II FSK 1483/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Jolanta Strumiłło, , Protokolant Adrianna Siniarska, po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. z siedzibą w Luksemburgu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 666/18 w sprawie ze skargi P. z siedzibą w Luksemburgu na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2017 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.281.2017.2.JC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. z siedzibą w Luksemburgu na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 666/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. z siedzibą w Luksemburgu (dalej jako "Fundusz") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2017 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (treść uzasadnienia ww. wyroku dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Fundusz, reprezentowany przez adwokata, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 5 sporządzonej w dniu 14 czerwca 1995 r. w Luksemburgu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527) - powoływanej dalej jako "Konwencja", w zw. z art. 4a ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p.", z uwagi na błędną wykładnię tych przepisów, a w konsekwencji wadliwą ocenę poprzez przyjęcie przez Sąd, że Fundusz na skutek prowadzonej w Polsce działalności będzie posiadał zakład w Polsce, w tym błędnej wykładni art. 5 ust. 4 lit. d) Konwencji, polegającej na pominięciu, że podpisywanie umów przez przedstawicieli Funduszu w Polsce ma charakter wyłącznie techniczny i odpowiadający w istocie charakterowi czynności zakupywania dóbr i towarów. W związku z powyższym Fundusz wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Istotę sporu w sprawie stanowi kwestia, czy zamierzona przez Fundusz działalność na terytorium Polski, opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, statuować będzie powstanie zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 5 Konwencji w zw. z art. 4a ust. 11 u.p.d.o.p. Stosownie do tego ostatniego przepisu, ilekroć w ustawie mowa jest o zakładzie oznacza to osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo faktycznie wykonuje - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi inaczej. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 5 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo to zwykle wykonuje, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4 i są takimi rodzajami działalności, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień niniejszego ustępu. Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Fundusz zamierza udzielać w Polsce pożyczek. Umowy pożyczek będą zawierane na terytorium Polski w formie aktów notarialnych przed polskim notariuszem. Fundusz będą przy tym reprezentować osoby upoważnione jego reprezentowania lub pełnomocnicy na podstawie udzielonych im przez Fundusz pełnomocnictw. W tej sytuacji już proste zestawienie przytoczonego wyżej opisu zdarzenia przyszłego z treścią powołanych wyżej przepisów, jest wystarczające do stwierdzenia, że mamy do czynienia, w odniesieniu do tego rodzaju aktywności Funduszu (udzielanie pożyczek w Polsce na podstawie umów zawieranych w imieniu Funduszu przez upoważnione osoby) z zakładem zarówno w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. c) u.p.d.o.p., jak też art. 5 ust. 5 Konwencji. Tak też uznał w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oraz zaakceptował takie stanowisko Sąd pierwszej, a do wyciągnięcia takich wniosków nie było konieczne stosowanie innych rodzajów wykładni, aniżeli prosta wykładnia językowa. Nie mogą zmienić tej oceny - w świetle treści ww. przepisów - podnoszone w skardze kasacyjnej przez Fundusz okoliczności, że umowy są negocjowane poprzez środki komunikacji elektronicznej, a wszelkie decyzje biznesowe dotyczące świadczenia przez Fundusz usług finansowych podejmowane są na terytorium Luksemburga, podobnie jak czynione w tej skardze zabiegi językowe polegające na podkreślaniu, że chodzi jedynie o złożenie podpisu po umową, czyli czynność czysto techniczną. Złożenie pod umową podpisu w imieniu Funduszu przez upełnomocnioną przez Fundusz osobę prowadzi bowiem w prostej konsekwencji, tak jak wymaga tego art. 5 ust. 5 Konwencji, do zawarcia umowy. Bezzasadne są również twierdzenia skargi kasacyjnej dotyczące zastosowania w niniejszej sprawie wyłączenia spod działania art. 5 ust. 5 Konwencji, o którym to wyłączeniu mowa jest w ust. 4 lit. d) tego artykułu. W myśl tego ostatniego przepisu, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu nie stanowią zakładu stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu z zbierania informacji dla przedsiębiorstwa. Trudno jest dostrzec jakąkolwiek analogię - wskazywaną i eksponowaną w skardze kasacyjnej przez Fundusz - pomiędzy dokonywaniem zakupów w Polsce dóbr lub towarów a świadczeniem na terytorium Polski usług pożyczkowych. Z punktu widzenia istnienia, bądź wykluczenia istnienia, zakładu na terytorium Polski, w świetle powyższych przepisów, są to dwie zupełnie odmienne sfery działalności, nawet jeżeli dla potrzeb argumentacji w tym zakresie, Fundusz będzie określał aktywność swoich przedstawicieli (pełnomocników) w Polsce jako czynności techniczne, pomocnicze, polegające jedynie na składaniu podpisów na umowach. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw i z tego powodu należało ją oddalić stosownie do art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).