II FSK 2115/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia del. WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1024/11 w sprawie ze skargi E. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2012 r., I SA/Gl 1024/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę E. G.(zwanego dalej skarżącym) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 sierpnia 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 27 czerwca 2011 r. Termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 11 lipca 2011 r. Tymczasem odwołanie, wniesione przez pełnomocnika skarżącego – P. M. z sieci kancelarii prawnych - zostało wniesione w dniu 19 lipca 2011 r. Do odwołania został załączony wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że pełnomocnik nie złożył odwołania w terminie, gdyż przebywał na zwolnieniu lekarskim od dnia 11 lipca 2011 r. Pobyt spowodowany był powikłaniami po wypadku drogowym, w którym pełnomocnik uczestniczył jako poszkodowany. Zgodnie z zaleceniem lekarskim "chory powinien leżeć", a zatem nie mógł opuszczać mieszkania. Do wniosku załączono kopię zaświadczenia lekarskiego z dnia 12 lipca 2011 r. o niezdolności do pracy wskazanego pełnomocnika w dniach od 11 lipca do 18 lipca 2011 r. oraz skierowanie do stałego leczenia w poradni neurologicznej. 3. Organ drugiej instancji uznał, że nie uprawdopodobniono braku winy w uchybieniu terminu. To wnioskodawca, a nie organ podatkowy, ma uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje była niezależna od niego i uniemożliwiła mu działanie nawet przy dołożeniu należytej staranności. Organ zaznaczył, że w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 23 marca 2011 r., II FSK 2125/09) przyjmuje się, iż choroba udokumentowana stosownym zaświadczeniem sama w sobie nie wystarcza do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Dla uprawdopodobnienia braku winy niezbędne było uwiarygodnienie niemożności działania mimo dołożenia należytej staranności w przezwyciężeniu przeszkody. Lakoniczne stwierdzenie, że choroba była skutkiem wypadku drogowego i pełnomocnik skarżącego nie mógł opuszczać mieszkania z powodu zalecenia lekarskiego było niewystarczającym uzasadnieniem wniosku o przywrócenie terminu. 4. Powyższemu postanowieniu organu II instancji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie: - art. 162 § 1 w związku z art. 228 § 1 oraz art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej: ord. pod., poprzez nieuwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu, pomimo uprawdopodobnienia, że uchybienie to nastąpiło z przyczyn niezależnych i bez winy skarżącego oraz poprzez przyjęcie, iż nagła choroba pełnomocnika spowodowana wypadkiem drogowym, udokumentowana stosowanym zaświadczeniem, nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, - art. 194 §1 i § 2 ord. pod. w związku z § 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 lipca 2005 r. w sprawie orzekania o czasowej niezdolności do pracy (Dz.U. z 2005 r. Nr 145, poz. 1219) poprzez uznanie, że zaświadczenie lekarskie o niezdolności do pracy - będące dokumentem urzędowym - nie stanowi dowodu poświadczającego niezdolność do pracy, tj. sporządzenia i wniesienia odwołania, - art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, choroby i macierzyństwa (Dz.U. z 2010 r. Nr 77, poz. 512). 5. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę, podzielając stanowisko organu. Wskazał, że pełnomocnik skarżącego w żaden sposób nie uprawdopodobnił, iż choroba uniemożliwiła mu prowadzenie sprawy. Z treści załączonych dokumentów nie wynika bowiem, że pełnomocnik – skierowany do leczenia w domu- nie mógł przeprowadzić żadnej rozmowy telefonicznej, zlecić dokonanie czynności procesowych swojemu współpracownikowi albo samemu skarżącemu. Z argumentacji pełnomocnika wynika bowiem, że osoba pozostająca w domu ze względu na stwierdzoną chorobę nie jest uprawniona nawet do wykonania telefonu, np. do pracodawcy w celu poinformowania go o przyczynach nieobecności. Pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że niemożliwe było powierzenie nadania odwołania domownikom pełnomocnika. Sąd zwrócił uwagę, że skoro 4 odwołania zostały złożone dzień po zakończeniu zwolnienia to najprawdopodobniej pełnomocnik pracował nad nimi podczas choroby. Poza tym pełnomocnik skarżącego był zatrudniony w sieci kancelarii i zajmował się zawodowo reprezentowaniem klientów. W sieci kancelarii zatrudnionych jest wielu adwokatów i radców prawnych – tym bardziej zatem dziwi, że podczas choroby pełnomocnik skarżącego nie przekazał sprawy jednemu ze swoich współpracowników. Należyta staranność osoby zajmującej się zawodowo reprezentowaniem klientów wymaga, aby ta osoba zabezpieczyła interesy klientów na wypadek swojej choroby, czy zdarzeń losowych. 6. Wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie: A: w granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej: p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1 ord. pod., poprzez przyjęcie, że organ rozpatrujący wniosek o przywrócenie terminu zwolniony jest z obowiązku wyjaśnienia powziętych wątpliwości w przedmiocie zawinienia w uchybieniu terminu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i w efekcie doprowadziło do oddalenia skargi zamiast jej uwzględnienia, 2) art. 162 § 1 w związku z art. 228 § 1 pkt 2 ord. pod., poprzez usankcjonowanie braku ustaleń w sprawie jako zgodne z obowiązującym prawem i nieuwzględnienie wniosku strony o przywrócenie terminu pomimo uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło z przyczyn niezależnych i bez winy skarżącego oraz poprzez przyjęcie, iż nagła choroba pełnomocnika spowodowana skutkami wypadku drogowego - udokumentowana stosownym zaświadczeniem - nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz poprzez wadliwą wykładnię, objawiającą się przyjęciem za organem podatkowym, że nagła choroba pełnomocnika, udokumentowana stosownym zaświadczeniem, nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, 3) art. 194 § 1 i 2 ord. pod. oraz § 2 Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 lipca 2005 r. w sprawie orzekania o czasowej niezdolności do pracy, objawiające się uznaniem, że zaświadczenie lekarskie o niezdolności do pracy ówczesnego pełnomocnika skarżącego, będące dokumentem urzędowym, nie stanowi dowodu uprawdopodobniającego, iż ówczesny pełnomocnik skarżącego był niezdolny do sporządzenia i wniesienia w terminie odwołania od decyzji, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; 4) art. 222 ord. pod. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a., przez wadliwe uzasadnienie wyroku, objawiające się przyjęciem, że odwołanie w postępowaniu podatkowym jest środkiem niesformalizowanym i wystarczające jest samo tylko wyrażenie woli zaskarżenia decyzji i wyrażenia w nim niezadowolenia z rozstrzygnięcia, bez zachowania formy i elementów koniecznych odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zwrot kosztów postępowania, w wysokości prawem przypisanej, w tym wynagrodzenia doradcy podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zarzutami skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę przesłanki nieważności postępowania wskazane w art. 183 p.p.s.a. Wobec niestwierdzenia ich spełnienia Sąd przystępuje do rozpoznania skargi kasacyjnej. 8. Trafnie sąd pierwszej instancji wskazał, że choroba sama w sobie – nawet udokumentowana zaświadczeniem lekarskim- nie wystarcza do uprawdopodobnienia braku winy w niedotrzymaniu terminu. Stanowisko to potwierdza orzecznictwo NSA (por. postanowienie NSA z dnia: 12 sierpnia 2014 r., II FZ 1172/14; 27 marca 2014 r., I FZ 35/14, dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie oznacza to jednak, że choroba będąca skutkiem wypadku została zawiniona przez pełnomocnika skarżącego. Choroba była okolicznością, na którą pełnomocnik nie miał wpływu. Istotne jest jednak to, jakie czynności pełnomocnik podjął, by zapobiec negatywnym skutkom swojej choroby dla skarżącego. Należy mieć bowiem na uwadze, że pojęcie "winy strony" w uchybieniu terminu obejmuje także swym zakresem winę osób trzecich, upoważnionych przez stronę do dokonania określonej czynności (por. wyrok NSA oz. w Gdańsku z dnia 12 kwietnia 2002 r., I SA/Gd 1676/99). Orzecznictwo przyjmuje, że przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, jeśli strona (jak również jej pełnomocnik) dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2002 r., II SA/Wr 1329/01; postanowienie NSA z dnia 8 sierpnia 2014 r., II FZ 1191/14, dostępne na stronie: http://www.orzeczenia-nsa.pl). Oceniając stopień staranności w działaniu należy przyjąć obiektywny miernik- taki, jakby to sama strona należycie dbała o swoje interesy (por. postanowienie NSA z dnia 7 sierpnia 2014 r., II OZ 740/14 i wskazane tam postanowienie Sądu Najwyższego z dnia z 14 stycznia 1972 r., II CRN 448/71, OSPiKA 1972, z. 7-8, poz. 144). Po odniesieniu powyższych spostrzeżeń do niniejszej sprawy nasuwa się wniosek, że pełnomocnik nie dochował należytej staranności w prowadzeniu sprawy skarżącego, tym samym przywrócenie terminu do dokonania czynności nie było uzasadnione, co trafnie zauważył sąd pierwszej instancji. Skarżący w skardze kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów poprzez uznanie, że "organ rozpatrujący wniosek o przywrócenie terminu zwolniony jest z obowiązku wyjaśnienia powziętych wątpliwości w przedmiocie zawinienia w uchybieniu terminu". W niniejszej sprawie nie było wątpliwości. Pełnomocnik wskazał na niemożność złożenia odwołania "z powodu poważnych powikłań powstałych po wypadku drogowym". Jak trafnie przyjął sąd pierwszej instancji nie był to powód wystarczający do przywrócenia terminu, gdyż choroba - czy poważna, czy błaha po wypadku (stłuczce) w ruchu lądowym (wodnym) nie ma istotnego znaczenia dla sprawy podatkowej. Istotne jest działanie podjęte w celu zminimalizowania szkodliwych skutków procesowych niedyspozycji. Z wniosku wynikało jednak, że pełnomocnik nie uczynił niczego w tym kierunku i co do tego nie było wątpliwości. Sama choroba jak i przebywanie na zwolnieniu lekarskim w związku z nią nie są okolicznościami, które uprawdopodabniają brak winy (por. postanowienia NSA z dnia: 27 marca 2014 r., I FZ 35/14; 16 stycznia 2014 r., II OZ 1244/13; 15 lipca 2014 r., II OZ 684/14; 17 października 2013 r., I FZ 401/13; 18 października 2011 r., II FZ 525/11; 6 października 2011 r., II OZ 897/11). Tym samym 2 i 3 zarzut skargi kasacyjnej nie są uzasadnione, z przyczyn wcześniej omówionych. Trafnie zatem – wbrew zarzutom skargi kasacyjnej – sąd pierwszej instancji zajął kwestionowane przez skarżącego stanowisko. Trafnie również zauważył sąd pierwszej instancji na 11 stronie uzasadnienia, że od osoby, która zawodowo zajmuje się reprezentowaniem podatników wymaga się, by zabezpieczyła interesy klientów na wypadek swojej choroby. 9. Odnosząc się do 4 zarzutu skargi kasacyjnej, należy wskazać, że niewątpliwie odwołanie jest mniej sformalizowanym środkiem niż skarga kasacyjna. Przy jego sporządzaniu ustawodawca nie nałożył przymusu adwokacko-radcowskiego. Zatem gdyby pełnomocnik skarżącego poszukiwał pomocy osoby trzeciej przy jego sporządzeniu – nie musiałby kierować tej prośby do profesjonalnych współpracowników z kancelarii prawnej, w której pracował. Art. 222 ord. pod. wskazuje, co powinno się znaleźć w odwołaniu. Niewątpliwie wymagane jest coś więcej, niż złożenie oświadczenia, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu. Jednakże jeżeli któregoś z elementów wymienionych w art. 222 ord. pod. zabraknie w treści pisma- organ I instancji (bo za jego pośrednictwem wnosi się odwołanie) ma obowiązek wezwać wnoszącego do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, czym będzie skutkowało nieuzupełnienie tego braku. Sądy wielokrotnie podkreślały, że rygoryzm w ocenianiu odwołania nie może być nadmierny bowiem należy mieć na uwadze prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Co więcej- nadmierny rygoryzm przy rozpatrywaniu odwołań może skutkować pozbawieniem drogi do sądu. W wyroku z dnia 21 marca 2001 r., SA/Sz 2313/99, NSA wskazał, że: "Wniesienie przez stronę podania w terminie 14 dni od dnia doręczenia jej decyzji organu I instancji nawiązującego do rozstrzygnięcia nie zwalnia organu I instancji od obowiązku wyjaśnienia, czego właściwie dotyczy żądanie strony". Tym samym nie można od razu odrzucać odwołania, tylko - w razie wątpliwości – wzywać do wyjaśnienia, sprecyzowania żądania, zakresu (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2007 r., II FSK 74/06). Skoro ustawodawca przewiduje możliwość uzupełnienia, doprecyzowania i uzupełnienia odwołania nie można również uznać, że skomplikowany charakter sprawy świadczy o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący zarzucił w skardze kasacyjnej, że sąd pierwszej instancji nie dostrzegł naruszenia przez organ zasad ogólnych postępowania podatkowego dotyczących: zasady praworządności (organy podatkowe działają na podstawie prawa- art. 120 ord. pod.), zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych- art. 121 § 1 ord. pod.), zasady ogólnej prawdy obiektywnej (w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym- art. 122 ord. pod.), zasady bezpośredniości zapoznania się z dowodami i otwartego systemu dowodów (art. 181 ord. pod.) oraz zakresu postępowania dowodowego (organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy – art. 187 § 1 ord. pod.). Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd drugiej instancji nie podziela stanowiska skarżącego w tym zakresie. Skarżący bowiem zdaje się nie dostrzegać, że w niniejszej sprawie istota problemu nie skupiała się na kwestii zwolnienia i zaleceń lekarskich. Problem dotyczył etapu dalszego- podjętych starań pełnomocnika, by zminimalizować - negatywne dla mocodawcy - skutki choroby. W tym zakresie pełnomocnik wykazał, że nie przedsięwziął żadnych działań, dlatego zasadnie sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego. 10. Sąd orzekł jak w sentencji na postawie art. 184 p.p.s.a.