II FSK 1436/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. Oddział w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1437/14 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. Oddział w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 26 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2008 - 2012 oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2014 r., w sprawie o sygn. I SA/Kr 1437/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę P. Spółki z o.o. Oddziału w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 26 maja 2014 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2012 r. Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia podany niżej stan faktyczny. Skarżąca (wówczas jeszcze działająca pod firmą K. Sp. z o.o. w T.) wystąpiła do Wójta Gminy G. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 oraz zwrot nadpłaty bądź jej zaliczenie na poczet zobowiązań podatkowych. Wraz z wnioskiem spółka złożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości, uzasadniając je wyłączeniem z opodatkowania urządzeń technicznych wchodzących w skład sieci gazowych, które zdaniem strony nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia 17 grudnia 2013 r. Wójt Gminy G. stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za lata 2008 - 2012 w kwocie 6,00 zł. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że po wszczęciu postępowania w sprawie określenia spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012r., decyzjami z dnia 6 czerwca 2013r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości 119 223 zł, za 2009 r. w wysokości 124 646 zł, za 2010 r. w wysokości 130 658 zł, za 2011 r. w wysokości 133 356 zł i za 2012 r. w wysokości 136 006 zł. Decyzje te po odwołaniu się spółki zostały utrzymane w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 30 września 2013 r. W zakresie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. organ orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty. Stwierdzona nadpłata wynikała z porównania kwoty faktycznie zapłaconej tytułem podatku a kwotą podatku należnego, wynikającego z decyzji, określających zobowiązania podatkowe za wymienione wyżej okresy. W odwołaniu od tej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie oraz uwzględnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego (art. 3 pkt 1 lit. b i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane [Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.], powoływanej dalej jako "u.p.b.", w zw. z art. 1a ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych [Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.], powoływanej dalej jako: "u.p.o.l.", art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b., art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. , art. 3 pkt 1 lit. b i art. 3 pkt 3 u.p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ) i naruszenie prawa procesowego (art. 120, art. 122, art. 124, art.197 § 1 w zw. z art.187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.], dalej jako O.p.). Spółka w obszernym uzasadnieniu wskazała na błędną jej zdaniem kwalifikację stacji redukcyjno-pomiarowych, stacji redukcyjnych, stacji pomiarowych oraz urządzeń technicznych i pomiarowych jako obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia 26 maja 2014r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że w przypadku określenia podatnikowi przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego, postępowanie wymiarowe ma charakter zasadniczy i nadrzędny wobec postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Wynika to przede wszystkim z tego, że postępowanie wymiarowe ma znacznie szerszy zakres przedmiotowy i ostatecznie kształtuje wysokość zobowiązania podatkowego. Dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wykazana w deklaracji (korekcie deklaracji), nie jest możliwe wydanie na żądanie podatnika decyzji stwierdzającej nadpłatę. Skoro zaś, jak stwierdził już organ pierwszej instancji, spółce określono ostatecznie zobowiązanie w podatku od nieruchomości za ten okres, to odpowiednie decyzje korzystają z domniemania mocy obowiązującej, a dokonane w nich rozstrzygnięcia mają charakter trwały. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka powtórzyła zarzuty odwołania i zażądała uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując w całości stanowisko w sprawie wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. W jego ocenie nie ma podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 została wydana z naruszeniem prawa, które w świetle art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uzasadniałoby jej uchylenie. Zgodnie z wyżej powołanym przepisem, sąd administracyjny uchyla decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. , sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, decyzjami z dnia 6 czerwca 2013 r. Wójt Gminy G. określił skarżącej spółce zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 w łącznej kwocie 643.889 zł. Natomiast spółka uiściła należne podatki w łącznej kwocie 643.895 zł. Decyzje organu pierwszej instancji zostały utrzymane w mocy decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 września 2013r. Organy podatkowe obu instancji stwierdziły zaskarżonymi decyzjami nadpłatę podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 w łącznej kwocie 6 zł z tytułu nadpłaconych podatków (kwota 1,00 zł za każdy rok podatkowy), przyjmując, że dopóki w obrocie prawnym funkcjonują decyzje określające zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2012 w innej wysokości niż wykazana w korekcie deklaracji, dopóty nie jest możliwe wydanie decyzji stwierdzającej nadpłatę w żądanej we wniosku wysokości. Jak wynika z ustaleń dokonanych w sprawie w dacie wydania decyzji przez Wójta Gminy G., stwierdzającej nadpłatę podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 w kwocie 6,00 zł w obrocie prawnym funkcjonowały już ostateczne decyzje w sprawie określenia spółce zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012. Zgodnie z art. 21 § 2 O.p., jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Natomiast w myśl art. 21 § 3 O.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Na gruncie prawa podatkowego dokonanie korekty deklaracji podatkowej wywołuje takie skutki, jak złożenie pierwotnej deklaracji. W pełni uzasadniony jest zatem wniosek, że dopóki deklaracja, w tym także deklaracja korygująca, nie zostanie zastąpiona decyzją organu podatkowego, to ona kształtuje wysokość zobowiązania podatkowego. O ile zatem, w samej dacie złożenia korekt deklaracji faktycznie zaistniała nadpłata wskazywana przez skarżącą spółkę, to sytuacja ta uległa diametralnej zmianie z uwagi na pojawienie się w obrocie prawnym decyzji organów podatkowych wydanych w przedmiocie określenia wysokości spornego zobowiązania podatkowego za lata 2008-2012. Postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego zmierza bowiem do stwierdzenia, czy dane zawarte w deklaracji bądź jej korekcie, mające wpływ na wysokość tego zobowiązania, są zgodne ze stanem faktycznym oraz czy obliczony i uiszczony na jej podstawie podatek jest prawidłowy, to znaczy zgodny z przepisami ustawy właściwej dla tego podatku. W jego wyniku organ podatkowy bądź określa samodzielnie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego bądź umarza postępowanie, jeżeli dane zawarte w deklaracji są zgodne ze stanem faktycznym i podatnik zapłacił w całości deklarowany podatek. Natomiast gdy dojdzie już do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, to z niej wynikają dalsze wszelkie konsekwencje podatkowe dla podatnika zarówno w zakresie powstania ewentualnej nadpłaty podatku czy też zaistnienia zaległości podatkowej, w zależności od tego, czy wysokość zobowiązania podatkowego określono w wysokości niższej czy wyższej od wykazywanej przez samego podatnika w stosownej deklaracji podatkowej, czy jej korekcie. Decyzja ta determinuje też, jak miało to miejsce w obecnie rozpoznawanej sprawie, konsekwencje podatkowe w odniesieniu do wysokości nadpłaty podatku, w sytuacji, gdy pierwotnie wykazano zobowiązanie podatkowe w wyższej wysokości niż jego wysokość ostatecznie określona w decyzji organu podatkowego. Dlatego też, w ramach postępowania podatkowego, którego przedmiotem jest stwierdzenie istnienia czy też nieistnienia nadpłaty podatku, oraz jego ewentualnej wysokości, organy podatkowe obowiązane są do uwzględnienia w całości konsekwencji prawnych wynikających z faktu istnienia w obrocie prawnym decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Są one bowiem zgodnie z art. 212 O.p. związane swoim wcześniejszym rozstrzygnięciem, co do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, za okres objęty rozpoznaniem żądania podatnika dotyczącym stwierdzenia nadpłaty podatku. Związanie organu podatkowego decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres pozostawania jej w obrocie prawnym, a więc do chwili jej zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności czy też wygaśnięcia w trybach określonych przepisami O.p., bądź uchylenia (stwierdzenia nieważności) przez sąd administracyjny. Mając na uwadze powyższe wywody (które Sąd wsparł odwołaniem się do poglądów orzecznictwa) i odnosząc się do oceny legalności obecnie rozpoznawanej sprawy, dotyczącej zaskarżonej decyzji w sprawie stwierdzenia skarżącej spółce nadpłaty w zobowiązaniach podatkowych za lata 2008-2012, Sąd wskazał, że ostateczność decyzji podatkowej określającej wysokość samego zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy oznacza, że jest ona wiążąca dla wszystkich organów administracji publicznej tak długo, jak długo nie zostanie ona z obrotu prawnego wyeliminowana w sposób prawem przewidziany. Organ podatkowy nie może stwierdzić nadpłaty podatku w zakresie, w jakim podatek został określony istniejącą w obrocie prawnym decyzją określającą zobowiązanie podatkowe. Organ podatkowy rozpoznając wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest związany ustaleniami i rozstrzygnięciem zawartym w ostatecznej decyzji wymiarowej. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być wykorzystywane przez podatników do kwestionowania kolejny raz ustaleń poczynionych w ostatecznej decyzji określającej bądź ustalającej zobowiązanie podatkowe. W takich przypadkach podatnicy, kwestionujący kwotę podatku wynikającą z decyzji, muszą najpierw w postępowaniu odwoławczym lub w trybach nadzwyczajnych wzruszania decyzji ostatecznych (art. 240, 247, 254 O.p.) wyeliminować z obrotu prawnego taką decyzję lub ją zmienić, co w konsekwencji umożliwi im zwrot nadpłaty. Instytucja stwierdzenia nadpłaty nie może być wykorzystywana do wzruszania decyzji wymiarowych. Tryb postępowania podatkowego zmierzający do stwierdzenia nadpłaty nie jest nadzwyczajnym środkiem prawnym, dzięki któremu można wzruszyć ostateczne decyzje podatkowe. Poczynione wywody mają zastosowanie do zobowiązań podatkowych skarżącej spółki wynikających z ostatecznych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 września 2013 r. Nie było zatem podstaw prawnych do rozpatrzenia merytorycznego i pozytywnego dla podatnika załatwienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w zakresie, w jakim, kwoty zobowiązań podatkowych zostały określone w ostatecznych, funkcjonujących w obrocie prawnym, decyzjach wymiarowych. Dały temu wyraz organy obu instancji w swoich rozstrzygnięciach w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Z opisanych wyżej powodów Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do merytorycznych i procesowych zarzutów skargi, w których skarżąca spółka kolejny raz kwestionuje zasadność i sposób opodatkowania podatkiem od nieruchomości; kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych oraz urządzeń technicznych i pomiarowych. Powyższe kwestie zostały ocenione w decyzjach Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 września 2013 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012. Wyrok ten skarżąca zaskarżyła skargą kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w do ponownego rozpatrzenia, oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która została wydana z poważnym naruszeniem art. 122 w zw. z art. 187 O.p. z uwagi na fakt, iż Sąd nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie; 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która stoi w sprzeczności z dorobkiem orzeczniczym Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych w zakresie opodatkowania urządzeń technicznych, którymi są co do istoty działania i konstrukcji urządzenia redukcyjno-pomiarowe i pozostawieniem w obrocie prawnym decyzji oraz wydaniem wyroku, które rażąco naruszają zasady sprawiedliwości opodatkowania przedmiotowych obiektów jako urządzeń technicznych; 3. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję wydaną z naruszeniem prawa materialnego. II) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędne ich zastosowanie i niewłaściwą wykładnię, to jest: 1. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową; 2. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektem budowlanym stanowiącym budowlę są urządzenia techniczne a nie wyłącznie części budowlane tych urządzeń oraz pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniem technicznym a ich częścią budowlaną skutkującą przyjęciem, że części niebudowlane urządzeń technicznych są budowlami; 3. art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) u.p.b. poprzez zaakceptowanie pominięcia przez organy podatkowe, że stacje redukcyjno-pomiarowe mogą stanowić budynki oraz zaakceptowanie nieprzeprowadzenia dowodu w tym kierunku (stosowny zarzut prawa proceduralnego został wskazany w punkcie I.1. niniejszej skargi kasacyjnej), a w konsekwencji nierozważenie, że wówczas urządzenia techniczne zlokalizowane wewnątrz budynku stanowią przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co skutkuje tym, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku. Strona przeciwna nie skorzystała z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną i przedstawienia swojego stanowiska na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Z uwagi na jej treść konieczne jest przypomnienie, że Naczelny Sąd Administracyjny, co wielokrotnie było podkreślane w jego orzecznictwie (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2007 r., 1058/06, z dnia 14 kwietnia 2011 r., II FSK 153/10, z dnia 7 marca 2012 r., I OSK 305/12, z dnia 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13, z dnia 10 lutego 2017 r., I GSK 315/15, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia NSA dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), związany jest z mocy art.183 § 1 p.p.s.a. skargą kasacyjną, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres kontroli instancyjnej zakreśla strona składająca skargę kasacyjną, formułując – w ramach podstaw wymienionych w art.174 p.p.s.a.- zarzuty kasacyjne i przedstawiając , zgodnie z wymogiem wynikającym z art.176 p.p.s.a., ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania strony zarówno w formułowaniu zarzutów, jak i ich precyzowaniu czy też poszukiwaniu innych niż powodujących nieważność postępowania naruszeń prawa, do jakich mogło dojść w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym. W tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził przesłanek nieważności, o których mowa w art.183 § 2 p.p.s.a., zobowiązany był zatem ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Strona skarżąca w ramach zarzutów opartych na podstawie wymienionej w art.174 pkt 2 p.p.s.a. wskazała na uchybienie przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit.a) i c) p.p.s.a. Powołane przepisy wskazują na konieczność zastosowania przez sąd środków przewidzianych ustawą, a art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) wskazują na środek kontroli w przypadku naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania w decyzji lub postanowieniu. Są to tak zwane przepisy wynikowe. Stawiając zarzut ich naruszenia należy wskazać, jakie przepisy postępowania lub prawa materialnego zostały naruszone przez organ administracji publicznej, którego działanie zaskarżono, a które to naruszenie skutkować powinno uchyleniem decyzji. Strona przepisów tych nie powołała (także w uzasadnieniu skargi kasacyjnej), stąd nie sposób odnieść się merytorycznie do powołanych zarzutów. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej nie przystają do przedmiotu sprawy i nie odnoszą się w ogóle do motywów, jakie kierowały Sądem przy oddaleniu skargi. Skarżący skupia się na wykazaniu, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni ustawowych definicji budowli i budynku, zawartych w ustawie Prawo budowlane i ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, a w wyniku tej wadliwej wykładni Sąd dokonał niewłaściwej oceny zupełności postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy podatkowe. Tymczasem ani w zaskarżonej decyzji, ani w będącym przedmiotem kontroli instancyjnej wyroku nie dokonywano wykładni art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l i art. 3 pkt 3 u.p.b. Przedmiotem rozstrzygnięcia było stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, a powodem, dla którego wniosek strony nie został uwzględniony (poza niewielką kwotą wynikającą z rachunkowego rozliczenia wpłaconego i należnego podatku) było to, że po złożeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty i korekty deklaracji organy podatkowe wszczęły z urzędu postępowanie w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres wskazany we wniosku i wydały (ostateczne na dzień rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty) decyzje określające to zobowiązanie w wysokości innej (wyższej) niż w złożonych korektach deklaracji. Przedmiotem oceny Sądu pierwszej instancji była kwestia związania decyzjami wymiarowymi w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty, a nie kwestia zasadności ujęcia w podstawie opodatkowania wartości urządzeń technicznych stacji redukcyjno- pomiarowych. Z tego powodu, mimo zgłoszenia w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego tożsamych z zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej , Sąd nie zajął się wykładnią przepisów definiujących budowlę i budynek. Wynika to jednoznacznie z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku (s.8). Sąd wyjaśnił przy tym obszernie, odwołując się do przepisów prawa i poglądów judykatury, dlaczego odniesienie się do tych zarzutów w stanie faktycznym sprawy uważa za niemożliwe. Strona skarżąca nie zgłosiła żadnego zarzutu, który ten pogląd Sądu (o braku podstaw do badania zasadności uznania urządzeń technicznych za część budowli lub przyjęcia, że stacje redukcyjno – pomiarowe są budynkami) mógłby podważać. Wprawdzie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd zignorował poglądy orzecznictwa co do charakteru urządzeń redukcyjno- pomiarowych, znajdujących się w stacjach redukcyjno- pomiarowych, jednakże także w tej argumentacji nie wskazano (z odwołaniem się do przepisów, które Sąd i organy stosowały w tej sprawie), jakie przepisy prawa Sąd pierwszej instancji naruszył, nie odnosząc się do zarzutów strony opartych na art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l i art. 3 pkt 3 u.p.b. Za taki zarzut nie można bowiem uznać wskazania na naruszenie art.141 § 4 p.p.s.a., bowiem zarzut ten strona wiąże jednoznacznie z zaakceptowaniem przez Sąd ustalonego przez organy z naruszeniem art.122 O.p. stanu faktycznego w zakresie charakteru urządzeń technicznych (zarzut wskazany w skardze kasacyjnej jako I.1.). Naczelny Sąd Administracyjny nie może w związku z tym odnieść się merytorycznie do zarzutów naruszenia prawa materialnego. Nie sposób bowiem ocenić wadliwości wykładni przepisów, których Sąd pierwszej instancji nie interpretował i nie stosował, wskazując powody takiego stanowiska. Z tych powodów skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art.184 p.p.s.a.