II FSK 1201/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA del. Marek Kraus (sprawozdawca), protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 778/16 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce z dnia 8 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z dnia 16 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 778/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. (zwaną dalej: Skarżącą lub Spółką) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce z dnia 8 grudnia 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, uchylił zaskarżone postanowienie. 2. Z przyjętego do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że: 2.1. Decyzją z dnia 5 października 2015 r. Burmistrz P. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 54 216 zł. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji pismem z dnia 5 listopada 2015r., choć wcześniej wniesiono już odwołanie pismem z dnia 21 października 2015r. 2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ostrołęce, postanowieniem z dnia 8 grudnia 2015 r. stwierdziło niedopuszczalność odwołania wniesionego przez Skarżącą w dniu 5 listopada 2015 r. W uzasadnieniu postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że w niniejszej sprawie zachodzi przesłanka niedopuszczalności odwołania, wynikająca z przyczyny o charakterze przedmiotowym, tj. z trwającego już postępowania odwoławczego w wyniku odwołania od zaskarżonej decyzji wniesionego przez Skarżącą pismem z dnia 21 października 2015 r. Wobec powyższego, na podstawie art. 228 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., zwanej dalej "O.p."), stwierdzono niedopuszczalność wniesionego odwołania, bowiem obowiązujące przepisy prawne nie przewidują prowadzenia drugiego postępowania odwoławczego w tej samej sprawie. 3.1. Spółka zaskarżyła powyższe postanowienie, wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzuciła naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. przez stwierdzenie niedopuszczalności odwołania w sytuacji, w której odwołanie to wymagało rozpatrzenia, gdyż zostało wniesione od prawidłowo doręczonej decyzji. Wobec powyższego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 3.2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, uznając zarzuty skargi za niezasadne. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazanym wyrokiem z dnia 16 stycznia 2017 r. uchylił zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ale z innego powodu, niż w niej podany. Sąd podkreślił, że w razie ustanowienia pełnomocnika organ administracji powinien doręczać pisma, w tym decyzje, temu pełnomocnikowi, a nie bezpośrednio podatnikowi (art. 145 § 2 O.p.). Gdyby w niniejszej sprawie Organ I instancji przestrzegał tej zasady, problem tej sprawy w ogóle by nie zaistniał. Niemniej Burmistrz P. doręczył decyzję zarówno Spółce, jak i jej pełnomocnikowi, zaś odbiór tej decyzji nastąpił w dwóch różnych datach, co stanowiło przyczynę wątpliwości co do skuteczności doręczeń. W ocenie Sądu pierwszej instancji, jakkolwiek doręczenie decyzji samej Spółce było wadliwe, to jednak, wobec wniesienia odwołania (identycznego w swej treści, co "odwołanie" późniejsze, a także podpisanego przez tego samego pełnomocnika, który podpisał to drugie "odwołanie"), pierwsze pismo nazwane "odwołaniem" rzeczywiście nim było, zostało wniesione we właściwym terminie liczonym od daty doręczenia Skarżącej i w efekcie zainicjowało postępowanie odwoławcze. Drugie pismo nie mogło już stanowić odwołania, gdyż odwołanie w ścisłym sensie tego wyrazu, ta sama strona może skutecznie wnieść tylko raz. Stąd w ocenie nie można było stwierdzić niedopuszczalności takiego "odwołania", gdyż odwołaniem w istocie nie było. Zdaniem Sądu pierwszej instancji SKO wadliwie zatem zastosowało art. 228 § 1 pkt 1 O.p. Sąd wskazał, że w dalszym postępowaniu SKO rozpozna wniesione – pierwszym pismem datowanym na 21 października 2015 r.,a odebranym przez SKO w dniu 26 października 2015 r. – odwołanie. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. ) dalej: "p.p.s.a.", Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. 5.1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ostrołęce reprezentowane przez pełnomocnika wniosło skargę kasacyjną i zaskarżyło powyższy wyrok w całości, zarzucając mu: I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.; 1. art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez brak wydania wyroku w oparciu o akta sprawy, co doprowadziło do przedstawienia przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w zaskarżonej decyzji: 2. art. 134 § 1 p.p.s.a przez wykroczenie poza granice sprawy, polegające na poddaniu ocenie (błędnej) odrębnej sprawy, a w konsekwencji nakazanie rozpoznanie odrębnego odwołania, co do którego w toku instancji zapadło już ostateczne rozstrzygnięcie: 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez uwzględnienie skargi i uchylenie postanowienia SKO w Ostrołęce, pomimo braku naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wskutek bezpodstawnego uznania, że został naruszony przepis art. 228 § 1 pkt. 1 ustawy Ordynacja podatkowa; 4. art. 151 p.p.s.a. przez niezastosowanie normy tego przepisu, kiedy to skarga jako nieuzasadniona winna być oddalona. Wskazując na powołane wyżej podstawy skargi kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o: 1. na podstawie art. 179a p.p.s.a. uchylenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaskarżonego wyroku w całości, ponowne rozpatrzenie sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na tym samym posiedzeniu oraz oddalenie skargi Spółki. 2. W przypadku nie uwzględnienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wniosku na podstawie art. 179a p.p.s.a. zawartego w pkt II ppkt 1, o rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oraz w oparciu o art. 188 względnie art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ostrołęce, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. 3. W oparciu o treść art. 203 pkt 2 p.p.s.a. zasądzenie od skarżącej Spółki na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych powiększonych o opłatę skarbową uiszczoną od pełnomocnictwa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna wobec braku uzasadnionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie. 6.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej wyznaczonymi wskazanymi podstawami. W rozpoznanej sprawie w skardze kasacyjnej powołano podstawę z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucając naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. 6.3. Skarżący kasacyjnie organ zarzucił naruszenie przepisów: art. 133 § 1 p.p.s.a. (stanowiącego o momencie wydania wyroku i podstawie wyrokowania) i art. 134 p.p.s.a. (regulującego granice orzekania sądu). Wyjaśnić zatem należy, że zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Zarzut naruszenia przez Sąd tego przepisu byłby uzasadniony wtedy, gdyby skład orzekający nie wziął pod uwagę dokumentu znajdującego się w aktach sprawy, który miał istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca (por. wyrok NSA z 18 września 2018 r. o sygn. akt II OSK 2376/16, LEX nr 2578643). Autor skargi kasacyjnej zarzucając naruszenie powołanego przepisu wskazał na pominięcie przez Sąd pierwszej instancji okoliczności istniejącej w dacie sporządzenia skargi i mającej odzwierciedlenie w materiale dowodowym tj. wydania przez SKO w dniu 29 grudnia 2015 r. postanowienia o zawieszeniu z urzędu postępowania w sprawie wszczętej odwołaniem Spółki z dnia 21 października 2015 r. od decyzji Burmistrza P. z dnia 5 października 2015 r., co potwierdzało prowadzenie postępowania w zakresie pierwszego odwołania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z treści zaskarżonego wyroku nie można wywieść, że okoliczność ta została pominięta przez Sąd pierwszej instancji, a wprost przeciwnie wskazanie Sądu o konieczności rozpatrzenia ,,pierwszego’’ odwołania świadczy o zgodności tego stwierdzenia z materiałem dowodowym zawartym w aktach sprawy, z których wynikało jak wskazuje autor skargi kasacyjnej, że w dacie wniesienia skargi postępowanie wszczęte pierwszym odwołaniem było zawieszone, a więc rozstrzygnięcie organu odwoławczego nie zostało jeszcze wydane. Również nie jest zasadny zarzut naruszenia art. art. 134 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem sąd administracyjny rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami. W ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. W ramach zarzutu naruszenia tego przepisu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości zajętego stanowiska prawnego i wyrażonych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądów (zob. wyrok NSA z 25 września 2018 r. o sygn. akt I OSK 682/18, LEX nr 2551478). W ocenie autora skargi kasacyjnej błędna analiza okoliczności sprawy prowadząca do pominięcia okoliczności odrębnego procesowania w zakresie złożonego przez spółkę pierwszego odwołania z dnia 21 października 2015 r. doprowadziła do wydania przez Sąd pierwszej instancji orzeczenia wykraczającego poza granice sprawy będącej przedmiotem skargi. Jak już wyżej wskazano z treści zaskarżonego wyroku nie wynika, że Sąd pominął okoliczność prowadzenia postępowania w zakresie ,,pierwszego’’ odwołania, ale wskazał jedynie na konieczność dalszego procedowania w kwestii istniejącego postępowania odwoławczego wszczętego odwołaniem z dnia 21 października 2015 r., przy jedoczesnym przyjęciu, że drugie pismo o identycznej treści z dnia 5 listopada 2015 r. nie mogło już stanowić odwołania. Autor skargi kasacyjnej podnosi również okoliczność, że w rezultacie postępowania odwoławczego zainicjowanego odwołaniem z dnia 21 października 2015 r. została wydana decyzja przez SKO, którą uchylono rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i umorzono postępowanie. Jednakże zarówno z akt sprawy jak i z samej treści skargi kasacyjnej nie wynika kiedy decyzja organu odwoławczego została wydana, co nie pozwala stwierdzić kiedy decyzja ta weszła do obrotu prawnego. W sytuacji wydania decyzji przez organ odwoławczy na skutek rozpatrzenia odwołania z dnia 26 października 2015 r. zgodne to jest ze wskazaniami Sądu pierwszej instancji zawartymi w zaskarżonym wyroku w zakresie rozpoznania wymienionego odwołania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego także to, że dokonana przez Sąd pierwszej instancji ocena charakteru procesowego złożonego drugiego pisma z dnia 5 listopada 2015 r., o identycznej treści jak wniesione wcześniej odwołanie z dnia 21 października 2015 r. nie jest zbieżna z oceną skarżącego kasacyjnie organu, nie może stanowić o naruszeniu wskazanych przepisów art. 133 § 1 p.p.s.a., i art. 134 § 1 p.p.s.a. Również nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) i art. 151 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji słusznie stwierdził w zaskarżonym wyroku, że skoro prawidłowo zostało wniesione odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji pismem z dnia 21 października 2015 r., to pismo to zainicjowało postępowanie odwoławcze. Natomiast drugie pismo z dnia 5 listopada 2015 r. o identycznej treści i podpisane przez tego samego pełnomocnika nie mogło już stanowić odwołania, bowiem wymieniony środek procesowy ta sama strona może wnieść tylko raz. W związku z tym wadliwe było stwierdzenie przez organ odwoławczy na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. o niedopuszczalności odwołania w odniesieniu do pisma z dnia 5 listopada 2015 r., które tym odwołaniem w swej istocie nie było. W rezultacie stwierdzonego naruszenia przepisu postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie organu odwoławczego. 6.4. Z tych względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).