II FSK 1546/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1955/11 w sprawie ze skargi "A." S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 10 maja 2011 r. nr IPPB1/415-45/11-4/JB w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z dnia 1 marca 2012 r., III SA/Wa 1955/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez A. SA z siedzibą w W. (zwaną dalej spółką) postanowienie Ministra Finansów z dnia 10 maja 2011 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że spółka we wniosku wskazała, iż jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Pozostałymi wspólnikami spółki komandytowej są także osoby prawne. Komandytariusze wnieśli do spółki komandytowej jako aport określone prawa. Wartość tych poszczególnych praw jako przedmiotów wkładów do spółki komandytowej została określona w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa. W tym celu zostały sporządzone profesjonalne wyceny. Spółka komandytowa przewidując używanie tych praw przez okres ponad roku ujęła je w ewidencji księgowej przeznaczonej do ewidencjonowania środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Spółka komandytowa złożyła wniosek od Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie wartości, w jakiej prawa te należy ująć w ewidencji księgowej spółki komandytowej. Minister Finansów postanowieniem z dnia 30 marca 2011 r. odmówił spółce komandytowej wydania interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Stwierdził, że podmiotami uprawnionymi do uzyskania takiej interpretacji są wspólnicy spółki komandytowej. Spółka we wniosku o wydanie interpretacji powołała bowiem przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4, art. 24a ust. 1 oraz art. 41 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14 , poz. 176 ze zm., zwanej dalej: u.p.d.o.f.), które - zdaniem organu - nie mają zastosowania w sprawie. Spółka wniosła zażalenie na postanowienie z dnia 30 marca 2011 r. Minister Finansów postanowieniem z dnia 10 maja 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 30 marca 2011 r. 4. Powyższemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej: ord. pod.) przez bezzasadne uznanie, że spółka nie była podmiotem uprawnionym do wystąpienia w niniejszej sprawie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu wskazała, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiła rzeczywisty stan faktyczny związany z działalnością w 2010 r. Podkreśliła, że w 2010 r. w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., zwanej dalej: u.p.d.o.p.) brak było normy regulującej ten stan faktyczny – wycenę wartości wkładu wniesionego przez spółkę kapitałową do spółki osobowej. Norma taka istniała natomiast w u.p.d.o.f. i był nią art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Spółka wskazała, że jej zdaniem art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. swym zakresem obejmuje wszystkie przypadki wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, także wniesie takiego wkładu przez spółkę kapitałową. Minister w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej wywiedzione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględniając skargę podkreślił, że skoro spółka wykazała, iż stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy jej bezpośrednio to brak było podstaw do stwierdzenia, że spółka w niniejszej sprawie nie była osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 ord. pod. Zaznaczył, że podstawą do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji podatkowej nie mogła być okoliczność wskazania we własnym stanowisku spółki przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych- art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Wskazanie tego przepisu - odnoszącego się do osób fizycznych - nie oznaczało, że spółka chce uzyskać interpretację z pozycji osoby fizycznej, którą nie jest. Spółka – składając w wniosek o wydanie interpretacji - działała jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, który chce uzyskać interpretację indywidualną w związku ze stanem faktycznym podlegającym przepisom u.p.d.o.p. Sąd pierwszej instancji wskazał, że jeżeli organ uznał, iż powołanie we wniosku art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. było działaniem nieprawidłowym – to powinien był wydać interpretację, w której by wykazał nieprawidłowość twierdzeń spółki. W takiej interpretacji powinien był także wykazać prawidłowe stanowisko w sprawie - art. 14c § 2 ord. pod. 6. Powyższy wyrok Minister Finansów (organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie art. 14 § 3 ord. pod., poprzez uznanie, że wniosek o interpretację odpowiadał warunkom wskazanym w przytoczonym przepisie. Na podstawie art. 188 i 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.) Minister Finansów (organ upoważniony – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wniósł o: uchylenie przedmiotowego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy; ewentualne uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie WSA w Warszawie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. Otóż ze skargi kasacyjnej wynika, że – zdaniem organu interpretacyjnego – sąd pierwszej instancji naruszył 14 § 3 ord. pod. przez uznanie, iż wniosek o wydanie interpretacji odpowiadał warunkom wskazanym w tym przepisie. Jest istotne to, że wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 5 stycznia 2011 r. został złożony w organie interpretacyjnym w dniu 13 stycznia 2011 r. W tym stanie prawnym, podobnie jak i w aktualnym stanie prawnym – warunki materialne i formalne wniosku o interpretację regulował i reguluje art. 14 b § 3 ord. pod. stanowiąc, że: "Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego". Z kolei z art. 14 b § 1 wynika, że: "Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)". Zatem warunków wniosku o interpretację, ani pojęcia zainteresowanego nie reguluje przywołany w skardze jako naruszony art. 14 § 3 ord. pod. Powołanych wyżej przepisów art. 14 b § 1 i 3 ord. pod. jako naruszonych przez sąd pierwszej instancji, nie wskazano też w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Przytoczono wprawdzie art. 14 b § 1 ord. pod., ale bez zarzutu, że sąd pierwszej instancji go naruszył, a art. 14 b § 3 ord. pod. w kontekście, że sąd ten uznał, iż wniosek spełniał warunki w tym przepisie wymienione. W uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej przytoczono także art. 22 g) ust. 1 pkt 4, art. 24a ust. 1, art. 41 u.p.d.o.f., ale w tym znaczeniu, że nie znajdują one zastosowania w sprawie i tym samym nie mogły być przedmiotem rozstrzygnięcia zawartego w wydanej wnioskodawcy interpretacji indywidualnej. Zresztą sąd pierwszej instancji także nie przyjął, by powołane przepisy zostały prze organ naruszone. Nie mogły więc one być podstawą kasacyjną. Jako podstawę kasacyjną należało powołać te przepisy, które sąd pierwszej instancji uznał za naruszone przy odmowie wydania interpretacji, a mianowicie art. 14 b § 1,2,3, art. 14c § 2, art. 169 § 1 w związku z art. 144 ord. pod. W żadnym zaś razie nie zostały one wskazane jako podstawa kasacyjna skargi kasacyjnej. 8. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną jako nieusprawiedliwioną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a.