I SA/Wr 282/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (spr.), Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia i 25 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi: A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec, lipiec i sierpień 2013 roku postanawia: zawiesić z urzędu postępowanie w sprawie.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z [...] określającą A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we Wrocławiu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec, lipiec 2013 r. oraz kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za sierpień 2013 roku. Wydanie decyzji poprzedziło postępowanie podatkowe, w toku którego ustalono, że w rejestrach zakupów za ww. miesiące Spółka ujęła faktury wystawione przez A– [...] Sp. z o.o. (dalej: M. W. – D.), na których przedmiot transakcji w kwietniu, czerwcu i lipcu określono jako "scrap gold" (złom złota), tymczasem z wyjaśnień Spółki wynikało, że przedmiotem nabycia był w przeważającej części granulat złota, a tylko w nieznacznym zakresie złom złota. Natomiast przedmiot nabycia w sierpniu 2013 r. w treści faktur określono jako "półprodukt Au" (wlewki, granulat) przy czym w odniesieniu do jednej z faktur oprócz półproduktu Au nabyto również złom złota. Kwestia faktycznego przedmiotu nabycia, zdaniem organu miała zaś istotne znaczenie, gdyż do transakcji dostawy złomu złota (PKWiU 38.11.58.0) miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia VAT przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: ustawa o VAT. Natomiast dostawy granulatu złota (PKWiU 24.41.20.0) oraz tzw. wlewek podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zdaniem organu I instancji, w poszczególnych miesiącach Spółka zaniżyła podatek należny w związku z nabyciem złomu złota jako towaru podlegającego mechanizmowi odwróconego obciążenia, tj. na skutek naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Podatek należny z ww. tytułu (zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy VAT) – stanowił dla spółki jednocześnie podatek naliczony. Organ I instancji przyjął, że rozbieżności pomiędzy ustalonym rzeczywistym przedmiotem nabycia a przedmiotem uwidocznionym w treści faktur powodują, że zakwestionowane faktury wystawione przez M. W. – D. nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji, dlatego też Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b oraz art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji organ odwoławczy, decyzją z [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej A spółka z o.o. (dalej: Spółka, Skarżąca) zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu. W skardze podniosła zarzuty naruszenia prawa materialnego: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i lit. b, art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT oraz naruszenia przepisów postępowania: tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 i § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015r., poz.613, ze zm.) dalej: OP. Wyrokiem z 20 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 500/16 WSA we Wrocławiu uznał skargi za zasadne stwierdzając, że w ustalonych w sprawie okolicznościach faktycznych, w kontekście art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 17 ust. 1 pkt 7 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT, stanowisko organu podważające prawo skarżącej do odliczenia nie było prawidłowe. Sąd wskazał, że przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT dotyczą przypadków niezgodności z rzeczywistością faktur w zakresie stwierdzenia dokonania czynności, bądź w odniesieniu do podanych w nich kwot. Organ uznał, że pierwszy z powołanych przepisów dotyczy ograniczenia fikcyjnych transakcji, którego celem jest zapobieżenie wykorzystywaniu "pustych dokumentów". Tymczasem w rozpoznawanej sprawie problem dotyczył zasadniczo poprawności i precyzji określania na fakturze towaru będącego przedmiotem dostawy, nie zaś fikcyjności samej dostawy. Sąd przyznał, że transakcje miały rzeczywiście miejsce, a ich przedmiotem było niewątpliwie złoto, wątpliwości dotyczyły zaś jedynie jego postaci. Zdaniem Sądu, tego rodzaju nieprawidłowość dotycząca nazwy towaru nie może podpadać pod przypadek faktury dotyczącej nieistniejącej transakcji. WSA uznał, że w tym przypadku uzasadnione byłoby wystawienie noty korygującej. Niezależnie jednak od tego, że skarżąca jako nabywca nie wystawiła not korygujących w omawianych przypadkach, Sąd uznał, że nie było podstaw do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT i wdrożenia konsekwencji w postaci pozbawienia prawa do odliczenia. Dla uzasadnienia słuszności swego stanowiska Sąd przywołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 15 września 2016 r. w sprawie C-516/14. Odnosząc się zaś do prawidłowości ograniczenia prawa spółki do odliczenia na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy o VAT Sąd wskazał, że także i w tym przypadku intencja przepisu odnosi się do potencjalnej nierzetelności kontrahentów, którzy zawyżają wartości na fakturach mimo, że rzeczywiste wartości transakcji są zupełnie inne. Zdaniem Sądu, trudno w okolicznościach sprawy przyjąć, że skarżąca i jej kontrahent w sposób niezgodny z rzeczywistością określali w treści faktur kwoty transakcji, jeśli uwzględnić to, iż przy dostawie nie dokonywali rozróżnienia postaci towaru. W przypadku stwierdzenia, że przedmiotem dostawy był faktycznie złom złota do którego miał zastosowanie mechanizm odwróconego obciążenia, należało zastosować art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy VAT i w konsekwencji zakwestionować prawo do uwzględnienia podatku naliczonego jedynie w części dotyczącej dostawy złomu złota. Sąd I instancji uznał, że w pozostałym zakresie podatek naliczony nie powinien być podważany, tym bardziej, że w toku postępowania organ w sposób precyzyjny określił wartość dostaw postaci złota w ramach poszczególnych transakcji. Po zaskarżeniu wyroku Sądu I instancji - Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną organu za uzasadnioną. Za trafny uznał zarzut, że pisemne motywy zaskarżonego wyroku nie spełniają wymogów określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. Uchybienie to uznał za na tyle istotne, że konieczne było uchylenie zaskarżonego wyroku. Uznał, że sposób sformułowania uzasadnienia pozbawia stronę możliwości prawidłowego sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej i polemizowania z argumentacją sądu I instancji. Podkreślił, że tak sformułowane uzasadnienie wyroku w znaczący sposób utrudnia też NSA możliwości dokonania kontroli instancyjnej. Po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania – Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – w składzie orzekającym uznał za konieczne – zawieszenie postępowania w sprawie. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej jako: "P.p.s.a."), sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Z treści art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. wynika, że zawieszenie postępowania z powodu wskazanego w tym przepisie ma charakter fakultatywny i zależy od uznania sądu, z tym że rozstrzygnięcie innego toczącego się postępowania musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Sąd wskazuje, że istota sporu w sprawie zawisłej przed sądem krajowym dotyczy tego, czy ustanowiona w prawie unijnym zasada neutralności i proporcjonalności nie sprzeciwia się pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, w której w sposób wadliwy określono przedmiot transakcji (nazwę towaru), w sytuacji gdy organy podatkowe nie kwestionują, że nie była to "pusta faktura", potwierdzają jaki towar był przedmiotem transakcji oraz, że inne dane na fakturze były prawidłowe, transakcje miały charakter rzeczywisty, pobrano VAT od wystawcy i nie ma wątpliwości, że w odniesieniu do faktycznego przedmiotu transakcji (granulatu złota) nie ma zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia. Ponadto w sprawie nie stwierdzono, że prawo do odliczenia VAT wiązało się z oszustwem podatkowym lub zatajeniem informacji przez podatnika. Postanowieniem z 25 kwietnia 2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/ Wr 257/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego o treści: "Czy przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. 2006r., L 347, s. 1), a zwłaszcza jej art. 168, art. 178 lit. a), art. 226 pkt 6 dyrektywy 112 oraz zasady systemu VAT, w tym zwłaszcza zasady: neutralności podatkowej i proporcjonalności, nie stoją na przeszkodzie takiej praktyce krajowej, która odmawia prawa do odliczenia VAT z faktur na których widnieje błędny rodzaj towaru pomimo, że w toku postępowania podatkowego (przed wydaniem decyzji) podatnik przedstawił wszelkie niezbędne wyjaśnienia oraz dokumenty źródłowe potwierdzające istnienie oraz szczegółowe cechy towarów będących przedmiotem transakcji, a które zostały następnie zaakceptowane przez organy podatkowe w toku postępowania podatkowego, jak też nie stwierdzono zaistnienia oszustwa podatkowego?". Z uwagi na to że sprawa dotyczy tego samego podatnika i analogicznego problemu prawnego, związanego z wątpliwościami dotyczącymi zgodności krajowych regulacji w zakresie podatku od towarów i usług z prawem unijnym - zasadnym jest zawieszenie postępowania w sprawie do czasu wyjaśnienia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazanych wyżej wątpliwości, które w ocenie Sądu mają wpływ na wynik sprawy. Zawieszenie postępowania jest tym bardziej zasadne, że przed TSUE zawisła sprawa C-691/17 skierowana 11 września 2017 r. przez sąd węgierski, którego pytanie prejudycjalne dotyczy także prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku odwrotnego opodatkowania (w innym nieco aspekcie). Z powyższych przyczyn – na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - zawiesił postępowanie w sprawie do czasu uzyskania odpowiedzi na powyższe pytania.