II FSK 1037/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Bogusław Wolas, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 1 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1318/15 w sprawie ze skargi P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1318/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: "WSA") oddalił skargę P. G. (dalej: "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 24 czerwca 2015 r. w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. (dalej: "organ I instancji") postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2015 r. dokonał zaliczenia Skarżącemu zwrotu podatku w kwocie 10.000 zł wynikającego z deklaracji VAT-7 za grudzień 2014 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 7.663 zł (należność główna) i odsetki za zwłokę od tej zaległości 2.337 zł. Dyrektor IS, po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia 24 czerwca 2015 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Wyjaśnił, że organ I instancji decyzją z dnia 2 czerwca 2014 r. określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 1.107.130 zł od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Decyzją z dnia 3 września 2014 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W dniu 21 stycznia 2015 r. Skarżący złożył deklarację dla podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 10.000 zł, która przy istniejących zaległościach podatkowych bądź bieżących zobowiązaniach podatkowych, podlega zaliczeniu na te zaległości lub bieżące zobowiązania. W związku z faktem, że Skarżący nie uregulował zobowiązania wynikającego z ostatecznej decyzji z dnia 2 czerwca 2014 r., organ I instancji postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2015 r. zaliczył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 10.000 zł, wynikającą z deklaracji dla podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r., zgodnie z art. 76 § 1 w zw. z art. 76 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: "o.p."). W skardze wniesionej do WSA Skarżący zarzucił naruszenie art. 145 § 1 w związku z art. 149 o.p. w związku z § 16-20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 25 sierpnia 2003 r. w sprawie regulaminu organizacyjno-porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz.U. Nr 152, poz. 1494). Zarzucił ponadto naruszenie art. 239 f § 1 pkt 2 o.p., poprzez niedopuszczalne częściowe wykonanie decyzji Dyrektora IS z dnia 3 września 2014 r. utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji z dnia 2 czerwca 2014 r. polegające na zaliczeniu zwrotu VAT w okresie wstrzymania wykonania powyższej decyzji ostatecznej na podstawie postanowienia z dnia 26 lutego 2015 r. W ocenie Skarżącego zaskarżone rozstrzygnięcie narusza również art. 62 § 1, § 4, art. 55 § 2 w związku z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 76b o.p., poprzez błędne zastosowanie polegające na nieprawidłowym zaliczeniu zwrotu VAT za grudzień 2014 r. na poczet powyższej zaległości i odsetek za zwłokę bez uwzględnienia wszystkich okresów (przerw w naliczaniu odsetek, w szczególności wymienionych art. 54 § 1 punkty 1 i 3 o.p. i wpływu na wysokość zaległości podatkowej i odsetek wcześniejszego zaliczenia i zwrotu z dnia 25 września 2014 r. w kwocie 5.000 zł na poczet PPR - zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł za grudzień 2011, dokonanego postanowieniem organu I instancji z dnia 20 listopada 2014 r. podczas gdy zwrot VAT za grudzień 2014 r. powinien nastąpić zgodnie z deklaracją VAT-7 za ten miesiąc. Końcowo zarzucił naruszenie art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 o.p., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na sporządzeniu nieprawidłowego rozstrzygnięcia i braku uzasadnienia. Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonym postanowieniu. W uzasadnieniu wyroku WSA zauważył, że przedmiotem skargi wniesionej przez Skarżącego jest postanowienie w sprawie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia prawidłowo wskazano podstawę prawną zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę (art. 76 § 1 w zw. z art. 76 b o.p.). Postanowienie organu I instancji wydane w dniu 2 kwietnia 2015 r. zostało prawidłowo doręczone w trybie art. 145 § 2 o.p. Nie jest istotny w niniejszym postępowaniu wskazany § 16 - 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 25 sierpnia 2003 r. w sprawie organizacyjno-porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. Nr 152, poz. 1494). W sprawie aktualnie nie jest okolicznością sporną fakt osadzenia podatnika w areszcie w dacie dokonywania doręczenia. Należy odnotować w przedmiotowej sprawie, że zażalenie na to postanowienie zostało wniesione w terminie. Późniejsze niż data doręczenia złożenie w rozpatrywanej sprawie pełnomocnictwa nie ma wpływu na prawidłowość doręczenia. W postępowaniu administracyjnym prawidłowo ustalono, że wykonanie decyzji z dnia 2 czerwca 2014 r. w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. było wstrzymane w okresie od dnia 26 lutego 2015 r. do daty określonej w postanowieniu. Zaliczenie zwrotu podatku VAT za grudzień 2014 r. (wynikającego z deklaracji złożonej w dniu 21 stycznia 2015 r.) zostało dokonane w dniu wykazania kwoty do zwrotu, zatem zgodnie z art. 76 b o.p. Zarzuty dotyczące wadliwości rozpoznania wniosku z dnia 26 września 2014 r. o wstrzymanie decyzji ostatecznej z 3 września 2014 r. wykraczają poza zakres kognicji w niniejszej sprawie. Obowiązek uiszczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. powstał do dnia 30 kwietnia 2012 r., a nieuiszczenie należności w terminie wywołało skutki określone w art. 53 § 1 o.p. W sprawie nie ma zastosowania art. 54 § 1 pkt 1 o.p., gdyż kwota 10.000 zł nie podlegała zabezpieczeniu. Również brak podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 3 o.p., albowiem nie został naruszony termin określony w art. 139 § 3 o.p. normujący rygory czasowe postępowania odwoławczego. Wskazane przez Skarżącego zaliczenie kwoty 5.000 zł nastąpiło zgodnie z postanowieniem z dnia 20 listopada 2014 r. Zaliczenie, jak zostało potwierdzone w skardze, nastąpiło na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za grudzień 2012 r., zatem nie jest zasadny zarzut skargi, że nie został uwzględniony wpływ tej czynności na wysokość zaległości podatkowej z tytułu podatku od osób fizycznych za 2011 r. i odsetek. Organy zasadnie uwzględniły aktualny na dzień wydania zaskarżonego postanowienia stan zaległości. Zdaniem WSA nie został też naruszony art. 217 § 1 o.p., postanowienie zaskarżone oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji zawierają bowiem obligatoryjną treść i spełniają wymogi formalne. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, w tym zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 62 § q, § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 76b o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie; 2) art. 54 § 1 pkt 3 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie; II. naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: 3) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p., art. 145 § 1, § 2 w zw. z art. 149 o.p. w zw. z § 16 – 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 25 sierpnia 2003 r. sprawie regulaminu organizacyjno – porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. Nr 152, poz. 1494), poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi w sytuacji gdy Skarżący wykazał, że postanowienie organu I instancji nie zostało skutecznie doręczone, co obligowało Dyrektora IS do wydania postanowienia uchylającego postanowienie organu I instancji w całości umarzającego postępowanie w sprawie; 4) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 239f § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 62 § 1 , § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 76b o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, iż organy podatkowe dokonały niedopuszczalnego częściowego wykonania decyzji Dyrektora IS z dnia 3 września 2014 r. utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji z dnia 2 czerwca 2014 r. polegającego na zaliczeniu zwrotu VAT w okresie wstrzymania wykonania powyższej decyzji ostatecznej na podstawie postanowienia z dnia 26 lutego 2015 r.; 5) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 o.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, iż organy podatkowe wydały postanowienia, które nie zawierają prawidłowych rozstrzygnięć i uzasadnień; 6) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 1, § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 67b o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu przez WSA nieprawidłowego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w którym WSA błędnie uznał, że organy podatkowe dokonały prawidłowego zaliczenia zwrotu podatku w kwocie 10.000 zł wynikającego z deklaracji VAT-7 za grudzień 2014 r., złożonej w dniu 21 stycznia 2015 r. z dniem 21 stycznia 2015 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 7.663 zł oraz odsetek od tej zaległości w kwocie 2.337 zł W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Na wstępie należy przypomnieć, że istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest zaliczenie zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 10.000 zł wynikającego z deklaracji VAT-7 za grudzień 2014 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 7.663 zł (należność główna) i odsetki za zwłokę od tej zaległości 2.337 zł. Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznaje zarzut pierwszy (Ad. 1) naruszenia przez WSA przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj. art. 62 § 1, § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 76b o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Autor skargi kasacyjnej poza przywołaniem wyżej wymienionych jednostek redakcyjnych cytowanych wyżej ustaw (o.p. oraz p.p.s.a.), nie uzasadnił na czym miałoby polegać naruszenie każdego z przepisów zawartych w tychże jednostkach redakcyjnych. Nie wyjaśnił na czym miałoby polegać "błędne ich zastosowanie przy nieprawidłowym zaliczeniu zwrotu podatku". Nie wiadomo również o jakiego rodzaju chodziło udzielenie informacji "co do sposobu dokonania zwrotu podatku". W zakresie tego zarzutu niezrozumiałe jest powoływanie się na art. 54 § 1 pkt 1 i 3 o.p. Przepis zawarty w art. 54 § 1 pkt 1 o.p. odnosi się do nienaliczania odsetek za zwłokę za okres zabezpieczenia – od zabezpieczonej kwoty zobowiązania podatkowego. Tymczasem z materiału dowodowego rozpatrywanej sprawy nie wynika, aby przywoływana w tym zarzucie skargi kasacyjnej kwota 5.000 zł (wynikająca z postanowienia z dnia 20 listopada 2014 r., nr PR/12854/14) była przedmiotem zabezpieczenia. Z kolei przepis zawarty w art. 54 § 1 pkt 3 o.p. dotyczy nienaliczania odsetek za zwlokę przy przekroczeniu terminu do przekazania odwołania do organu odwoławczego. W tym miejscu autor skargi kasacyjnej w ogóle nie uzasadnił tak wywiedzionego zarzutu. Natomiast zarzut oparty na tym przepisie został sformułowany i uzasadniony w pkt 2 zarzutów skargi kasacyjnej. Za chybiony należy uznać zarzut sformułowany w pkt 2 (Ad. 2), tj. naruszenia przepisów art. 54 § 1 pkt 3 o.p. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Uszło uwadze autora skargi kasacyjnej, że zgodnie z art. 139 § 3 o.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach wynika, że akta sprawy z odwołania podatnika z dnia 18 czerwca 2014 r. zostały przekazane organowi odwoławczemu w okresie nieprzekraczającym 14 dni – w dniu 3 lipca 2014 r. Natomiast organ odwoławczy wydał decyzję w dniu 3 września 2014 r., czyli dokładnie w okresie 2 miesięcy. Ustawodawca w przepisie art. 54 § 1 pkt 3 o.p. mówi jako o przesłance do nie naliczania odsetek o "nie wydaniu przez organ odwoławczy decyzji w ciągu 2 miesięcy", a nie o braku jej doręczenia podatnikowi. Nie ma zatem znaczenia w tym zakresie, że decyzja o której wyżej mowa została doręczona w dniu 22 września 2014 r. Niezasadny jest zarzut sformułowany w pkt 3 (Ad. 3), naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p., art. 145 § 1, § 2 w zw. z art. 149 o.p. w zw. z § 16 – 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 25 sierpnia 2003 r. sprawie regulaminu organizacyjno – porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. Nr 152, poz. 1494), poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. Należy zauważyć, że postanowienie z dnia 2 kwietnia 2015 r. o dokonaniu zaliczenia Skarżącemu zwrotu podatku w kwocie 10.000 zł wynikającego z deklaracji VAT-7 za grudzień 2014 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r., zostało doręczone pełnoletniemu domownikowi – matce Skarżącego, która odbierając pismo zobowiązała się do oddania pisma adresatowi. Jednocześnie należy podnieść, że powoływane przez autora skargi wyżej cytowane rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 25 sierpnia 2003 r. w § 16 – 20 odnoszą się do organizacji przyjmowania korespondencji i zasad widzeń. Nie mają zatem zastosowania do doręczania pism podatnikowi przez organ podatkowy. Słusznie zatem WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazał, że "postanowienie organu I instancji wydane w dniu 2 kwietnia 2015 r. zostało prawidłowo doręczone w trybie art. 145 § 2 o.p. Nie jest istotny w niniejszym postępowaniu wskazany § 16 - 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 25 sierpnia 2003 r. w sprawie organizacyjno-porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. Nr 152, poz. 1494). W sprawie aktualnie nie jest okolicznością sporną fakt osadzenia podatnika w areszcie w dacie dokonywania doręczenia." Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznaje zarzut sformułowany w pkt 4 (Ad. 4), tj. naruszenia przepisu art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 239f § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 62 § 1 , § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 76b o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 239f § 1 pkt 2 o.p. Zasadnie bowiem przyjął WSA, że wykonanie decyzji z dnia 2 czerwca 2014 r. w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. było wstrzymane w okresie od dnia 26 lutego 2015 r. do daty określonej w postanowieniu. Zaliczenie zwrotu podatku VAT za grudzień 2014 r. (wynikającego z deklaracji złożonej w dniu 21 stycznia 2015 r.) zostało dokonane w dniu wykazania kwoty do zwrotu, zatem zgodnie z art. 76 b o.p. Zarzuty dotyczące wadliwości rozpoznania wniosku z dnia 26 września 2014 r. o wstrzymanie decyzji ostatecznej z 3 września 2014 r. wykraczają poza zakres przedmiotu niniejszej sprawy. Dlatego WSA nie był zobligowany do odnoszenia się do nich. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut sformułowany w pkt 5 (Ad. 5), tj. naruszenia przepisów art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 o.p. WSA słusznie przyjął w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że postanowienia organów obu instancji zawierają prawidłowe rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia faktyczne i prawne. Poza gołosłownymi zarzutami o błędnym wyliczeniu odsetek oraz nieuwzględnieniu przerw w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, autor skargi kasacyjnej w tym punkcie zarzutu, nie przedstawił własnych wyliczeń. Nie zaproponował prawidłowych w jego ocenie ustaleń okresów (wskazania dat), kwot oraz stawek. Za całkowicie chybiony należy uznać zarzut sformułowany w pkt 6 (Ad. 6), tj. naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), c) p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 1, § 4, art. 55 § 2 w zw. z art. 76 i art. 76a § 1 i art. 67b o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu przez WSA nieprawidłowego uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Poza tak wywiedzionym zarzutem w petitum skargi kasacyjnej, jej autor w uzasadnieniu w ogóle nie odniósł się szczegółowo do poruszonych wyżej kwestii. Odnośnie zarzutu dotyczącego konieczności uwzględnienia zaliczenia kwoty 5.000 zł dokonanego postanowieniem z dnia 20 listopada 2014 r. WSA wyjaśnił, że przy rozliczeniu zwrotu podatku uwzględniono aktualny na dzień wydania postanowienia stan zaległości. W konsekwencji każdego następnego zaliczenia nadpłat, zwrotów podatku bądź wpłat zaległości ulegają zmianie. Dokonanie bądź niedokonanie zaliczenia powyższej kwoty na poczet zaległości Skarżącego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie ma wpływu na bieg odsetek za zwłokę od niezapłaconej części zaległości podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.