II FSK 1876/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, , , po rozpoznaniu w dniu 9 października 2013 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. [...] z siedzibą w L. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 34/13 w sprawie ze skargi M. [...] z siedzibą w L. na decyzję Ministra Finansów (organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w L.) z dnia 29 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi.

Postanowieniem z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 34/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odrzucił skargę M. [...] z siedzibą w L. (dalej: spółka, strona), w której petitum wskazano, że odnosi się ona do odpowiedzi Dyrektora Izby Skarbowej w L. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiocie braku podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że spółka wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego i taką interpretację uzyskała. W ocenie Sądu wniesiona przez stronę skarga dotyczy pisma Dyrektora Izby Skarbowej zawierającego odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, którego dopuścił się organ podatkowy wydając wadliwą interpretację. Sąd zauważył, że przedmiotem skargi mogła być jedynie interpretacja indywidualna, nie zaś stanowisko organu zajęte w odpowiedzi na wezwanie do zmiany tej interpretacji. Zdaniem Sądu skarga wniesiona na pismo zawierające odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, nie mieszczące się w katalogu aktów podlegających kontroli sądu administracyjnego, jest niedopuszczalna. Od powyższego postanowienia wywiedziona została skarga kasacyjna, którą strona zaskarżyła w całości to postanowienie zarzucając naruszenie: - art. 58 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 49 § 1 p.p.s.a., polegające na błędnym przyjęciu, że strona zaskarżyła pismo Ministra Finansów nie mieszczące się w katalogu aktów podlegających kontroli sądu administracyjnego, w sytuacji gdy z treści skargi wynika, że dotyczy ona interpretacji indywidualnej, a mylnie jedynie oznaczono rodzaj pisma podlegający zaskarżeniu tj. zamiast "interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych" wskazano "odpowiedź na wezwanie o usunięcia naruszenia prawa", a co za tym idzie na podstawie art. 49 § 1 p.p.s.a., skardze powinien być nadany prawidłowy bieg bez wzywania strony do jej poprawienia, a skarga nie mogła podlegać odrzuceniu. Z uwagi na powyższe strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnieć trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną, jest związany jej podstawami, bowiem według art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która to okoliczność nie występuje w niniejszej sprawie. Sąd kasacyjny nie może zatem ani konkretyzować, uściślać, korygować skargi kasacyjnej, ani dokonywać wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków (por. wyrok NSA z 14 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1401/05, LEX nr 262797). W rozpatrywanej skardze kasacyjnej na postanowienie kończące postępowanie w sprawie strona, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 58 § 1 pkt 1 w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a., kwestionuje zasadność odrzucenia skargi na indywidualną interpretację z uwagi na to, że wadliwie w jej petitum oznaczono przedmiot zaskarżenia (zamiast interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych wskazano "odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa"). Stosownie do art. 58 § 1 pkt 1-6 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego (pkt1), wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia (pkt 2), gdy nie uzupełniono w wyznaczonym terminie braków formalnych skargi (pkt 3), jeżeli sprawa objęta skargą pomiędzy tymi samymi stronami jest w toku lub została już prawomocnie osądzona (pkt 4), jeżeli jedna ze stron nie ma zdolności sądowej albo jeżeli skarżący nie ma zdolności procesowej, a nie działa za niego przedstawiciel ustawowy albo jeżeli w składzie organów jednostki organizacyjnej będącej stroną skarżącą zachodzą braki uniemożliwiające jej działanie (pkt 5), jeżeli z innych przyczyn wniesienie skargi jest niedopuszczalne (pkt 6). Zaskarżone postanowienie Sąd pierwszej instancji oparł na przesłance odrzucenia wymienionej w art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uznając zatem że sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega możliwości odniesienia do rozpatrywanego przypadku regulacji art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Strona składając wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zainicjowała sprawę administracyjną, której granice wyznaczone zostały przez: stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie wnioskodawcy. Z kolei zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W ocenie NSA błędne oznaczenie przez stronę przedmiotu zaskarżenia nie może prowadzić a priori do konstatacji, że domaga się ona sądowej kontroli działania organu administracji publicznej w sprawie, która jurysdykcją sądów administracyjnych nie jest objęta, w sytuacji gdy skargę odniesiono nie do interpretacji indywidualnej lecz odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a więc różnych form aktywności organu podejmowanych w tej samej sprawie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie wystąpiła również przesłanka odrzucenia skargi, o której mowa w art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., tj. niedopuszczalność spowodowana zaistnieniem innych przyczyn (aniżeli wymienione w art. 58 § 1 pkt 1-5). Skarga na decyzję administracyjną jest niedopuszczalna m.in. wówczas, jeżeli nie dopełniono wymogu określonego w art. 52 § 1 powołanej ustawy, tj. gdy skarga ta nie została poprzedzona wyczerpaniem przez stronę przysługujących jej ustawowo środków zaskarżenia. Art. 52 § 2 p.p.s.a. precyzuje, że przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. W art. 52 § 3 p.p.s.a. (mającym odniesienie do tej sprawy) jest zaś mowa o tym, że jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (a więc m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach), można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Nie ulega wątpliwości, iż warunkiem wniesienia skutecznej skargi do sądu administracyjnego było jej poprzedzenie żądaniem usunięcia naruszenia prawa, który to wymóg został przez stronę spełniony. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się natomiast do ustalenia, czy wskazanie jako przedmiotu skargi odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a nie wydanej uprzednio interpretacji indywidualnej, stanowi podstawę do odrzucenia skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. W tym miejscu należy podkreślić, że o charakterze pisma decyduje jego rzeczywista treść, a nie jego tytuł. Skarga nie jest też pismem o tak sformalizowanych wymogach prawnych, jak skarga kasacyjna (por. art. 176 p.p.s.a.). Analiza spornego pisma wyraźnie wskazuje, że strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu zawartym w wydanej interpretacji. Oznacza to, że skarżący mylnie oznaczył rodzaj pisma, co stanowi uchybienie formalne pozwalające jednak na nadanie skardze prawidłowego biegu bez wzywania strony do usunięcia uchybienia w trybie wskazanym w art. 49 § 1 p.p.s.a. (por. postanowi8enie Sąd Najwyższego z dnia 8 grudnia 1997 r., sygn. akt III CKN 289/97, OSNC 1998, nr 5, poz. 90, także B. Dauter [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Komentarz – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, Warszawa 2013, s. 188). Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł zatem podstaw do odrzucenia skargi na podstawie art. 58 § 1 p.p.s.a., co sprawia, że skardze winien zostać nadany bieg. Z tych powodów orzeczono jak w sentencji, stosownie do art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a.