II FSK 2174/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA del. Alicja Polańska, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3576/15 w sprawie ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 19 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3576/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z 5 listopada 2015 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki. Wyrok ten, jak i inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane poniżej, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (CBOSA). W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu administracyjnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) poprzez brak uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 15 lipca 2015 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i w konsekwencji utrzymanie w mocy decyzji organów w sprawie pomimo oddalenia przez organy wszystkich (siedmiu) wniosków dowodowych skarżącego złożonych w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez brak uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w. z 15 lipca 2015 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz w konsekwencji bezzasadne uznanie, iż skarżący jako były członek zarządu spółki jest odpowiedzialny za jej zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 122 oraz art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 15 lipca 2015 r. oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji pomimo braku podjęcia przez organy obydwu instancji wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak pełnego uzasadnienia faktycznego w wydanych decyzjach; 4) art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez brak przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w sprawie. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie. O wyniku przeprowadzonej kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku przesądziły zasadnicze ułomności, by nie powiedzieć – błędy konstrukcyjne skargi kasacyjnej. Rzecz w tym, iż jako jej podstawę powołano w pierwszej kolejności uregulowanie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a., w związku z pięcioma przepisami Ordynacji podatkowej normującymi postępowanie podatkowe i jednym przepisem prawa materialnego tej ustawy, tj. art. 145 § 1 lit a p.p.s.a. w zw. z "art. 116 Ordynacji podatkowej" (tak w oryginalnym brzmieniu skargi kasacyjnej). W ostatnim zarzucie skargi kasacyjnej wskazano na naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a poprzez brak przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego. Analiza treści uzasadnienia zakwestionowanego wyroku i jej konfrontacja z zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej nie wskazuje, aby w swojej ocenie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dopuścił się uchybień polegających na pominięciu lub zignorowaniu istotnych elementów stanu faktycznego rozpoznanej sprawy. Tylko wówczas można by mówić o naruszeniu jednego z wymienionych uprzednio przepisów dotyczących postępowania przed sądami administracyjnymi rozpatrywanych wraz z przepisami Ordynacji podatkowej o postępowaniu wyjaśniającym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest zresztą jakiegokolwiek wyjaśnienia precyzującego w jaki konkretnie sposób Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie naruszył przepisy postępowania, uchybiając w ten sposób (pośrednio) przepisom art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie, że sąd nie uchylił decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. oraz poprzedzającej jej decyzji "pomimo oddalenia wszystkich wniosków dowodowych" i "braku podjęcia niezbędnych starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz braku pełnego uzasadnienia faktycznego w wydanych decyzjach" (s. 2) wymagałoby powołania innych podstaw kasacyjnych, w szczególności zaś art. 141 § 4 p.p.s.a. Zaniechanie tego uniemożliwia nadanie właściwej kwalifikacji prawnej postawionym zarzutom i dokonanie ich oceny prawnej. Zasadnicza część wywodów zamieszczonych w nader schematycznym i powierzchownym uzasadnieniu skargi kasacyjnej koncentruje się wokół kwestii uchybienia przez sąd administracyjny pierwszej instancji przepisowi art. 116 Ordynacji podatkowej (s. 6 – 9). Przywołując go nie zadbano o wyraźne oznaczenie jednostek redakcyjnych traktowanych jako podstawa kasacyjna. Stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego, autor skargi kasacyjnej powinien być określić, z którą z dwóch podstaw ujętych w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. łączy się ten zarzut, a co więcej – miał obowiązek wyjaśnić, na czym polegał błąd wykładni prawa albo niewłaściwego zastosowania. Zarzut ten nie znalazł żadnego rozwinięcia w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, a argumentacja w kierunku, że "skarżący przestał rzeczywiście czynnie wykonywać swoje obowiązki, a kondycja finansowa Spółki nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość" stanowi powielenie wcześniejszych zarzutów procesowych (też wadliwie sformułowanych), dotyczących nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego. Powyższe powoduje, że kontrola wyroku w tym zakresie nie jest możliwa. Sąd kasacyjny nie może, z uwagi na związanie granicami skargi, wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a wyręczać strony przez redagowanie bądź poprawianie podstaw kasacyjnych ani doszukiwać się domniemanych intencji skarżącego. Ponieważ przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok, a nie decyzja dotycząca odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, należałoby wykazać, na czym polegał błąd Sądu przy ocenie, że decyzja została wydana po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu. Ani w jednym słowie strona skarżąca nie odniosła się do tej oceny. Autor skargi kasacyjnej uzasadniał zarzuty samymi ogólnikami i fragmentami uzasadnień wyroków sądów administracyjnych bez jakiegokolwiek powiązania z realiami rozpoznawanej sprawy. Ostatni zarzut, a to naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. jest niezrozumiały. Przepis ten stanowi, że "Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie". Tymczasem, zarówno w skardze do sądu pierwszej instancji (czy piśmie procesowym), jak i na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie (protokół rozprawy k. 29) taki wniosek nie został złożony. Ponadto zarzut ten prezentowany w skardze kasacyjnej (pod punktem IV) nie został w jakikolwiek sposób uzasadniony. Nie pozwala to Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na merytoryczne odniesienie się do wspomnianego zarzutu naruszenia prawa. W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.