II FSK 1716/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 1488/16 w sprawie ze skargi K.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia 29 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K.Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 grudnia 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę K.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia 29 stycznia 2016 r. w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z dnia 9 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. działając na podstawie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), zwanej dalej jako "O.p." sprostował jako oczywistą omyłkę w treści postanowienia z dnia 20 stycznia 2015 r. polegającą na błędnym wskazaniu w polu oznaczenia adresata postanowienia, nazwiska strony postępowania w sposób następujący: w miejsce "Pan K.Z." wpisać "Pan K.Z." oraz sprostował oczywistą omyłkę w treści sentencji ww. postanowienia w sposób następujący: w miejsce "wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności pana K.Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika W. spółka z o.o. z siedzibą przy ul. G. NIP [...] w podatku akcyzowym należnym z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych od marca do grudnia 2010 r. i określonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 24 września 2013 r. - solidarnie z panem P.R. (członkiem zarządu – prezesem)", wpisać "wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności pana K.Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika W.spółka z o.o. z siedzibą przy ul. G. NIP [...] w podatku akcyzowym należnym z tytułu wymienionego w art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w okresie od marca do grudnia 2010 r. i określonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 24 września 2013 r. - solidarnie z panem P. R. (członkiem zarządu – prezesem)". Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego Dyrektor Izby Celnej w Gdyni postanowieniem z dnia 29 stycznia 2016 r. utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu wskazano, że z akt sprawy wyraźnie wynika, że postępowanie winno być wszczęte i prowadzone wobec K.Z., gdyż osoba ta była członkiem zarządu Spółki W., to sprostowanie omyłki w nazwisku w drodze art. 215 § 1 O. p. nie jest naruszeniem prawa. Zwrócono uwagę, że sprostowanie postanowienia o wszczęciu postępowania nie wpłynęło na merytorykę tego aktu czyli na intencję organu co do wszczęcia postępowania wobec byłego członka zarządu spółki W.. W zaistniałej sytuacji możliwe było odczytanie podstawy prawnej i faktycznej wszczęcia postępowania poprzez zapoznanie się z uzasadnieniem postanowienia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący zarzucił naruszenie: 1) art. 233 § 2 w zw. z art. 239 O.p. poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie postanowienia Naczelnika UC w sytuacji, gdy zostało ono wydane z naruszeniem art. 215 § 1, art. 217 § 1 pkt 6, art. 165 § 4, art. 121 § 1 O.p.; 2) art. 215 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że zmiany dokonane postanowieniem z dnia 9 października 2015 r. była oczywistymi omyłkami pisarskimi; 3) art. 217 § 1 pkt 6 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie na skutek przyjęcia, że pouczenie zawarte w postanowieniu z dnia 9 października 2015 r. było pouczeniem czy i w jakim zakresie służyło na nie zażalenie; 4) art.216 O.p. na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania w sprawie poprzez przyjęcie, że możliwe było wydanie postanowienia o sprostowaniu "oczywistych omyłek pisarskich" tj. w toku postępowania w sytuacji, gdy postępowanie w niniejszej sprawie nie zostało skutecznie wszczęte, 5) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 13 grudnia 2016 r. pełnomocnik skarżącego wniosła o rozpoznanie skargi na rozprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę wskazał, że błędy popełnione przez Naczelnik UC w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r. stanowiły oczywiste omyłki, które mogły podlegać sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 O.p. W ocenie sądu pierwszej instancji sprostowanie nazwiska skarżącego wobec którego organ wszczął postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki (Z.w miejsce błędnie wpisanego Z.) - stanowi oczywistą omyłkę pisarską. Oczywistość tej omyłki wynika z porównania z danymi osobowymi członków zarządu spółki W. ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym. Sprostowanie tej omyłki nie prowadzi do zmian po stronie podmiotowej postępowania. Również pomyłka w postanowieniu Naczelnika UC z dnia 20 stycznia 2015 r. o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku akcyzowym, polegająca na wskazaniu, że zaległości te powstały z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy w rzeczywistości powstały z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.), stanowiła oczywistą omyłkę, która mogła podlegać sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 O.p. Od powyższego wyroku strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną zarzucając naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), a w szczególności: - art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (dalej: P.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. przez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionych przez skarżącego w skardze zarzutów, jak również nieodniesienie się przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku do argumentów skarżącego podniesionych w uzasadnieniu skargi; - art. 122 p.p.s.a., art. 90 § 2 p.p.s.a. poprzez ich niezastosowanie i nierozpoznanie sprawy na rozprawie, pomimo wniosku Skarżącego zawartego w piśmie z dnia 13 grudnia 2016 r., co doprowadziło do naruszenia zasady jawności postępowania sądowego wyrażonej w art. 45 Konstytucji RP, art. 10 p.p.s.a., art. 90 § 1 p.p.s.a. i prawa Skarżącego do zabrania głosu przed zamknięciem rozprawy i wydaniem orzeczenia przewidzianego art. 106 § 2 p.p.s.a.; - art. 119 pkt 3 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w sprawie na skutek rozpoznania sprawy i wydania wyroku na posiedzeniu niejawnym w sytuacji, gdy zastosowanie trybu uproszczonego miało charakter fakultatywny, a Skarżący wnosił o rozpoznanie sprawy na rozprawie, gdyż sprawa wymagała rozpoznania na rozprawie celem zapewnienia konstytucyjnej zasady jawności postępowania sądowego, prawa Skarżącego do zabrania głosu przed zamknięciem rozprawy i wydaniem orzeczenia przewidzianego art. 106 § 2 p.p.s.a.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi, art. 151 p.p.s.a. na skutek jego zastosowania i oddalenia skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania , takich jak: a) art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie przez organ II instancji zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy zaskarżone zażaleniem postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 215 § 1, art. 217 § 1 pkt 6 , art. 216 § 1, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, b) art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że zmiana zakresu prowadzonego postępowania z odpowiedzialności za zaległości Spółki z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych na odpowiedzialność z tytułu zaległości Spółki z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych jest oczywistą omyłką pisarską, c) art. 217 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że pouczenie zawarte w postanowieniu z dnia 09.10.2015 r. było pouczeniem o tym, czy i w jakim trybie służyło na nie zażalenie, d) art. 216 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że organy podatkowe były uprawnione do wydania zaskarżonych postanowień, które są wydawane w toku postępowania w sytuacji, gdy, zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Gdyni zawartym w decyzji z dnia 03.08.2015 r. nr [...] wydanej w.K.Z., postępowanie podatkowe nie zostało skutecznie wszczęte, e) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w Gdyni na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych wraz z opłatą skarbową od udzielonego pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ administracji wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługiwała na uwzględnienie. Poddana kontroli sądowo-administracyjnej sprawa dotyczyła oceny poprawności zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Gdyni w przedmiocie sprostowania oczywistych omyłek w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 stycznia 2015 r. o wszczęciu postępowania wobec strony, w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym. Niesporne jest, że w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r. – w polu oznaczenia strony – w sposób błędny wpisano nazwisko strony ("Z." zamiast "Z."). Błąd ten powielony został też w sentencji ww. postanowienia. W sentencji postanowienia omyłkowo wskazano także, że wszczynane postępowanie dotyczy orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązanie, które powstało z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy powstało ono z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych. Organ dokonał sprostowania wskazanych omyłek na podstawie art. 215 § 1 O.p., co znalazło aprobatę Sądu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny podziela to stanowisko. Stosownie do art. 215 § 1 O.p. organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Nie ulega wątpliwości, że w analizowanym przypadku kluczowe znaczenie miało ustalenie, czy wskazane wyżej usterki postanowienia w sprawie wszczęcia postępowania podatkowego zakwalifikować można do kategorii tzw. "oczywistych omyłek". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego oczywistość pomyłki może wynikać z natury błędu, bądź z porównania z treścią decyzji lub postanowień i innych dokumentów, których związek z orzeczeniem zawierającym takie pomyłki, nie budzi wątpliwości. Dodatkowo zaznaczyć należy, że sprostowaniu podlega oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłka pisarska o charakterze elementarnym, które nie wpływają na treść i znaczenie prostowanego postanowienia. W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego, uznanie przez organ oraz Sąd pierwszej instancji, że popełnione w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r. pomyłki spełniają te kryteria, nie narusza art. 215 § 1 O.p. Postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu W. Spółka z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki wynika wszak z decyzji Dyrektora UKS w G. z dnia 24 września 2013 r. Decyzja ta w sposób jednoznaczny precyzuje czego dotyczy zaległość podatkowa spółki z o.o., tj. podatku akcyzowego z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych, a nie sprzedaży wyrobów akcyzowych, o czym Skarżący, jako członek zarządu spółki, musiał wiedzieć. Nadto w postanowieniu o wszczęciu postępowania podatkowego wyraźnie odniesiono się do zakresu zaległości, za które odpowiedzialność ponosić może Skarżący, jako członek zarządu spółki, przez wskazanie Decyzji Dyrektora UKS w G. z dnia 24 września 2013 r., określającej zobowiązanie podatkowe spółki "W.". Można zatem wnioskować, że decyzja wymiarowa wydana spółce, do której odwołuje się również organ w postanowieniu o wszczęciu postępowania wobec strony, identyfikuje rodzaj zobowiązania podatkowego, w przedmiocie którego wszczynano postępowanie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości z tego tytułu. Biorąc także pod uwagę dane spółki zawarte w odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego, nie ma wątpliwości, jak powinno brzmieć nazwisko strony postępowania ("Z.", a nie "Z."). Sądowi zresztą z urzędu wiadomo, że w przypadku nazwisk, w których zawarte są sylaby fonetycznie podobnie brzmiące (w analizowanym przypadku fonetyka sylaby "z." brzmi podobnie do sylaby "z."), błędy takie – jak popełnione w zaskarżonym postanowieniu - zdarzają się stosunkowo często, co dodatkowo potwierdza ich oczywistość. Nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia regulacji procesowych. Przypomnieć wypada, na co zresztą zwraca uwagę sama strona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. stanowić może podstawę uchylenia zaskarżonego postanowienia, jeżeli stwierdzone przez sąd naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Do przepisu tego nawiązuje również regulacja art. 174 pkt 2 p.p.s.a., w świetle której skargę kasacyjną oprzeć można na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. (skarga kasacyjna winna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie) wypływa wniosek, że to na wnoszącym skargę kasacyjną spoczywa obowiązek wykazania, że stwierdzone naruszenie regulacji procesowych mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy. W judykaturze zauważa się, że naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy oznacza sytuację, w której między uchybieniem procesowym, a wydanym w sprawie wyrokiem podlegającym zaskarżeniu musi istnieć związek przyczynowy, wskazujący na potencjalną możliwość innego wyniku postępowania sądowego. Ponadto wymagane jest, aby skarżący wykazał, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju lub rangi, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego w sprawie postanowienia (por. m.in. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2019 r., sygn. akt I GSK 1207/18). W ocenie składu orzekającego NSA, takie okoliczności w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły. Za nieusprawiedliwiony zatem uznać należy zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 217 § 1 pkt 6 O.p. Rzeczywiście, w świetle art. 217 § 1 pkt 6 O.p. immanentnym elementem postanowienia jest pouczenie o prawie do wniesienia zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego. Brak takiego pouczenia albo niepełne pouczenie w zaskarżonym postanowieniu (jak w rozpatrywanym przypadku), oznacza jednakowoż tyle, że nie można obciążać strony skarżącej negatywnymi skutkami takiego uchybienia. Fakt, że postanowienie pierwszoinstancyjne z dnia 9 października 2015 r. nie zawierało prawidłowego (pełnego) pouczenia o sposobie wnoszenia środka zaskarżenia, w realiach rozpoznawanej sprawy nie może być uznany za mający wpływ na wynik postępowania, gdyż mimo braku właściwego pouczenia strona w istocie skorzystała z przysługującego jej środka zaskarżenia w postaci zażalenia, wnosząc je do właściwego organu oraz w ustawowym terminie. Zauważyć też wypada, że granicami sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a. objęta była ocena postanowienia wydanego w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki, a nie postanowienie o wszczęciu wobec Skarżącego postępowania podatkowego, prawidłowość wydania którego mogła być badana w ramach kontroli wydanej decyzji wymiarowej. Sąd pierwszej instancji nie mógł zatem naruszyć art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 216 § 1 O.p., ponieważ w analizowanym postępowaniu nie był uprawniony do kontroli wydanego postanowienia o wszczęciu postępowania wymiarowego. Nie można także podzielić stanowiska wnoszącego skargę kasacyjną o naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji art. 119 pkt 3 oraz art. 90 § 2 p.p.s.a. W świetle pierwszego z wymienionych przepisów sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z kolei w myśl art. 90 § 2 p.p.s.a. sąd może skierować sprawę na posiedzenie jawne i wyznaczyć rozprawę także wówczas, gdy sprawa podlega rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym. Ustawa o postępowaniu przed sądem administracyjnym wskazuje zatem jedynie na możliwość sądu administracyjnego skierowania sprawy na posiedzenie jawne, gdy sprawa podlega rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym. Decyzja o ewentualnym skierowaniu sprawy na rozprawę należy zawsze do uznania sądu i ewentualne wnioski stron postępowania nie mają dla sądu charakteru wiążącego. To od oceny sądu zależy, czy w danych okolicznościach sprawy wystarczające jest zbadanie przesłanek dopuszczalności skargi na posiedzeniu niejawnym, czy też charakter sprawy wymaga, aby przesłanki te badać na posiedzeniu jawnym. To, że - w ocenie skarżącej - sprawa charakteryzowała się wysokim stopniem skomplikowania, nie oznacza, że także w ocenie sądu pierwszej instancji, który badał przesłanki dopuszczalności skargi, została za taką uznana. Również w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w analizowanym przypadku nie istniały szczególne okoliczności wymagające dokładniejszego zbadania w drodze przeprowadzenia rozprawy, co potwierdzają ww. rozważania odnoszące się do podstaw zastosowania przez organ art. 215 § 1 O.p., w niebudzących wątpliwości realiach stanu faktycznego. Sąd pierwszej instancji nie naruszył również art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom formalnym przewidzianym w tym przepisie, a to w zakresie umożliwiającym jego pełną kontrolę instancyjną. Wbrew twierdzeniom strony zawartym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji odniósł się do zastrzeżeń odnośnie wszczęcia z urzędu postępowania w celu sprostowania omyłki, a także do kwestii znaczenia w sprawie faktu, że w treści postanowienia pierwszoinstancyjnego nie wskazano organu, do którego należy wnieść zażalenie. Wskazał również dlaczego uznał, że pomyłki popełnione w postanowieniu wszczynającym postępowanie wymiarowe wobec Skarżącego stanowiły "oczywiste omyłki" w rozumieniu art. 215 § 1 O.p. Ewentualna zwięzłość wypowiedzi argumentacyjnych Sądu pierwszej instancji w niektórych kwestiach nie stanowi o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu umożliwiającym eliminację zaskarżonego wyroku z obrotu prawnego. Jedynie uzupełniająco przypomnieć wypada, że zgodnie z art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, nie tylko wtedy, gdy nie ma usprawiedliwionych podstaw, ale także wówczas, gdy zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Bez wątpienia orzeczenie odpowiada prawu mimo częściowo błędnego uzasadnienia, gdyż nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, sentencja nie uległaby zmianie. Rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji jest bezsprzecznie prawidłowe. Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 i art. 205 § 2 p.p.s.a.