zakresie mającym wpływ na wynik sprawy, 3) potwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 14d ord. pod., w rezultacie czego wydana została tzw. interpretacja milcząca, o której mowa w przepisie 14o ord. pod., względnie 4) na podstawie art. 146 § 2 p.p.s.a. o uznanie, że stanowisko skarżącej wyrażone we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest w całości prawidłowe, 5) na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 p.p.s.a. o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji – uzasadniając rozstrzygnięcie – powołał się na art. 239 ord. pod. i wskazał, że do zaskarżonego postanowienia zastosowanie ma także art. 221 ord. pod. stanowiący, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Nie ma przy tym znaczenia brak wskazania ww. przepisu w art. 14h ord. pod., w którym wymieniono przepisy tej ustawy stosowane odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych. W sprawie nie doszło bowiem do wydania interpretacji indywidualnej. Na podstawie art. 165a § 1 ord. pod. odmówiono wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Tryb instancyjny, w jakim rozpatrzono wniosek skarżącej jest przewidziany wobec postanowień, nie zaś przy wydawaniu interpretacji indywidualnych. Dlatego też środkiem zaskarżenia przysługującym skarżącej w tym postępowaniu było zażalenie. Z akt sprawy wynika, że postanowienie z dnia 14 lutego 2012 r. podpisała M. K. – Naczelnik Wydziału, działająca z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Postanowienie to zawiera także podpis Kierownika Oddziału L. M. oraz drugi podpis bez pieczątki z nazwiskiem i stanowiskiem. Natomiast zaskarżone postanowienie z dnia 29 marca 2013 r. podpisał z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej Pan L. S., a w ponownym postępowaniu brały udziały inspektor E. C. i ta sama osoba z identycznym podpisem, bez pieczątki określającej nazwisko i stanowisko. Sąd zauważył, że oba podpisy są identyczne. Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia, kończącego postępowanie, uczestniczyła osoba, która również brała udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, na które skarżąca wniosła zażalenie. W tej sytuacji, w ocenie WSA, należało rozważyć, czy pracownik organu podatkowego – Dyrektora Izby Skarbowej, upoważnionego przez Ministra Finansów – wydający postanowienie w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia na to postanowienie, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 ord. pod., a więc za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt I GPS 2/12 Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skoro z akt sprawy wynika, iż osoba podpisana pod postanowieniami obu instancji, nieokreślona stanowiskiem, brała udział w wydaniu postanowienia z dnia 14 lutego 2013 r., jak też postanowienia z dnia 29 marca 2013 r., to powinna być wyłączona od udziału w postępowaniu, w sytuacji określonej w art. 221 w związku z art. 239 ord. pod. Niewłaściwe było zatem branie przez nią udziału w wydaniu zaskarżonego postanowienia. W ponownym rozpatrzeniu sprawy, po wniesionym zażaleniu nie powinny uczestniczyć te same osoby, które brały udział w postępowaniu zakończonym postanowieniem, na które zostało złożone zażalenie. Bez znaczenia przy tym, zdaniem Sądu, jest powód ponownego uczestnictwa w ponownym postępowaniu danej osoby. Uczestnictwo w wydaniu określonych aktów administracyjnych wynika zwykle z zakresu obowiązków, czy organizacji pracy danej jednostki. Nie można jednak odstąpić od zastosowania przepisu art. 130 § 1 pkt 6 ord. pod., tylko z tego powodu, że organizacja danej jednostki organizacyjnej, czy zakres obowiązków danego pracownika nie uwzględnia treści ww. przepisu. Zdaniem WSA, specyfika rozpoznanej sprawy, w której zapadło rozstrzygnięcie o odmowie wszczęcia postępowania, przejawiała się w tym, że postępowanie dowodowe nie było prowadzone, a zatem przygotowanie rozstrzygnięcia w istocie wyczerpywało istotne czynności tego postępowania. Przepis art. 240 § 1 pkt 3 ord. pod. stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy. Stosownie do art. 219 ord. pod., przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do postanowień. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., wojewódzki sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie, doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego - art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221, art. 239 i art. 219 ord. pod., dającego podstawę do wznowienia postępowania. Powyższa wadliwość zaskarżonego postanowienia uniemożliwiła Sądowi ocenę jego merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienie się do zarzutów skargi w tym zakresie. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Ministra Finansów, który wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie WSA sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami następstwa procesowego wg norm przepisanych, zarzucił, że wyrok został wydany z naruszeniem prawa w rozumieniu art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., co miało istotny wpływ na wynik sprawy: I) przepisów prawa materialnego, tj. normy wynikającej z art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221 i art. 239 ord. pod., poprzez jej błędną wykładnię i błędne zastosowanie i w konsekwencji nieprawidłowe uznanie, że w sprawie w wydaniu zaskarżonego postanowienia brali udział ci sami pracownicy organu interpretacyjnego, którzy prowadzili sprawę w pierwszej instancji i w konsekwencji błędne przyjęcie, że będzie miał zastosowanie art. 219 w zw. z art. 240 § 1 pkt 3 ord. pod., II) przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. normy wynikającej z przepisów art. 133 § 1 i art. 134 § 1, i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221, art. 239 i art. 219 ord. pod., poprzez przyjęcie błędnego stanu faktycznego sprawy, co zostało wskazane w uzasadnieniu orzeczenia i w konsekwencji uznanie, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia brali udział ci sami pracownicy organu interpretacyjnego, którzy prowadzili sprawę w pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Zarzuty skargi kasacyjnej w tej sprawie oparte zostały na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności ocenić należy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, szczególnie w sytuacji, gdy zarzuty w tym zakresie odnoszą się do stanu faktycznego, czy też do braków odnośnie wymogów uzasadnienia. Uzasadnienie wyroku stosownie do treści art. 141 § 4 p.p.s.a. powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia (vide wyroki NSA z dnia 28 września 2009 r., sygn. akt I OSK 1605/09 Lex nr 745098, z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt II GSK 900/09. Lex nr 746313 oraz z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt II OSK 1713/10 Lex nr 746746). Odnosząc się do zarzutu naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. przytoczyć należy pogląd dotyczący tego przepisu jako samodzielnej podstawy kasacyjnej, wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09 (publikowana w ONSAiWSA 2010/3/39 oraz ZNSA 2010/2/122) zgodnie, z którym art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. Inna jest natomiast sytuacja, jeżeli uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia wskazuje, jaki stan faktyczny sprawy został przez sąd przyjęty i dlaczego. Wówczas przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może stanowić samodzielnej i wystarczającej podstawy kasacyjnej. Bez odniesienia się bowiem do treści np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego, nie jest możliwe skuteczne zakwestionowanie stanowiska sądu pierwszej instancji, który formalnie z nałożonego nań obowiązku się wywiązał, ale w ocenie strony przyjęte ustalenia są merytorycznie błędne. Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odniósł się do stanu faktycznego sprawy, a mianowicie stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż postanowienie z dnia 14 lutego 2012 r. podpisała M. K. - Naczelnik Wydziału, działająca z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Postanowienie to zawiera także podpis Kierownika Oddziału L. M. oraz drugi podpis bez pieczątki z nazwiskiem i stanowiskiem. Natomiast zaskarżone postanowienie z dnia 29 marca 2013 r. podpisał z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej Pan L. S., a w ponownym postępowaniu brały udziały inspektor E. C. i ta sama osoba z identycznym podpisem, bez pieczątki określającej nazwisko i stanowisko. Sąd jednocześnie podkreślił, że oba podpisy są identyczne. W konsekwencji, w ocenie Sądu, w wydaniu zaskarżonego postanowienia, kończącego postępowanie, uczestniczyła osoba, która również brała udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, na które skarżąca wniosła zażalenie. Tymczasem autorka skargi kasacyjnej, wskazując na art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221, art. 239 i art. 219 ord. pod., zarzuciła naruszenie tych przepisów przez "przyjęcie błędnego stanu faktycznego sprawy". Z kolei w uzasadnieniu napisała, że zaskarżone postanowienia "podpisane zostały przez różne osoby, aczkolwiek działające z upoważnienia tego samego organu podatkowego". (s. 5). W tej sytuacji ocenę legalności zaskarżonego wyroku należało odnieść więc do stanu faktycznego, który przyjął Sąd za podstawę rozstrzygnięcia. Autorka skargi kasacyjnej podniosła zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., zamiast art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami procedury podatkowej. Oznacza to, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może być uwzględniony. Za pomocą jedynie art. 141 § 1, czy też art. 134 § 1 p.p.s.a., którego naruszenie mogłoby mieć miejsce m .in. w sytuacji, w której Sąd rozpoznaje sprawę nieokreśloną przedmiotem skargi, nie ma możliwości zwalczania skutecznie dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny stanu faktycznego. Wobec nie zakwestionowania stanu faktycznego, za trafne trzeba uznać stanowisko WSA w Warszawie, że w tej sytuacji należało rozważyć, czy pracownik organu podatkowego - Dyrektora Izby Skarbowej, upoważnionego przez Ministra Finansów - wydający postanowienie w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia na to postanowienie, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 ord. pod., a wiec za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 ord. pod. podkreślić trzeba, że w związku z brakiem wyraźnych i precyzyjnych przepisów dotyczących wyłączania pracowników organu, który orzeka zarówno w I jak i II instancji, doszło do rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wystąpił więc z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie siedmiu sędziów wyjaśniającej przepisy prawne, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dnia 18 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę o sygn. akt I GPS 2/12, w której stwierdził, że "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy.". Powyższa uchwała wprawdzie dotyczy postępowania odwoławczego (czyli dotyczącego decyzji), a nie zażaleniowego, nie ma więc formalnie mocy obowiązującej dla orzekającego Sądu w trybie art. 269 § 1 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Innymi słowy, sąd administracyjny zobowiązany jest dokonać wykładni zgodnej z treścią uchwały, a jeżeli się z nią nie zgadza, powinien wystąpić o ponowne podjęcie uchwały. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie kierował się jednak treścią ww. uchwały ze względu na fakt, że jak wyżej uzasadniał, identyczne przepisy w zakresie wyłączenia pracownika stosuje się przy decyzjach i postanowieniach. Uchwała ta podjęta została w celu wyeliminowania różnic w stosowaniu art. 130 § 1 pkt 6 ord. pod. Jednolita interpretacja ważnego przepisu procedury, bo służącego zapewnieniu bezstronności organów administracji publicznej, jest jednocześnie realizacją konstytucyjnej zasady państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP). W konsekwencji, mając na uwadze powyższe rozważania, czy też np. treść art. 14g § 3, art. 14h ord. pod., nie do zaakceptowania jest stanowiska autorki skargi kasacyjnej, że "Specyfika pozostawiania wniosku w sprawie wydania interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wyraża się w tym, że w istocie nie występują klasyczne niejako czynności postępowania, w tym "istotne czynności postępowania ", które zgodnie z uzasadnieniem uchwały, wyłączają pracownika organu podatkowego od udziału w sprawie" (s. 5). Z tych też powodów nie mógł zasługiwać na uwzględnienie zarzut przedstawiony w pkt 1 skargi kasacyjnej, błędnie zakwalifikowany do przepisów prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.