II FSK 151/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia WSA del. Ewa Radziszewska–Krupa, , Protokolant Iga Szymańska-Wnęk, po rozpoznaniu w dniu 15 września 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Op 214/08 w sprawie ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 30 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu tytułów wykonawczych oddala skargę kasacyjną.

I. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco: 1. Postanowieniem z dnia 30 maja 2008r., Dyrektor Izby Skarbowej w O., po rozpoznaniu zażalenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O., powołując się na art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 3 marca 2008r., w sprawie zwrotu tytułów wykonawczych wystawionych na małżeństwo K. i Z.G.. Skierowane przez wierzyciela do realizacji tytuły wykonawcze z wnioskiem o wszczęcie egzekucji z nieruchomości pozostającej w ustawowej majątkowej wspólności, obejmowały zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne osób prowadzących działalność gospodarczą za okres od marca do czerwca 1997r. i za grudzień 1998r., wraz z odsetkami za zwłokę, określone K.G. decyzją Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. z dnia 17 marca 2006r. 2. Od powyższego rozstrzygnięcia ZUS Oddział w O. wniósł zażalenie, zarzucając organowi egzekucyjnemu nieuzasadniony zwrot tytułu wykonawczego. Wierzyciel domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia wskazał, że zgodnie z art. 27c u.p.e.a., jeśli egzekucja ma być prowadzona z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków odrębnych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Wierzyciel podniósł, że nie skierowanie tytułu wykonawczego do współmałżonka podatnika rażąco naruszałoby art. 27 § 1 u.p.e.a. Sporny tytuł wykonawczy został wystawiony na oboje małżonków, z uwagi na to, że odpowiedzialność podatników pozostających w związku małżeńskim obejmuje majątek odrębny podatnika i majątek wspólny podatnika i jego małżonka. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w O. wskazał, że możliwość zastosowania art. 27c u.p.e.a. uzależniona jest od zakresu odpowiedzialności współmałżonków za konkretne zobowiązanie i nie może mieć miejsca w przypadkach, gdy współmałżonek nie ponosi odpowiedzialności w ogóle lub ponosi ją tylko z majątku wspólnego. Organ odwoławczy stwierdził, że art. 27c u.p.e.a. daje możliwość wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków, tylko wówczas, gdy są oni wspólnie, solidarnie zobowiązanymi. Możliwość zastosowania tego przepisu jest więc uzależniona od zakresu odpowiedzialności współmałżonków za konkretne zobowiązanie, bowiem daje on możliwość wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków, tylko wówczas, gdy są oni wspólnie, solidarnie zobowiązanymi. Osobą prowadzącą działalność gospodarczą, zobowiązaną z tego tytułu do opłacania składek na ubezpieczenie społeczne był K.G., a co do zasady obowiązek podatkowy może być nałożony solidarnie na kilka podmiotów jako zobowiązanych tylko wówczas, gdy zakres ich odpowiedzialności za zobowiązanie jest tożsamy. Postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tylko wobec zobowiązanego, który nie uregulował swoich zobowiązań. Natomiast fakt, że wierzyciel doręczył współmałżonce do wiadomości decyzję określającą zaległości męża, nie czyni jej osobą zobowiązaną. Dyrektor Izby zgodził się zatem ze stanowiskiem organu egzekucyjnego, że przepis art. 27c u.p.e.a. daje możliwość wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków, ale tylko wówczas, gdy są oni wspólnie, solidarnie zobowiązanymi. Nie pozwala on jednak organowi egzekucyjnemu na prowadzenie egzekucji administracyjnej wobec małżonków, gdy nie są oni odpowiedzialni za dochodzone należności w jednakowym zakresie. Natomiast wystawienie przez wierzyciela tytułu wykonawczego przeciwko obojgu małżonkom - gdy tylko jeden z nich jest zobowiązanym - w celu uzyskania wpisu hipoteki lub też prowadzenia egzekucji z ich nieruchomości wspólnej, bez prawnej podstawy jest niedopuszczalne. Skoro ustalono, że zobowiązanym do opłacania składek na ubezpieczenie społeczne był Kazimierz Gawor, to postępowanie egzekucyjne winno zostać skierowane tylko do niego. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, tj.: a) art. 27c u.p.e.a. przez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na uznaniu, że może on mieć zastosowanie do obojga małżonków tylko wówczas, gdy są oni solidarnie zobowiązani, a zatem że nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie, b) art. 27 w zw. z art. 1 a pkt. 20 u.p.e.a. przez ich niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało umorzeniem postępowania w sprawie. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej ppsa) oddalił ją. W uzasadnieniu wyroku wskazał, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w sytuacji gdy osobą zobowiązaną jest jeden z małżonków, a drugi ponosi jedynie odpowiedzialność w zakresie majątku wspólnego na podstawie art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, dopuszczalne jest prowadzenie egzekucji z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków, na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w oparciu o uregulowanie art. 27c u.p.e.a., na oboje małżonków. W sytuacji, gdy egzekucja administracyjna skierowana zostanie do składników majątkowych, które objęte są zakresem stosowania art. 29 § 1 Op., nie jest uzasadnione wystawienie tytułu wykonawczego w oparciu o przepis art. 27c u.p.e.a. Dotyczy on egzekucji administracyjnej, która może być prowadzona nie tylko z majątku osobistego zobowiązanego oraz majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, ale również z majątku osobistego małżonka zobowiązanego. Jego zakres jest szerszy, niż wynika to z określonych w Ordynacji podatkowej zasad odpowiedzialności majątkowej za zobowiązania podatkowe podatnika pozostającego w związku małżeńskim. Tym samym uznać trzeba, iż dotyczy on innych przypadków niż te, w których podatnikiem jest tylko jeden z małżonków pozostających w związku małżeńskim. Przykładem takiej sytuacji, w której wystawiany jest tytuł wykonawczy na oboje małżonków w oparciu o art. 27c u.p.e.a. jest ciążący solidarnie na małżonkach obowiązek w zakresie podatku od nieruchomości z tytułu współwłasności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem nieruchomości. Gdy zobowiązanym jest tylko jeden z małżonków i w postępowaniu egzekucyjnym realizowany jest ciążący tylko na nim z tego tytułu obowiązek zapłaty podatku, a skierowanie egzekucji do majątku wspólnego małżonków wymagałoby wystawienia tytułu wykonawczego w oparciu o art. 27c u.p.e.a., to oznaczałoby to również - zgodnie z brzmieniem tego przepisu - możliwość skierowania tej egzekucji do majątku osobistego małżonka podatnika, co w świetle określonych w Ordynacji podatkowej zasad odpowiedzialności majątkowej za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki byłoby niedopuszczalne, ponieważ oznaczałoby pogorszenie w postępowaniu egzekucyjnym sytuacji prawnej małżonka zobowiązanego. Zasadnym wydaje się zatem wniosek, iż wystawienie tytułów wykonawczych wobec współmałżonka podatnika, naruszałoby wskazany art. 1a pkt 20 u.p.e.a., ponieważ powodowałoby przyznanie takiej osobie statusu zobowiązanego, który w świetle tego przepisu jej nie przysługuje. 6. Skargę kasacyjną wniósł Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 27 c) u.p.e.a. w związku z art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej polegający na uznaniu, iż przepis ten może mieć zastosowanie do obojga małżonków tylko w sytuacji gdy ich zobowiązanie ma charakter solidarny, co skutkowało uznaniem przez Sąd, że przepis ten nie ma w sprawie zastosowania. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty poprzez zmianę zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W skardze kasacyjnej podkreślono przede wszystkim, że jeżeli egzekucja ma być prowadzona z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka to tytuł wykonawczy powinien być, w oparciu o art. 27c u.p.e.a. wystawiony na oboje małżonków. 7. Dyrektor Izby Skarbowej nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną ani wniosku co do sposobu jej załatwienia. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. 1. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej autorytatywnie stwierdzono, że skoro małżonek podatnika odpowiada za zobowiązania podatkowe małżonka majątkiem wspólnym to "ustawodawca umożliwiając prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego podatnika pozostającego w związku małżeńskim ustanowił zasadę, iż w takim przypadku wierzyciel, w oparciu o art. 27 c u.p.e.a. może wystawić tytuł wykonawczy na oboje małżonków". Na poparcie tego poglądu powołano postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 2005 r. oraz wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 października 2004 r. Nie przedstawiono żadnych argumentów, które by wskazywały na wadliwość wykładni Sądu, opartej przede wszystkim na dyrektywach językowych. Nie wyjaśniono w szczególności, jak należy rozumieć zwrot "jak i ich majątków osobistych", z którym związana jest różnica poglądów wierzyciela i organu egzekucyjnego. W przeciwieństwie do skargi kasacyjnej uzasadnienie wyroku zawiera obszerną argumentację opartą na "gramatycznej wykładni przytoczonego przepisu" z odniesieniem do przepisów Ordynacji podatkowej oraz kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zwalczając tę argumentację należałoby wykazać na czym polegał błąd Sądu w odczytaniu normy prawnej, jak należałoby ten przepis, zdaniem skarżącego, rozumieć i jakie przesłanki za tym przemawiają. 2. Stosownie do art. 176 ppsa skarga kasacyjna powinna zawierać m.in. uzasadnienie zarzutów. Nie czyni temu zadość stwierdzenie, że strona ma inny pogląd w tej sprawie i że wydano na podstawie tego przepisu odmienne orzeczenia. W sytuacji "przymusu adwokackiego" (art. 175 § 1 ppsa) sąd kasacyjny nie ma obowiązku uzupełniania skargi kasacyjnej o wywody, które powinny być w niej zamieszczone. 3. Analiza bogatego już orzecznictwa w tej materii (por. np. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 18 września 2002 r., III CZP 49/02 OSNC 2003/9/115 czy odmienne w treści wyroki z dnia 22 marca 2007 r., III SA/Wa 3849/06 oraz z dnia 26 września 2008 r., I SA/Op 268/08 – dostępne w zbiorach LEX) prowadzi do wniosku, że art. 27c z uwagi na niefortunną redakcję pozwala na przyjęcie obu występujących w tej kwestii poglądów: - pierwszy, leżący u podstaw zaskarżonego wyroku, wynika z "brzmienia przepisu" – co przyznał także Sąd Najwyższy w uzasadnieniu ostatnio przytoczonej uchwały, - drugi, zbieżny z poglądem skarżącego uzasadniany był względami praktycznymi i ratio legis ustawy z dnia 6 września 2001 r. nowelizującej ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W literaturze (por. Z. Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz, praca zbiorowa, CH Beck, wydanie 3, str. 102) takiemu rozwiązaniu zarzucono brak logiki. W orzecznictwie sądów administracyjnych przeważa drugi z tych poglądów (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2006 r., II FSK 146/05, LEX nr 201455), do którego przychyla się również skład orzekający w niniejszej sprawie. Jednakże ze względów wyżej przytoczonych, zajęcie odmiennego stanowiska przez sąd pierwszej instancji nie odpowiada treści pojęcia "naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię" w rozumieniu art. 176 pkt 1 ppsa. Z punktu widzenia zasad wykładni rozumowanie sądu oparte na brzmieniu przepisu, jest co najmniej poprawne. Można byłoby jedynie rozważyć kwestię niewłaściwego zastosowania art. 27 c ale tylko w sytuacji sformułowania zarzutu naruszenia prawa w tej drugiej postaci. Rozbieżność wykładni ma swoje źródło w błędzie popełnionym przez ustawodawcę, a nie przez sąd. Prezentowanie własnego rozumienia przepisu ustawy w zgodzie z własnym przekonaniem i regułami sztuki prawniczej mieści się w granicach niezawisłości sędziów oraz ich podległości ustawom zakreślonych w art. 178 ust 1 Konstytucji RP. 4. Mając powyższe na uwadze należało, na podstawie art. 184 ppsa, orzec jak w sentencji.