I SAB/Gd 1/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 21 marca 2023 r. sprawy ze skargi G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. G. na przewlekłość postępowania Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w przedmiocie zarejestrowania spółki jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług oddala skargę.

Szef KAS w postanowieniu z 23 listopada 2021 r. i utrzymującym je w mocy postanowieniu z 7 grudnia 2021 r. stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż zachodzi uzasadnione podejrzenie, że G. z siedzibą w P. może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dniem 24 listopada 2021 r. wykreślił G. z siedzibą w P. z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 4 stycznia 2022 r. do Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wpłynął wniosek G. z 29 grudnia 2021 r. o przywrócenie rejestracji jako czynnego podatnika VAT. W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała między innymi, że nie jest podmiotem znikającym oraz, że w jej ocenie brak jest dowodów wskazujących, że realizuje działania, których celem jest wykorzystanie systemu bankowego do wyłudzeń skarbowych. Spółka wskazała ponadto, ze weryfikacja przeprowadzona przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni dotyczyła okresu przeszłego i kontrahentów, z którymi Spółka od długiego czasu nie prowadzi już transakcji. Spółka podniosła, ze prowadzi realną działalność gospodarczą. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni po wszczęciu wobec G. kontroli celno-skarbową w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2019 roku do września 2021 r., wydał wobec Spółki decyzje o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego za ww. okresy rozliczeniowe (decyzje z dnia 21 stycznia 2022 r., z 2 lutego 2022 r. i z 8 lutego 2022 r.). Przedmiotowe decyzje zostały następnie utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku. W ww. decyzjach stwierdzono, że dotychczas poczynione ustalenia wskazują, iż Spółka w deklaracjach VAT-7 rozliczyła faktury VAT, które z dużym prawdopodobieństwem nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (krajowych nabyć towarów i usług od H., H1., G. oraz K.). Faktury te służyły wyłącznie zawyżeniu wartości podatku naliczonego, który obniża wartość podatku należnego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Wartości podatku naliczonego wynikające z ww. faktur, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie podlegają odliczeniu na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Pismem z 18 maja 2022 r. Spółka wniosła ponaglenie na działanie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w sprawie przywrócenia zarejestrowania Spółki jako podatnika VAT czynnego. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku decyzją z 25 maja 2022 r., po rozpatrzeniu wniosku G., z 29 grudnia 2021 r. odmówił przywrócenia zarejestrowania ww. Spółki jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Spółka nie przedstawiła dowodów pozwalających na uznanie, że ustalenia poczynione przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (w postanowieniach o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych) oraz Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (w decyzjach o zabezpieczeniu) są niezgodne ze stanem rzeczywistym oraz potwierdzających, że Spółka nie prowadzi działalności z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej. Nie wyszły też na jaw inne okoliczności i dowody, z których wynikałby brak tego zamiaru. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 6 czerwca 2022 r. umorzył postępowanie w sprawie ww. ponaglenia z 18 maja 2022 r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Pismem z 13 czerwca 2022 r. Spółka wniosła odwołanie od ww. decyzji organu I instancji 25 maja 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z 26 sierpnia 2022 r. uchylił w całości ww. decyzję tut. Organu podatkowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy stwierdził, że w ponownie prowadzonym postępowaniu istotne jest zbadanie kwestii celowego działania (lub braku celowego działania) podatnika w zakresie wykorzystywania działalności sektora bankowego do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi (o którym mowa w art. 96 ust. 9j ustawy o VAT). W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organ I instancji winien dokonać analizy i oceny argumentacji Spółki pod kątem znaczenia dla ustalenia okoliczności istotnych dla sprawy (zamiar/brak zamiaru podatnika, celowości/umyślności jego działania wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi), a także podjąć czynności w celu rozeznania, czy nie wyszły na jaw istotne dla sprawy okoliczności lub dowody. Podniesione przez Spółkę argumenty o zasadności przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT mogą okazać się istotne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sporu w rozpatrywanej sprawie. Wskazano również, że Organ I instancji winien mieć na uwadze także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 stycznia 2022 roku, sygn. akt III SA/Wa 21/22, którym uchylono postanowienia Szefa KAS o przedłużeniu blokady rachunków bankowych. Pismem z 14 października 2022 r. Spółka ponownie wniosła ponaglenie na działanie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w sprawie przywrócenia zarejestrowania Spółki jako podatnika VAT czynnego. Akta sprawy zostały przekazane do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku 17 października 2022 r. Postanowieniem z 25 października 2022 r. wyznaczono termin załatwienia sprawy do 16 grudnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 9 listopada 2022 r. uznał ww. ponaglenie za niezasadne. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art. 96 ust. 9j ustawy o podatku od towarów i usług przywrócił zarejestrowanie G., jako podatnika VAT czynnego (od 25 listopada 2021 r.). Zawiadomieniem z 16 grudnia 2022 r. poinformowano Pełnomocnika Spółki o przywróceniu zarejestrowania G., jako podatnika VAT czynnego. G. z siedzibą w P. w nadanej na poczcie w dniu 13 grudnia 2022 r. skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzuciła działaniu Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 139 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, przez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły, mało efektywny oraz opieszały. Skarżąca wniosła o: * zobowiązanie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku do wydania odpowiedniego aktu administracyjnego w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia akt organowi; * dokonanie kontroli przewlekłości postępowania administracyjnego, którego dotyczy skarga oraz ustalenie czy przewlekłość miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa; * na podstawie art. 6 ustawy o odpowiedzialności funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (Dz.U z 2016 r., poz. 1169) w związku z art. 149 p.p.s.a. orzeczenie, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa, mimo że będą podstawy do umorzenia postępowania sądowego w zakresie dotyczącym zobowiązania organu do wydania aktu, jeśli taki zostanie wydany przez organ po wniesieniu skargi do sądu; * wymierzenie organowi grzywny na postawie art. 149 § 2 p.p.s.a w maksymalnej wysokości określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a.; * zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że do dnia wniesienia przedmiotowej skargi, (data wpływu skargi 16 grudnia 2022 r.) Organ pierwszej instancji nie zarejestrował podatnika jako czynnego podatnika VAT oraz, że Organ podatkowy jest na tę chwilę bezczynny. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w postanowieniu z 9 listopada 2022 roku) wskazał na brak przewlekłości postępowania uzasadniając to tym, że organ z przyczyn proceduralnych mających na celu ochronę praw Spółki nie mógł prowadzić postępowania (brak przekazania akt przez Organ odwoławczy), gdyż musiał zostać zachowany termin na ewentualne wniesienie przez Spółkę skargi do sądu administracyjnego. W ocenie Spółki pomijając kwestie terminów proceduralnych, samo podjęcie decyzji o rejestracji Spółki jako podatnika VAT czynnego zajmuje na chwilę obecną organowi pierwszej instancji 7 miesięcy - 5 miesięcy za pierwszym razem oraz 2 miesiące po uchyleniu jego decyzji. W przedmiotowej sprawie charakter prowadzonego postępowania związanego z przywróceniem rejestracji Podmiotu jako czynnego podatnika VAT nie charakteryzuje się ze swojej natury nadmiernym skomplikowaniem. Podatnik potwierdza, że wobec Spółki toczą się trzy kontrole celno-skarbowe prowadzone przez Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. W ocenie Spółki wynik kontroli celno-skarbowej nie powinien mieć jednak wpływu na podjęcie decyzji o przywróceniu rejestracji podatnika jako podatnika VAT czynnego. Pełnomocnik Spółki wskazuje, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ ma miejsce wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 Ordynacji podatkowej, ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia spraw. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i wskazał, że organ załatwił przedmiotową sprawę przed wniesieniem skargi na bezczynność do sądu administracyjnego, tym samym skarga ta winna podlegać oddaleniu jako nieuzasadniona. Organ wskazał, że w dniu 12 grudnia 2022 r., działając na podstawie art. 96 ust. 9j ustawy o podatku od towarów i usług przywrócił zarejestrowanie G., jako podatnika VAT czynnego (od 25 listopada 2021 r.). W zakresie przewlekłości prowadzonego postępowania organ wskazał, że również ten zarzut nie jest uzasadniony, bowiem zachowanie organu nie wyczerpywało przesłanki prowadzenia postępowania w sposób przewlekły. Organ przedstawił, że przed dokonaniem rozstrzygnięcia podjął szereg czynności skutkujących pozyskaniem dowodów oraz wyjaśnień od innych organów prowadzących postępowania merytoryczne wobec Spółki (Szef Krajowej Administracji Skarbowej oraz Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni), które znajdują się w aktach sprawy. Podatnik po wydaniu decyzji odmawiającej przywrócenia rejestracji skorzystał z prawa do wniesienia odwołania. Okres od wydania decyzji do czasu zwrotu akt przez Organ odwoławczy był zatem wyłączony z możliwości procedowania. Niezwłocznie po zwrocie akt, organ podatkowy wyznaczył dwumiesięczny termin załatwienia sprawy, w którym przedmiotowa sprawa została załatwiona poprzez przywrócenie zarejestrowania ww. Spółki w formie czynności materialno-technicznej (bez wydawania decyzji) i Pełnomocnika Spółki zawiadomiono o ponownym zarejestrowaniu. Organ wskazał, że nie podziela stanowiska Spółki, iż rozpatrzenie wniosku o przywrócenie rejestracji podatnika, jako podatnika VAT czynnego w każdym przypadku nie należy do spraw szczególnie skomplikowanych i winno być rozpatrzone w terminie jednego miesiąca. Zdaniem organu biorąc pod uwagę specyfikę niniejszej sprawy, w tym konieczność zbadania przesłanek zawartych w art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług niezbędne było pozyskanie dowodów i informacji od organów prowadzących postępowania wobec Spółki (decyzje o zabezpieczeniu, informacje o stanie prowadzonej kontroli celno-skarbowej, wyjaśnienia Szefa Krajowej Informacji Skarbowej). Nie bez znaczenia była również konieczność analizy argumentów zawartych w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 26 sierpnia 2022 r., uchylającej rozstrzygnięcie tut. Organu podatkowego - w odniesieniu do aktualnego stanu faktycznego i prawnego sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 149 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 149 § 1a p.p.s.a. sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Natomiast zgodnie z art. 149 § 1b p.p.s.a. sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, może ponadto orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego. W przypadku, o którym mowa w § 1, sąd może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 (art. 149 § 2 p.p.s.a.). Skarżąca spółka zarzuca organowi zarówno bezczynność jak i przewlekłość postępowania. Bezczynność organu administracji publicznej zachodzi wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku nie zakończył go wydaniem stosownego aktu lub nie podjął czynności. Bezczynność sprowadza się de facto do niedziałania organu administracji i niezałatwienia sprawy w terminie. Przewlekłość związana jest natomiast z obowiązkiem załatwiania spraw przez organy bez zbędnej zwłoki, a najpóźniej w terminie określonym w odpowiednich przepisach. Przewlekłość oznacza nie tylko brak działania, kiedy wciąż nie upłynął termin na załatwienie sprawy lub sprawa miała być załatwiona niezwłocznie, ale także podejmowanie terminowo działań, lecz nieefektywnych, bezcelowych lub w sposób nadmiernie przedłużony w czasie, a jednak niepozwalających uczynić organowi zarzutu bezczynności. Przewlekłość postępowania zachodzi, gdy jest ono długotrwałe i rozwlekłe, a trwa ponad konieczność wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych niezbędnych do końcowego rozstrzygnięcia sprawy, pozostającym w związku z przyczynowym z działaniem lub bezczynnością organu. Przewlekłe prowadzenie przez organ postępowania administracyjnego zaistnieje wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut przeprowadzania czynności pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2012 r., sygn. akt II OSK 1956/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I SAB/Sz 12/16, wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych przywołanie w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie można uznać bezczynności organu, gdy określony akt organu został wydany lub gdy wnioskowana czynność została przez organ wykonana. W niniejszej sprawie nie doszło zatem do bezczynności Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, bowiem bezczynność związana jest z niewydaniem samego aktu, a jak wynika z akt sprawy i co jest bezsporne, organ w dniu 12 grudnia 2022 r. przywrócił zarejestrowanie G., jako podatnika VAT czynnego (od 25 listopada 2021 r.). Zawiadomieniem z 16 grudnia 2022 r. poinformowano o powyższym Stronę. W ocenie sądu w sprawie niniejszej organ nie naruszył art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 139 ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, bowiem postępowanie nie było prowadzone w sposób przewlekły, mało efektywny czy też opieszały, gdyż jak wynika z akt, sprawa była ona skomplikowana, a jej załatwienie wymagało oczekiwania na rozpatrzenia odwołania strony przez organ odwoławczy. Ponadto wskazać należy, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku musiał mieć na uwadze, iż Szef Krajowej Administracji Skarbowej 18 listopada 2021 r. zawiadomił go o blokadzie rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin na zasadzie art 119zv § 1 Ordynacji podatkowej. Blokada ta została następnie przedłużona do 24 listopada 2021 r. Było to skutkiem takich działań strony skarżącej, które zdaniem Szefa KAS, zgodnie z posiadanymi przez niego informacjami, w szczególności zgodnie z wynikami analizy ryzyka, o której mowa w art 119zn § 1 O.p., wskazywały, że strona może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Zgodnie z art. 125 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS, organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe, muszą działać wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Nie oznacza to jednak, że okoliczności faktyczne mają być badane w sposób pobieżny. Szybkość postępowania nie może być realizowana kosztem wnikliwości, w związku z czym obowiązek wnikliwego działania został wymieniony przez ustawodawcę na pierwszym miejscu. Taka postawa organu ukierunkowana wyłącznie na szybkie załatwienie sprawy, stałaby w sprzeczności z pozostałymi zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej. Podsumowując, zarzuty podniesione w skardze są bezzasadne. Zestawienie podjętych czynności i chronologia wydarzeń zachodzących w sprawie, wskazują na konieczność ustalania przez organ wszystkich faktów w zakresie niezbędnym do przywrócenia zarejestrowania skarżącej jako czynnego podatnika VAT zgodnie z art. 96 ust. 9j ww. ustawy. Naczelnik może bowiem przywrócić zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, jako podatnika VAT czynnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, albo wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. W sprawie niniejszej prowadzone było w obu instancjach postępowanie dotyczące przywrócenia zarejestrowania skarżącej jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług i dopiero po uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji i po zwrocie akt, organ mógł podjąć stosowne, możliwe a konieczne, działania w celu przywrócenia zarejestrowania skarżącej jako czynnego podatnika VAT. I w konsekwencji, zdaniem sądu, postępowanie organu w sprawie niniejszej nie nosi cech przewlekłości. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę, uznając ja za bezzasadną.