II FSK 1082/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 632/19 w sprawie ze skargi B. T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r. nr 0113-KDIPT3.4011.284.2019.1.KK w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od B. T. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 632/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę B. T. (dalej jako "Skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS") z dnia 4 lipca 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych (treść uzasadnienia ww. wyroku dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Skarżąca, reprezentowana przez adwokata, zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a", naruszenie: - art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", w wyniku błędnego przyjęcia, że przepis powyższy nie ma zastosowania do odszkodowań wypłacanych za naniesienia budowlane i roślinne znajdujące się na terenach rodzinnych ogródków działkowych przez użytkowników działek, a tym samym kwota odszkodowania nie jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor KIS, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zakresu zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. na tle przedstawionego przez Skarżącą, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanu faktycznego. Przepis ten przewiduje zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. przychodów uzyskanych z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku Skarżącej, uzyskała ona odszkodowanie za naniesienia budowlane i roślinne znajdujące się na działce, która znajdowała się w zasobach rodzinnego ogrodu działkowego, w związku z realizacją roszczeń poprzedniego właściciela gruntów, polegającą na zwrocie mu tych gruntów. Skarżąca wskazała bowiem, że na wniosek poprzedniego właściciela stwierdzono nieważność decyzji Naczelnika [...] L., co skutkowało przywróceniem prawa własności gruntów poprzedniemu właścicielowi, a Skarżąca wyrokiem sądowym została zobowiązana do wydania działki, uzyskując następnie od miasta stosowne odszkodowanie. Sytuacja taka, tj. likwidacja rodzinnego ogrodu działkowego ze względu na roszczenia osób trzecich została unormowana w art. 25 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176, z późn. zm.), który to przepis w ust. 2 w zakresie obowiązku zapłaty odszkodowania odsyła do odpowiedniego zastosowania art. 22 ust. 1 tejże ustawy. Jest to zatem sytuacja odmienna i odrębna od uregulowanej w art. 18 ww. ustawy likwidacji rodzinnego ogrodu działkowego na cel publiczny, w którym to przepisie znajdują się określone odesłania do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121, z późn. zm.). W niniejszej sprawie, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, wypłacone Skarżącej odszkodowanie miało zatem swoje źródło wyłącznie w przepisach ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, a więc nie zostało wypłacone "stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami", jak wymaga tego art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. Nie zostały więc spełnione przesłanki określone w tym ostatnim przepisie, warunkujące uznanie przychodu uzyskanego z tytułu odszkodowania za wolny od podatku dochodowego na podstawie tego przepisu. Uzasadnienie skargi kasacyjnej opiera się niemal wyłącznie na argumentacji zaczerpniętej ze wskazanych w tej skardze wyroków, tj. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 sierpnia 2014 r. sygn. akt 80/14 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 10 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 618/10, które wydane zostały jednakże w sprawach o odmiennych stanach faktycznych (likwidacji rodzinnego ogrodu działkowego na cele publiczne oraz przejęcia z mocy prawa własności zabudowanej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), w związku z tym nieuprawnione jest czynienie na podstawie tychże wyroków uogólnień i rozciąganie ich na sprawę niniejszą. Natomiast w odniesieniu do argumentów skargi kasacyjnej nawiązujących do wynikającej z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasady równości, należy zwrócić uwagę, że spór w niniejszej sprawie dotyczy przepisu ustanawiającego zwolnienie od podatku dochodowego. Przepisy takie, same w sobie ze swojej istoty, stanowią odstępstwo od równości w opodatkowaniu. Jednakże ze względu na ochronę innych wartości, bądź wspieranie określonych zachowań, ustawodawca w pewnych przypadkach decyduje się na przyjęcie określonych odstępstw od zasady powszechności opodatkowania, posiadając w tej mierze, a więc w decydowaniu o określeniu zakresu zwolnień podatkowych, dużą dozę swobody. Osoby, które znajdują się nawet zbliżonych, ale jednak pod pewnymi względami odmiennych sytuacjach, od tych, których dotyczy dane zwolnienie podatkowe, nie mogą zasadnie domagać się objęcia ich także tym zwolnieniem z powołaniem się na art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Mając na uwadze powyższe, za niezasadny uznać należy jedyny zarzut skargi kasacyjnej, odnoszący się do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b), w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804, z późn. zm.).