I SA/Wr 18/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: , Przewodniczący: Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski (sprawozdawca), Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman, , Protokolant: Starszy specjalista Aleksandra Połaczewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I, na rozprawie w dniu 3 czerwca 2026 r., sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 4 listopada 2025 r. nr 0201-IOD1.4102.47.2025 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 rok wraz z odsetkami za zwłokę od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na ten podatek za grudzień 2019 r. oddala skargę w całości.

1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi M. S. (dalej: Strona, Podatnik, Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 4 listopada 2025 r., nr 0201-IOD1.4102.47.2025, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnicy (dalej: NUS, organ I instancji, organ podatkowy) z dnia 30 lipca 2025 r., nr 0216-SKP.4102.1.2025.17, określającą Stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PIT) za 2019 r. w kwocie 67.222,00 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na PIT za grudzień 2019 r. w kwocie 132,00 zł. 1.2. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu w dniu 2 kwietnia 2025 r., organ podatkowy, decyzją z dnia 30 lipca 2025 r. nr 0216-SKP.4102.1.2025.17, określił Stronie zobowiązanie podatkowe w PIT za 2019 r. w wysokości 67.222,00 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na PIT za grudzień 2019 r. w kwocie 132.00 zł. Podatnik prowadził działalność gospodarczą od 2005 r. pod nazwą K. W 2005 r. złożył wniosek PIT-16 o opodatkowanie w formie karty podatkowej, wskazując przedmiot opodatkowania: usługi w zakresie robót budowlanych i instalacyjnych związanych z zakładaniem instalacji grzewczych, wentylacyjnych, klimatyzacyjnych dla ludności. Jako miejsce prowadzenia działalności Podatnik wskazał teren całego kraju. Warunkiem korzystania z tej formy opodatkowania było osiągnięcie przychodów z tytułu świadczenia usług dla ludności, a przy wykonywaniu świadczeń dla innych odbiorców osiąganie przychodów w kwotach nieprzekraczających limitu wyznaczonego przez ustawodawcę tych usług. Ich przekroczenie w zakresie usług budowlanych skutkowało utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Zgodnie z art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2019 r., poz. 43 ze zm.; dalej ustawa o zryczałtowanym PIT lub ustawa ryczałtowa) Podatnik był zobowiązany poinformować organ podatkowy o utracie warunków w terminie 7 dni. Strona obowiązku tego nie dopełniła, co spowodowało, że decyzjami z dnia 15 czerwca 2023 r. NUS wygasił dotychczasowe decyzje ustalające wysokość stawek karty podatkowej za poszczególne lata w okresie 2018-2022. W związku z niespełnieniem warunków uprawniających do zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej w roku 2019 Podatnik obowiązany był opodatkować przychody z prowadzonej działalności na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 40 ust. 2 ustawy ryczałtowej. Wobec tego zaprowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów za 2019 r. W 2019 r. Podatnik był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w związku z czym przychody i koszty ich uzyskiwania zaewidencjonował w kwotach netto. W zeznaniu PIT-36 za 2019 r., złożonym w dniu 31 sierpnia 2023 r., Strona wykazała: przychód w wysokości 492.154,09 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 473.131,79 zł oraz dochód w wysokości 19.022,30 zł. Po odliczeniu od podstawy opodatkowania opłaconych składek na ubezpieczenie społeczne w kwocie 9.958,19 zł, a następnie – od naliczonego podatku – składek na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 374,36 zł, wykazany podatek należny wyniósł 0,00 zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie PIT za 2019 r. (rozpoczętą w dniu 12 stycznia 2024 r., a zakończoną protokołem z jej wyniku, który wysłano w dniu 15 stycznia 2025 r. a doręczono Stronie w dniu 29 stycznia 2025 r.), a następnie postępowania podatkowego stwierdzono nieprawidłowości w zakresie kosztów uzyskania przychodu w związku z nieprawidłową wartością przedłożonych przez Podatnika remanentów na początek i koniec 2019 r. Natomiast pozostałe ustalone nieprawidłowości nie skutkowały zawyżeniem kosztów uzyskania przychodu, bowiem stwierdzone błędy polegały na wpisaniu zakupu materiałów w kolumnie 13 (pozostałe wydatki) zamiast w kolumnie 10 (zakup materiałów). Dotyczyło to zakupu materiałów na łączną kwotę 50.583,71 zł. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów (dalej PKPiR) stwierdzono również błędy rachunkowe oraz ustalono, że wartość osiągniętego przez Podatnika przychodu w 2019 r. jest zgodna z kwotą wykazaną przez niego w zeznaniu PIT-36 (492.154,09 zł). W trakcie postępowania podatkowego NUS oparł się o materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, na który składały się: PKPiR wraz z dokumentami źródłowymi, przesłuchania strony i świadków, informacje i wyjaśnienia złożone przez Podatnika oraz jego kontrahentów oraz protokół kontroli za 2019 r. Do akt sprawy włączono także protokół kontroli wraz z załącznikami dotyczący rozliczenia PIT za 2018 r. Ustalenia te mają wpływ na rozliczenie tego podatku za 2019 r. W wyniku porównania zapisów zamieszczonych w PKPiR ze zgromadzonymi dokumentami i dowodami księgowymi stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów za 2019 r. o wydatki związane z zakupem materiałów ze spisu z natury w łącznej kwocie 249.182,64 zł. Z uwagi na powyższe organ I instancji uznał, że koszty uzyskania przychodów, wykazane przez Podatnika w zeznaniu PIT-36 za 2019 r. w wysokości 473.131,79 zł, należało pomniejszyć o kwotę 249.182,64 zł, zatem suma kosztów uzyskania przychodów uzyskana przez Skarżącego w 2019 r. łącznie wyniosła 223.949,15 zł. Wobec tego organ podatkowy, ww. decyzją z dnia 30 lipca 2025 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego Strony w PIT za 2019 r. w wysokości 67.222,00 zł, przyjmując do opodatkowania dochód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 268.204,94 zł (przychód w wysokości 492.154,09 zł pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości 223.949,15 zł). Po uwzględnieniu odliczenia od dochodu z tytułu zapłaconych przez Podatnika składek na ubezpieczenia społeczne (9.115,73 zł), a następnie po odjęciu od obliczonego podatku składek z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego (3.498,73 zł), należny podatek dochodowy za 2019 r. wyniósł 67.222,00 zł. W rozstrzygnięciu tym NUS określił również wysokość odsetek od nieuregulowanej w terminie płatności zaliczki na PIT za grudzień 2019 r. w kwocie 132 zł. Decyzja organu podatkowego została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi Strony (doradca podatkowy M. P.), poprzez platformę e-Urząd Skarbowy w dniu 13 sierpnia 2025 r. 1.3. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji, Podatnik, działając za pośrednictwem swojego pełnomocnika, złożył w ustawowym terminie odwołanie z dnia 25 sierpnia 2025 r., zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.; dalej ustawa o PIT) – poprzez jego wadliwe zastosowanie, a co za tym idzie nieuwzględnienie, że dochodem jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami skorygowana o różnice remanentowe. Ponadto Podatnik podniósł, że w przedmiotowej sprawie naruszono przepisy prawa procesowego, w tym art. 122, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej O.p.). Podatnik zawrócił uwagę także na naruszenie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r., poz. 236 ze zm.; dalej u.p.p.), poprzez jego niezastosowanie podczas gdy w toku postępowania zaistniały niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, które organ podatkowy powinien rozstrzygnąć na korzyść przedsiębiorcy. W uzasadnieniu złożonego odwołania Podatnik powołał art. 24 ust. 2 ustawy o PIT i wskazał, że jak wynika z literalnej wykładni tego przepisu, dochodem jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami skorygowanymi o różnice remanentowe. Zdaniem Strony elementem kalkulacyjnym wyliczenia dochodu są remanenty - początkowy i końcowy, a nie faktury dokumentujące nabycie w latach poprzednich zbywanych następnie towarów. Za całkowicie niezasadne uznać należy – w jej ocenie – stwierdzenie organu podatkowego zawarte w decyzji I instancji, że brak jest dokumentów stanowiących dowód poniesienia wydatków dotyczących materiałów ujętych w remanencie początkowym na dzień 1 stycznia 2019 r. oraz w remanencie końcowym na dzień 31 grudnia 2019 r. Podatnik zarzucił brak uwzględnienia przez NUS, że wpisaniu jako remanent początkowy na dzień 1 stycznia 2019 r. podlega spis z natury, a nie faktury będące podstawą do jego sporządzenia. I to właśnie ów spis z natury jest dokumentem księgowym. Podniósł, że ustawodawca nie zastrzegł, aby dochodem była różnica pomiędzy przychodami i kosztami uzyskania przychodu skorygowana o wydatki na nabycie towarów poniesione w latach poprzednich. Tym samym nie pomniejsza on podstawy opodatkowania o wydatki poniesione na nabycie towarów w latach poprzednich na podstawie posiadanych faktur, lecz o różnice pomiędzy remanentem początkowym i końcowym. Podatnik zaznaczył, że nie pomniejsza podstawy opodatkowania o faktury dokumentujące nabycia towarów w latach poprzednich, bo faktury te nie stanowią dokumentów księgowych tego roku. W dalszej części odwołania Podatnik wskazał, że okres przechowywania dokumentów księgowych został jasno określony w art. 86 § 1 O.p. Nie jest on więc zobowiązany do posiadania faktur po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Co więcej, po upływie okresu przedawnienia nie ma już podstawy prawnej w przepisach dotyczących ochrony danych osobowych do przechowywania faktur stanowiących dokumenty zawierające dane osobowe kontrahentów. Podatnik podkreślił, że organ podatkowy winien uznać sporządzone przez niego spisy z natury na dzień 1 stycznia 2019 r. oraz 31 grudnia 2019 r. za dokumenty księgowe i uznać wydatki stanowiące różnice remanentowe za koszty uzyskania przychodu, zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 2 ustawy o PIT. Strona w odwołaniu wskazała również, że organ niewłaściwie ocenił zebrany materiał dowodowy i wyciągnął błędne wnioski z zeznań świadków, to jest pracowników zatrudnionych w jej firmie w latach 2017-2020: A. Z., A. C., G. J. oraz T. P. NUS ocenił bowiem, że świadkowie w swoich zeznaniach nie potwierdzili istnienia materiałów ujętych w spisie z natury, chociaż pracownicy ci potwierdzili istnienie materiałów w magazynie w B., nie pamiętali przy tym jedynie, w jaki sposób były one przechowywane. Organ podatkowy nie miał zatem podstaw, aby przyjąć, że materiałów nie było tam wcale, a w konsekwencji tego twierdzić, że wartość remanentu na początek i koniec 2019 r. wynosiła 0 zł. W toku prowadzonego postępowania podatkowego, organ I instancji – zdaniem Podatnika – wyciągnął niewłaściwe wnioski z jego wyjaśnień. NUS stwierdził bowiem, że nie uwiarygodnił on istnienia materiałów, ponieważ nie wskazał, w jakich transakcjach sprzedaży w 2019 r. zostały wykorzystane materiały ze spisu z natury w kwocie 249.182,64 zł. Strona nie zgodziła się z takim stanowiskiem organu podatkowego z dwóch powodów. Po pierwsze, część materiałów została przez nią przyporządkowana do transakcji sprzedaży w piśmie z dnia 21 maja 2025 r. Po drugie, ze względu na upływ czasu nie pamiętała wszystkich szczegółów transakcji zawieranych w 2019 r. i z tego względu nie była w stanie przyporządkować w bieżącym roku części materiałów wykorzystanych do transakcji w roku 2019. Podatnik powołał się także na regułę wyrażoną w art. 10 ust. 2 u.p.p., zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego nie powinny działać na jego niekorzyść. Interpretacja pewnych zdarzeń na niekorzyść przedsiębiorcy, tylko z uwagi na brak możliwości ich weryfikacji, jest naruszeniem dyspozycji tego przepisu. Tymczasem NUS rozstrzygnął na niekorzyść Strony zarówno brak możliwości przyporządkowania części materiałów do dokonanych w 2019 r. transakcji sprzedaży, jak i brak możliwości ustalenia pochodzenia materiałów zgromadzonych w magazynie w B. w ilościach podanych w spornych remanentach, przyjmując bezpodstawnie, że tych materiałów w ogóle nie było. Zdaniem Podatnika, wbrew twierdzeniu organu podatkowego, wskazane zostało źródło pochodzenia przechowywanych materiałów, którym były zakupy towarów z okresu sprzed 2017 r. W konkluzji złożonego odwołania Strona zaznaczyła, że organ I instancji – kwestionując sporządzone spisy z natury – przerzucił na nią ciężar dowodowy uprawdopodobnienia istnienia materiałów w nich ujętych, co nie powinno mieć miejsca. Tymczasem w sytuacji, gdy NUS podważa rzetelność dokumentu księgowego, jakim jest sporządzony przez Podatnika spis z natury, wówczas powinien przeprowadzić dowody wskazujące na taką nierzetelność, czego zgromadzony w niniejszej sprawie materiał jednak nie dowiódł. 1.4. Rozpatrując odwołanie, organ odwoławczy, ww. decyzją z dnia 4 października 2025 r., utrzymał w mocy decyzję NUS z dnia 30 lipca 2025 r. DIAS, analizując ponownie zebrany w sprawie materiał dowodowy, doszedł do tych samych ustaleń, co organ I instancji, uznając podniesione w odwołaniu zarzuty za niezasadne. Dodatkowo podkreślił, że odsetki od zaliczek na PIT zapłaconych w zaniżonej wysokości oraz odsetki od zaliczek nieuiszczonych w terminie, przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczek. Z uwagi na to, że zgodnie z art. 44 ust. 6 ustawy o PIT, termin zapłaty zaliczki za grudzień 2019 r. przypada w dniu 20 stycznia 2020 r., to zobowiązanie z tytułu odsetek od zaliczek na PIT za grudzień 2019 r. nie przedawniało się z dniem 31 grudnia 2024 r., lecz z dniem 31 grudnia 2025 r. W swoim rozstrzygnięciu DIAS ustosunkował się do wszystkich zarzutów Podatnika zawartych w odwołaniu, wskazując przy tym, z jakich powodów uważa je za niezasadne. Decyzja została wysłana za pomocą platformy e-Urząd Skarbowy i prawidłowo doręczona pełnomocnikowi Strony w dniu 6 listopada 2025 r. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do tutejszego Sądu, nie zgadzając się w całości z wydaną decyzją i wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych, Strona podniosła te same zarzuty, które sformułowała w złożonym wcześniej odwołaniu, odnoszące się do naruszenia: I. przepisów prawa materialnego – art. 24 ust. 2 ustawy o PIT, poprzez jego wadliwe zastosowanie, a co za tym idzie nieuwzględnienie, że dochodem jest różnica pomiędzy przychodami i kosztami skorygowana o różnice remanentowe; II. przepisów procesowych: 1) art. 122, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 O.p., poprzez brak ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy oraz dokonanie dowolnej, niepełnej i nienależycie uzasadnionej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że wartości remanentu początkowego i końcowego w roku 2019 r. były zerowe; 2) art. 122 § 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w toku postępowania zaistniały niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, które należało rozstrzygnąć na korzyść Podatnika. W uzasadnieniu złożonej skargi Strona przytoczyła swoją dotychczasową argumentację. Ponownie podkreśliła, że po upływie okresu przedawnienia obowiązania podatkowego podatnik nie jest zobowiązany do przechowywania faktur za przedawniony okres, a organy obu instancji winny były uwzględnić spisy z natury sporządzone przez Skarżącego, a na ich podstawie uznać wydatki stanowiące różnice remanentowe za koszt uzyskania przychodu. 2.2. W odpowiedzi DIAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. 3.1. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy tym w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala ją odpowiednio w całości albo w części. 3.2. Skarga okazała się nieuzasadniona. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska DIAS wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięcie to znajduje bowiem uzasadnienie w prawie materialnym, a jego wydanie zostało poprzedzone postępowaniem, w którym nie uchybiono żadnym regułom procesowym w sposób, który mógłby mieć wpływ, a tym bardziej istotny, na wynik sprawy. 3.3. Poddany kognicji Sądu spór dotyczy zasadności zakwestionowania przez organy obu instancji wartości remanentu początkowego i końcowego z 2019 r. DIAS, dokonując rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, szczegółowo przeanalizował zebrany materiał dowodowy w powiązaniu z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego, przede wszystkim zawartymi w art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 4, 53a § 1 oraz art. 70 § 6 pkt 4 O.p. w związku z art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 27 ust. 1 i art. 45 ust. 6 ustawy o PIT oraz art. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 1835). 3.4. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, ze zgromadzonego i opisanego w ww. decyzji organu odwoławczego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że Podatnik nie zgromadził materiałów, które wykazał w remanencie na dzień 31 grudnia 2018 r. (będącym jednocześnie remanentem początkowym na dzień 1 stycznia 2019 r.) w kwocie 530.734,71 zł oraz na dzień 31 grudnia 2019 r. w kwocie 279.086,07 zł. Nie uprawdopodobnił, że materiały ujęte w spisach z natury zostały nabyte we wcześniejszych latach. Nie przedłożył dokumentów źródłowych potwierdzających źródło pochodzenia towarów wykazanych w sporządzanych spisach z natury, w tym faktur VAT na zakupy tych materiałów lub innych dokumentów, z których wynikałoby, że poniósł on wydatki związane z ich zakupem. Dowody zebrane przez organ podatkowy potwierdzają, zdaniem DIAS, a Sąd ocenę tę – jako prawidłową – podziela, że materiały te nie zostały wykorzystane do wykonanych usług. Sam Skarżący podkreślał, że zakupu materiałów dokonywano pod konkretną inwestycję. Jak zeznali podczas przesłuchania pracownicy Podatnika, w większości to jednak inwestorzy i kontrahenci zapewniali potrzebne materiały, a Podatnik nabywał tylko drobne rzeczy w hurtowi w drodze do miejsca pracy. Z odpowiedzi kontrahentów firmy Skarżącego wynikało, że część usług świadczonych przez niego w 2019 r. nie obejmowała dostaw materiału, ponieważ zapewniał go nabywca usługi w całości albo częściowo. Zgodnie ze znajdującymi się w aktach sprawy wyjaśnieniami kontrahentów (P. Sp. z o.o., B. Sp.j., S. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o.), organ odwoławczy słusznie zaznaczył, że wartość usług, do których Podatnik nie zapewniał materiałów, wynosiła łącznie 282.952,30 zł. Z kolei wartość usług, w ramach których materiały zapewniał zarówno kontrahent (C. Sp. z o.o., J. Sp. z o.o., I. S.c.), jak i firma Podatnika, była znacznie mniejsza, gdyż wyniosła łącznie 58.246,00 zł. Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o PIT u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Koszt musi przy tym wiązać się z rzeczywiście dokonaną transakcją i mieć związek z prowadzoną przez podatnika działalnością. Skoro bowiem w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT mowa jest o kosztach poniesionych, to niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. Zgodnie ze wskazanym przepisem, każdy wydatek dla celów podatkowych powinien być właściwie udokumentowany, a jego związek z działalnością powinien być wykazany przez podatnika przy zakwalifikowaniu w ciężar kosztu uzyskania przychodów. Warunek ten nie znajduje odzwierciedlenia w przedmiotowej sprawie. Należy w tym miejscu podkreślić, że to Skarżący miał obowiązek gromadzić wszystkie dokumenty konieczne do prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania w PIT, począwszy od dnia, w którym utracił prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej. Zaniechanie zawiadomienia o tym fakcie organu podatkowego, nie mogło stanowić podstawy do odstąpienia przez NUS od weryfikacji wszystkich dokumentów, na podstawie których Podatnik dokonał zaewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, uwzględniając je przy wyliczeniu należnego podatku w złożonym zeznaniu PIT-36. Odnosi się to również do przedłożonych przez Podatnika spisów z natury na początek i koniec poszczególnych lat podatkowych, który to obowiązek prawidłowego i rzetelnego sporządzenia ciążył na Stronie z mocy ww. przepisów na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2017 r., poz. 728 ze zm.). Przepis art. 24 ust. 2 ustawy o PIT stanowił zatem właściwą i prawidłowo zastosowaną podstawę dokonanego rozstrzygnięcia decyzji, co potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, w szczególności powołany w zaskarżonej decyzji wyrok NSA z dnia 25 lipca 2023 r. o sygn. akt II FSK 46/21 (publikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – CBOSA). 3.5. Jako chybiony Sąd ocenia zarzut naruszenia norm procesowych zawartych w art. 122 i art. 122 § 2 O.p. W toku prowadzonego w przedmiotowej sprawie postępowania podatkowego oraz kontroli podatkowej zgromadzono (z zachowaniem obowiązującej procedury) pełny materiał dowodowy, który poddany ponownej ocenie przez organ odwoławczy pozwolił na ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń i uznanie między innymi, że Podatnik nie zgromadził materiałów, które wykazał w remanencie na dzień 1 stycznia 2019 r. w kwocie 533.148,38 zł (po korekcie błędów 530.734,71 zł) oraz na dzień 31 grudnia 2019 r. w kwocie 283.965,74 zł (po korekcie błędów 279.086,07 zł). Przeprowadzenie wielu rodzajowo różnych dowodów, mających znaczenie dla sprawy, pozwoliło w sposób jednoznaczny ustalić nierzetelność przedłożonych przez Stronę remanentów poprzez ujęcie w nich materiałów, których Skarżący nie zakupił w 2019 r. W sprawie nie wystąpiły jakiekolwiek wątpliwości prawne, których nie dałoby się usunąć, a które – wobec tego – należałoby rozstrzygać się na korzyść Podatnika (zasada in dubio pro tributario). Zebrany materiał dowodowy w swej wymowie jest również jednoznaczny i nie rodzi wątpliwości co do ustalonego przez organy obu instancji stanu faktycznego. W skardze Strona powoływała się na przepis art. 122 § 2 O.p. W brzmieniu obowiązującym od dnia 4 listopada 2025 r. stanowi on, że w postępowaniu podatkowym wszczętym z urzędu niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego rozstrzyga się na korzyść strony, z wyjątkiem przypadków gdy: 1)w postępowaniu uczestniczą strony o spornych interesach lub wynik postępowania ma bezpośredni wpływ na interesy innych osób; 2) przepisy prawa wymagają od strony wykazania określonych faktów; 3) sprzeciwia się temu ważny interes publiczny, w tym istotny interes państwa. Sąd podziela ocenę organów obu instancji w zakresie nierzetelności zakwestionowanych remanentów (por. str. 15-24 zaskarżonej decyzji). Sąd nie dopatrzył się w sprawie jakichkolwiek naruszeń prawa procesowego, a czynności podejmowane w ramach postępowania podatkowego były prawidłowe. 3.6. Zarzut dotyczący niewłaściwej oceny zebranego materiału, w szczególności poprzez wyciągnięcie błędnych wniosków z zeznań świadków zatrudnionych w firmie Podatnika ma charakter gołosłownej polemiki. Tymczasem z ich wypowiedzi wynika, że żaden z pracowników nie widział dużych ilości materiałów w magazynie w B. oraz że materiały kupowane były na bieżąco pod konkretną usługę. Wprawdzie zeznania pracowników są sprzeczne co do kwestii pomieszczeń magazynu w B. (jeden ze świadków zeznał, że był tam sad i materiały leżały w trawie bez żadnych zabezpieczeń, natomiast kolejny wskazywał, że był tam drewniany barak z boksami zamykanymi na kłódkę), jednak wypływa z nich logicznie wniosek, że Podatnik nie posiadał magazynu, w którym możliwe byłoby składowanie materiałów w ilości i objętości, determinowanej jako znaczna już przez samą ich wartość, jaką wskazano w spornych remanentach. Ocena dokonana w tym względzie przez organy obu instancji ma zatem charakter obiektywny. Trudno bowiem przyjąć, aby Skarżący miał jakiekolwiek racjonalne powody, aby nie tylko nie dopuszczać swoich pracowników do pomieszczenia, w którym rzekomo przechowywał materiały nabyte w związku z realizowanymi przez niego usługami o tak dużej wartości, lecz również aby nie ujawniać im miejsca, w którym były one składowane. Przesłuchiwany Podatnik sam zresztą wyjaśnił, że materiały były kupowane do konkretnej usługi. 3.7. Jak słusznie zauważył DIAS, z dyspozycji art. 181 i 187 O.p. wynika zasada, zgodnie z którą ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych. Nie oznacza to jednak, że podatnik jest zwolniony z dowodzenia i wykazywania okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, na które się powołuje lub na temat których dysponuje on, a przynajmniej obiektywnie powinien on dysponować, najlepszą wiedzą. Podatnik w swoim dobrze rozumianym interesie nie powinien zatem biernie oczekiwać na wynik postępowania dowodowego prowadzonego przez organy obu instancji, a następnie formułować pretensji, że nie dokonały one niezbędnych ustaleń, zwłaszcza gdy uprzednio nie dzieli się z nimi wiedzą na temat istotnych i jemu najlepiej albo wyłącznie znanych szczegółów i dowodów, które obiektywnie mogłyby pomóc rzucić nowe światło na istotne okoliczności sprawy. W takim zakresie strona ma obowiązek odpowiedniej współpracy, która nie powinna ograniczać się jedynie do wyrażania niczym niepopartych twierdzeń, lecz także do przedstawienia dowodów potwierdzających konkretne fakty. Oczywistym jest bowiem, że to każdy podatnik posiada najwięcej informacji odnośnie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. On zatem powinien być w stanie najlepiej i najpełniej naświetlić zarówno w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, jak i postępowania podatkowego motywy i racjonalność działań i zaniechań podejmowanych przez niego w ramach ryzyka gospodarczego. Od tego, czy przekazywane przez podatnika informacje są obiektywnie przekonujące lub poparte stosownymi dowodami, zależeć może weryfikacja zakładanych przez organy wstępnie tez z mniej na bardziej dla niego korzystne. Skarżący, który możliwości tych nie wykorzystywał w toku postępowania w sposób aktywny, nie powinien mieć pretensji do tego, że organy obu instancji oparły się na informacjach i materiale dowodowym, który same zdołały zgromadzić, a który obiektywnie ocenić należy za wystarczający dla rzetelnego rozpatrzenia niniejszej sprawy. W kwestii pisma Podatnika z dnia 21 maja 2025 r. Sąd wskazuje, że organy obu instancji wyciągnęły z niego właściwe wnioski. Zawarte bowiem w nim wyjaśnienia Strony pozostają w sprzeczności z informacjami pozyskanymi od kontrahentów. Z pozyskanych od nich odpowiedzi wynika, że część usług świadczonych przez Skarżącego w 2019 r. nie obejmowała materiału, zapewniał go nabywca usługi w całości albo częściowo. W ww. piśmie Skarżący przesłał ogólne i wybiórcze zestawienie faktur z 2018 r. i 2019 r., dokumentujących zarówno zakup narzędzi, jak i materiałów, nie przyporządkowując do żadnej faktury sprzedaży, bądź przyporządkowując je do sprzedaży w 2018 r. i do niektórych transakcji sprzedaży w 2019 r. Co za tym idzie, zarówno w toku kontroli, jak i w toku postępowania podatkowego oraz odwoławczego, Podatnik nie przyporządkował materiałów ze spisu z natury do sprzedaży dokonanej w 2019 r. 3.8. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego okresu przechowywania dokumentów, podkreślić należy, że zgodnie z art. 86 § 1 O.p. podatnicy są obowiązani do przechowywania ksiąg podatkowych i związanych z ich prowadzeniem dokumentów do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że dokumenty dotyczące danego zobowiązania podatkowego należy przechowywać do chwili jego przedawnienia, określonego w art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przypadku, gdy wobec danego zobowiązania podatkowego została wydana decyzja o zabezpieczeniu, bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu, co wynika z art. 70 § 6 pkt 4 O.p. Z powyższego wynika, że w okresie obowiązywania decyzji zabezpieczającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania za 2019 r. został zawieszony. Tym samym obowiązek przechowywania dokumentacji dotyczącej tego zobowiązania został wydłużony do momentu jego faktycznego przedawnienia. W związku z tym faktury z lat 2017-2018, mimo że pochodziły z okresów, w których zobowiązania podatkowe mogły już ulec przedawnieniu, mogły stanowić dowód w sprawie rozliczenia podatkowego za 2019 r., jeśli miały wpływ na wysokość przychodu lub kosztu uzyskania przychodu w tym roku. W przypadku, gdy wobec zobowiązania Strony z tytułu PIT za 2019 r. została wydana decyzja zabezpieczająca, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wówczas Podatnik powinien nadal przechowywać faktury, ponieważ przepisy prawa podatkowego nakładają obowiązek ich archiwizacji do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (w tym przypadku zobowiązania podatkowego za 2019 r.). W sprawie z kolei termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2019 r. nie upłynął w związku z wydaną decyzją zabezpieczającą z dnia 13 grudnia 2024 r., nr 0216-SEW.4251.3.2024, oraz zarządzeniem zabezpieczenia z dnia 9 stycznia 2025 r., nr [...], wydanym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2025 r., poz. 132 ze zm.). 3.10. Z tych względów, wobec nietrafnych zarzutów skargi oraz niestwierdzenia jakichkolwiek innych uchybień materialnoprawnych lub procesowych, które miałyby lub mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, w tym istotny, Sąd oddalił skargę w całości, na podstawie art. 151 p.p.s.a., jako w pełni nieuzasadnioną.