II FSK 1561/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 205/23 w sprawie ze skargi C. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od C. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 205/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę C. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2.1. Skarżący wywiódł od opisanego powyżej orzeczenia skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok w całości. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 2 w zw. 135 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. oraz w z art. naruszenie art. 23 § 2 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej jako "o.p.") poprzez uznanie, iż organ miał prawo niezastować metodę porównawczej (pisownia oryginalna – przyp. sądu). Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu od skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.1. Zgodnie z ugruntowaną już od wielu lat linią orzeczniczą Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny poprawiać, uzupełniać lub precyzować podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 października 2021 r., I FSK 739/18; z 14 czerwca 2023 r., II OSK 2085/20;z 22 lutego 2024 r., II GSK 1459/23). Jest bowiem związany zarzutami skargi kasacyjnej i z urzędu może jedynie uwzględnić nieważność postępowania (art.183 § 1 p.p.s.a.). Wprowadzony przymus adwokacki (art.175 § 1 p.p.s.a.) ma zagwarantować, aby prawa strony w postępowaniu kasacyjnym były należycie chronione. To strona, formułując zarzuty kasacyjne, zakreśla zakres kontroli wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Istotne jest zatem precyzyjne sformułowanie zarzutów i ich uzasadnienie (art.176 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). 3.2. W tej sprawie nie stwierdzono przesłanek nieważności postępowania, o których mowa w art.183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza się zatem wyłącznie do zarzutów wskazanych w skardze kasacyjnej. W niej zaś zgłoszono wyłącznie jeden zarzut wywiedziony w ramach podstawy kasacyjnej, o której mowa w art.174 pkt 2 p.p.s.a. Strona zarzuciła sądowi meriti naruszenie art. 145 § 1 pkt 2 w zw. 135 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. oraz w z art. naruszenie art. 23 § 2 pkt 2 o.p. Pierwszy z przywołanych przepisów określa środek kontroli, który sąd stosuje, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego nie mógł mieć w tej sprawie zastosowania, bowiem zaskarżona decyzja została wydana w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 1 pkt 3 o.p. przepisy tej ustawy stosuje się do postępowaniu podatkowym. Do tego postępowania, z mocy wyraźnego wyłączenia, nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (art. 3 § 1 pkt 2 tej k.p.a.). Strona skarżąca nie przywołała przy tym w podstawie kasacyjnej art.145 § 2 p.p.s.a., odsyłającego do stosowania środka z art.145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w przypadkach nieważności wynikających z innych przepisów, w tym z Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej i jej zarzutach nie podano żadnej z przyczyn nieważności decyzji, wskazanych w art. 247 § 1 o.p. Przeciwnie, wskazano na wyłącznie na naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik postępowania, a więc na naruszenie, którego stwierdzenie obligowałoby sąd pierwszej instancji do zastosowania art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd meriti nie mógł także naruszyć art.135 p.p.s.a. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy sąd uwzględni skargę, stwierdzi naruszenie przepisów postępowania lub prawa materialnego w innych aktach podjętych w danej sprawie, a uchylenie decyzji konieczne jest do końcowego załatwienia sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lipca 2018 r., I OSK 2111/16; z 1 lutego 2023 r., II GSK 1269/12). Nie doszło również do naruszenia art.151 p.p.s.a. Przepis ten sąd mógłby naruszyć, gdyby niezasadnie przyjął, że nie doszło do naruszenia przepisów postępowania lub prawa materialnego w zaskarżonej decyzji. W tym zakresie skarżący wskazał jako naruszony art. 23 § 2 pkt 2 o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Tymczasem skarżący także w skardze kasacyjnej nie kwestionuje samego potrzeby szacowania, tylko wybraną przez organ metodę szacowania. Powołany jako naruszony przepis odnosi się natomiast do sytuacji, w której szacowanie jest wyłączone. Do metod szacowania, w tym wskazanej przez skarżącego metody porównawczej zewnętrznej odnosi się art. 23 § 3 pkt 2 o.p. Tego jednak przepisu w podstawach kasacyjnych i w bardzo lakonicznym uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie przywołano. Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne. 3.3. Wprawdzie nie miało to wpływu na wynik sprawy, jednak sąd zwraca uwagę na wyjątkowo niestaranne sporządzenie skargi kasacyjnej, zawierającej liczne błędy literowe i deklinacyjne. 3.4. Rozstrzygnięcie w zakresie kosztów postępowania, obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika organu za sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną) uzasadnia art.209, art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1935). 3.5. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art.182 § 2 p.p.s.a. Tomasz Kolanowski Małgorzata Wolf-Kalamala Aleksandra Wrzesińska-Nowacka