I SA/Sz 889/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi Q. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2025 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości z tytułu cła antydumpingowego wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.

Q. H. zaskarżył do sądu decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 29 września 2025 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia 30 stycznia 2025 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Q. H., jako prezesa zarządu O. P. I. spółki z o.o. z siedzibą w S., za zaległości tej spółki z tytułu nieuiszczonego cła antydumpingowego [...] zł wraz z odsetkami [...] zł należnego z tytułu importu folii aluminiowej, pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. decyzją z dnia 8 lipca 2022 r. określił O. P. I. spółce z o.o. z siedzibą w S. i zaksięgował kwotę należności celnych w postaci ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości [...] zł, którą spółka powinna uiścić wraz z odsetkami w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji. Cło antydumpingowe wynikało z importu folii aluminiowej bez podłoża, walcowanej, nieobrobionej więcej, w rolkach o wadze powyżej 10 kg, o wymiarach szer. 12 cm i gr 0,015 mm i dł. 209 m objętej procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 5 września 2018 r., pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. Decyzja ta została doręczona spółce 27 lipca 2022 r. (w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej) i stała się ostateczna. Wskazano także w ww. decyzji, że - zgodnie z umową z dnia 23 października 2013 r., zawartą w formie aktu notarialnego - spółka O. P. I. została założona 23 października 2013 r., jej siedziba mieści się w S. przy ul. [...]. Spółka prowadziła różnorodną działalność gospodarczą. Obecnie spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Z umowy spółki wynika, że Q. H. został powołany 23 października 2013 r. na prezesa zarządu spółki na 5. letnią kadencję, która wygasła w dniu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2018, tj. 11 marca 2019 r. Po tej dacie wymieniony nadal dokonywał w imieniu spółki szeregu czynności faktycznych, sprawując w rzeczywistości funkcję prezesa zarządu spółki. Według organu, okres pełnienia przez Q. H. obowiązków prezesa zarządu spółki rozpoczął się z chwilą zawarcia umowy spółki i trwa nadal. Obejmuje więc także dzień 6 sierpnia 2022 r., w którym upłynął termin płatności kwoty długu celnego zaksięgowanego decyzją Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia 8 lipca 2022 r. Nadto organ wskazał, że 5 września 2018 r. Agencja Celna C. S. [...], działając jako przedstawiciel bezpośredni spółki, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu, na podstawie ww. dokumentu SAD opisany wyżej towar, który został zakwalifikowany do kodu Taric 7607111110. Jako kraj pochodzenia zadeklarowano [...]. Podstawą wydania decyzji z dnia 8 lipca 2022 r. były ustalenia Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF), które potwierdziły, że deklarowane przez spółkę indonezyjskie pochodzenie importowanego towaru było fikcyjne, gdyż miał chińskie pochodzenie. Zatem, na towary chińskie nałożone zostało cło antydumpingowe ze stawką 36,6%, zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 217/2013 z dnia 11 marca 2013 r. nakładającym ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącym o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej w rolkach pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz.U.UE.L.2013.69.11). W decyzji tej dłużnik został powiadomiony o kwotach należności celnych, w tym cła antydumpingowego. Powiadomienie nastąpiło poprzez doręczenie decyzji spółce 27 lipca 2022 r., zatem dłużnik zobowiązany był do zapłaty tej kwoty w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji, tj. od 6 sierpnia 2022 r. Po upływie tego terminu niezapłacone należności przywozowe przekształciły się w zaległość z tytułu długu celnego. Z uwagi na fakt, że spółka nie uiściła należności celnych, do których zapłaty została zobowiązana na podstawie decyzji z dnia 8 lipca 2022 r., w sprawie zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne, które okazało się nieskuteczne. Następnie decyzją z dnia 30 stycznia 2025 r. Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Q. H., jako prezesa zarządu O. P. I. spółki z o.o. z siedzibą w S. za zaległości tej spółki z tytułu cła antydumpingowego wraz z odsetkami za zwłokę, wynikającego z importu folii aluminiowej, pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. Z ustaleń organu I instancji wynika, że w okresie, gdy upływał termin płatności należności celnych (6 sierpnia 2022 r.) Q. H. faktycznie pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, a wymieniony nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości ani wniosku o jej restrukturyzację, bądź układ i nie wykazał braku winy w tym zakresie. Nie wskazał również majątku spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu sprawy w instancji odwoławczej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z 30 stycznia 2025 r. Q. H. (skarżący) złożył skargę na powyższą decyzję organu. Sformułował następujące zarzuty: 1.rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 32 ust. 1 Konstytucji RP (Dz.U.1997.78.483 ze zm.) oraz art. 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz.U.1993.61.284) w zw. z art. 9, art. 91 ust. 1 i 2 oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu minimalnego standardu ochrony przewidzianego w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), skutkujące przypisaniem skarżącemu solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania celne spółki, w sytuacji gdy z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że dochował on należytej staranności w prowadzeniu spraw spółki a jego udział w nadużyciu lub oszustwie jest wykluczony; • art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2025.111 ze zm. - O.p.) poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w okolicznościach faktycznych sprawy nie upłynął 5. letni okres przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania celne spółki, podczas gdy długi celne z tytułu cła antydumpingowego i tym samym zaległości celne (podatkowe) powstały w okresie od 13 marca 2017 r. do 20 grudnia 2018 r., tym samym organy naruszyły art. 116 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie sprowadzające się do wydania zaskarżonych decyzji o odpowiedzialności skarżącego, pomimo upływu 5. letniego terminu przedawnienia liczonego od końca roku, w którym powstały zaległości celne (podatkowe). • art. 77 oraz art. 79 oraz art. 114 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.2013.269.1 ze zm. - UKC) w zw. z art. 66 ust. 1 Prawa celnego (Dz.U.2024.1373) oraz w zw. z art. 5 i art. 51 ust. 1 O.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zaległość celna (podatkowa) nie powstaje z chwilą upływu terminu płatności pierwotnego długu celnego powstałego w wyniku pierwotnego złożenia zgłoszenia celnego, co z kolei doprowadziło do naruszenia przez organy: • art. 101 ust. 1 w zw. z art. 102 ust. 2 i ust. 3 oraz w zw. z art. 104 ust. 1 i art. 108 ust. 1 UKC w zw. z art. 65 ust. 1 Prawa celnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że moment powstania zaległości celnej (podatkowej) z tytułu długu celnego należy utożsamiać z upływem terminu płatności wskazanego w decyzjach celnych, zamiast z terminem wynikającym bezpośrednio z przepisów prawa; 2. naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 128 w zw. z art. 107 § 2 O.p., polegające na tym, że organy dokonały zmiany rozstrzygnięć zawartych w pierwotnych decyzjach celnych w zakresie momentu powstania długu celnego oraz naliczania odsetek, co pozostaje w sprzeczności z art. 107 § 2 pkt 2 O.p. i doprowadziło do wydania decyzji z naruszeniem art. 128 O.p.; • art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. polegające na przypisaniu odpowiedzialności osobie trzeciej w warunkach braku wyraźnej podstawy ustawowej, przy jednoczesnym dokonaniu wykładni rozszerzającej pojęć "dług celny" oraz "zaległość podatkowa", bowiem organy, odstępując od jednoznacznego brzmienia przepisów i utrwalonej wykładni systemowej, wykroczyły poza granice zasady legalizmu, co doprowadziło do arbitralnego ukształtowania zakresu odpowiedzialności strony; jednocześnie organy naruszyły zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, dokonując ustaleń nieprzewidywalnych i sprzecznych z wcześniejszym rozstrzygnięciem; • art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. polegającym na niedokładnym wyjaśnieniu i niewystarczającym rozpatrzeniu materiału dowodowego ujawnionego w sprawie, w szczególności w zakresie należytej staranności skarżącego w prowadzeniu spraw spółki oraz braku winy w niezłożeniu wniosku o stwierdzenie upadłości we właściwym czasie; • art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. polegające na nieuchyleniu przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji oraz braku umorzenia postępowania, pomimo że w świetle podniesionych zarzutów naruszenia prawa materialnego było to w pełni zasadne. Dodatkowo, z ostrożności procesowej, na wypadek, gdyby powyższe zarzuty nie znalazły uznania składu orzekającego, wskazanym decyzjom skarżący zarzucił: 3. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 O.p. w zw. z art. 2 i art. 32 Konstytucji RP polegające na sporządzeniu uzasadnienia zaskarżonych decyzji w sposób sprzeczny z wymogami prawa, tj. bez wskazania konkretnych faktów prawotwórczych uznanych za udowodnione, bez wskazania dowodów, którym organ ostatecznie dał wiarę, oraz bez podania jasnych i szczegółowych przyczyn odmówienia wiarygodności twierdzeniom strony, zaś uzasadnienie decyzji zostało oparte na dowolnej, arbitralnej i wybiórczej - a nie swobodnej - ocenie materiału dowodowego, co doprowadziło do pominięcia istotnych okoliczności sprawy, w szczególności faktu, że dług celny spółki, a tym samym zaległość podatkowa związana ze zgłoszeniami celnymi z przełomu lat 2017- 2018, uległy przedawnieniu w świetle art. 118 § 1 O.p., ponadto organy pominęły wątpliwości dotyczące pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu w okresie, w którym doszło do niewypłacalności spółki, co miało kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; 4. naruszenie przepisów prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 116 § 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że odwołujący w okresie, w którym nastąpiła niewypłacalność spółki pełnił funkcje członka zarządu, co skutkowało przypisaniem odpowiedzialności za zobowiązania spółki odwołującemu; • art. 116 § 2 ust. 1 lit. b O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wskazane przez odwołującego okoliczności nie wskazywały na brak winy odwołującego jako członka zarządu spółki przy niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki, co skutkowało niezastosowaniem, wskazanego przepisu w rozpoznawanej sprawie. W następstwie powyższych zarzutów skarżący wniósł - na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2026.143 ze zm. - P.p.s.a.) w zw. z art. 247 § 1 ust. 3 O.p. - o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji, a gdyby sąd nie doszukał podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji, skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych oraz o przeprowadzenie rozprawy i połączenie spraw w toczących się przed sądem w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, gdyż pozostają one ze sobą w związku (wszystkie dotyczą odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej za zobowiązania wynikające z poszczególnych decyzji wydanych wobec spółki). W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że decyzje organów opierają się na błędnej wykładni przepisów prawa celnego dotyczących momentu powstania długu celnego i jego konsekwencji dla ustalenia początku biegu terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Według skarżącego, przepisy art. 77 ust. 1 i art. 79 UKC nie pozostawiają miejsca na interpretację, że dług celny powstaje w jakimkolwiek innym momencie, niż z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. W sprawie wszystkie zgłoszenia celne zostały dokonane w 2017 r. i 2018 r., a zatem w tych latach powstał dług celny, a w konsekwencji również zobowiązanie podatkowe z tego tytułu. W związku z tym, organy błędnie przyjęły, że zaległość podatkowa powstała dopiero po upływie terminu płatności wskazanego w decyzjach określających wysokość należności celnych, podczas gdy decyzje te miały charakter wyłącznie deklaratoryjny, a nie konstytutywny. Zgodnie bowiem z art. 65 ust. 1 Prawa celnego w zw. z art. 108 ust. 1 UKC, termin płatności cła wynosi 10 dni od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, a to oznacza, że zaległość podatkowa powstała już w 2017 r. i 2018 r., po upływie 10. dniowego terminu od dnia zgłoszenia celnego. Skoro więc pierwotny dług celny powstał w latach 2017-2018, to dla każdego z nich termin płatności wynosił 10 dni od zgłoszenia i po jego upływie rozpoczął bieg 5 lat, czyli dla roku 2017 prawo do wydania decyzji upływało w 2022 r., a dla roku 2018 prawo do wydania decyzji upłynęło w 2023 r. Skarżący, zarzucając naruszenie art. 128 O.p., podniósł, że treść zaskarżonych rozstrzygnięć pozostaje w sprzeczności z treścią ostatecznych decyzji określających wysokość długu celnego. Decyzje podatkowe mają charakter relatywny względem decyzji celnych, co oznacza, że ich treść pozostaje w ścisłej zależności od ustaleń organu celnego w przedmiocie wartości determinujących podstawę opodatkowania, takich jak wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa (pozycja CN) czy wysokość należnego cła. W postępowaniu podatkowym nie ma możliwości samodzielnej weryfikacji tych elementów. Dopóki więc w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja celna, stanowi ona element niezbędny i wiążący przy wydawaniu decyzji podatkowych. Relacja ta polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego przez uprzednie rozstrzygnięcie organu celnego w zakresie długu celnego. Decyzja organu celnego, która stała się ostateczna i prawomocna, ma charakter wiążący dla organów podatkowych, zarówno w aspekcie podmiotowym, jak i przedmiotowym opodatkowania. Skoro zatem organ celny jednoznacznie określił moment powstania długu celnego w każdej z decyzji, niezrozumiałe dla skarżącego pozostaje, dlaczego organy podatkowe - wbrew regulacjom UKC - rezygnują z naliczenia odsetek, zwłaszcza, że - zgodnie z art. 107 § 2 ust. 2 O.p. - odpowiedzialność osoby trzeciej obejmuje obok należności głównej również odsetki. Jest to o tyle dziwne, że odsetki od kwoty należności wynikającej z długu celnego posiadają charakter akcesoryjny w stosunku do należności głównej i powstają z mocy prawa w sytuacjach, w których powstaje zaległość z powodu nieuiszczenia długu celnego. Charakter akcesoryjny świadczenia z tytułu odsetek nie pozwala na oderwanie go od należności głównej. Według skarżącego, jedynym powodem, dla którego organy prezentują takie podejście, jest fakt, że przyjęcie tych ustaleń pozbawiłoby organy prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki. Co do kwestii dotyczącej terminu przedawnienia skarżący podniósł, że nie rozumie dlaczego organ, posiadając informacje o niewypłacalności spółki i bezskuteczności egzekucji, nie podjął działań zmierzających do przypisania odpowiedzialności skarżącemu w momencie, gdy umorzył postępowanie egzekucyjne (15 października 2021 r.), wtedy bowiem organ I instancji nie przekroczyłby terminu przedawnienia uprawnienia materialnoprawnego do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, wynikającego z art. 118 § 1 O.p. W piśmie procesowym z dnia 8 kwietnia 2026 r. skarżący uzupełnił i doprecyzował zarzuty, podnosząc: 1. naruszenie art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 127 O.p., polegające na wydaniu decyzji bez należytego i kompletnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w szczególności: a) bez analizy, dlaczego pominięto określone dowody, twierdzenia i zarzuty skarżącego - w tym dotyczące momentu powstania długu celnego oraz zarzutu upływu terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji (art. 118 § 1 O.p.), co w konsekwencji prowadzi do naruszenia przez organ: a. art. 118 § 1 O.p. poprzez błędne ustalenie daty początkowej biegu terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej; b. art. 77 ust. 1 lit. a, ust. 2 i ust. 3 UKC poprzez błędne przyjęcie, że dług celny powstał na podstawie art. 79 UKC, pomimo że z treści decyzji pierwotnej oraz zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż podstawa prawna wskazuje na zastosowanie art. 77 ust. 1 lit. a oraz ust. 2 i 3 UKC; c. bez odniesienia się do kluczowej kwestii charakteru prawnego decyzji pierwotnej wydanej przez organ celny, tj. czy miała ona charakter deklaratoryjny, czy konstytutywny, pomimo że ustalenie to ma zasadnicze znaczenie dla prawidłowego określenia momentu rozpoczęcia biegu terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p.; d. art. 127 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, polegające na niewłaściwym ukształtowaniu postępowania odwoławczego, sprowadzającego się do braku merytorycznego odniesienia się do zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p., co świadczy o tym, że organ odwoławczy nie przeprowadził samodzielnego, merytorycznego rozpoznania sprawy, lecz ograniczył się do formalnej akceptacji stanowiska organu pierwszej instancji. Organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Sporna w sprawie jest kwestia oceny zaistnienia przesłanek do ustalenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego z O. P. I. spółką z o.o. z siedzibą w S. za zaległości tej spółki z tytułu nieuiszczonych należności celnych wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu importu folii aluminiowej, pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. Według organów obu instancji w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki określone w art. 116 § 1 i § 2 O.p. do ustalenia odpowiedzialności skarżącego, natomiast, według skarżącego, w sprawie doszło do przedawniania prawa do wydania takiej decyzji, gdyż termin, określony w art. 118 § 1 O.p., upłynął z końcem 2023 r., a decyzja ustalająca organu I instancji została wydana i doręczona w 2025 r., a nadto w dacie, gdy powstała zaległość skarżący nie był prezesem zarządu spółki oraz nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Szczegółowa argumentacja skarżącego co do przedawniania prawa oraz braku przesłanek pozytywnych do wydania wobec niego decyzji ustalającej jego odpowiedzialność solidarną ze spółka opiera się na założeniu, że: 1) dług celny powstaje z mocy prawa w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, a decyzja celna ma charakter wyłącznie deklaratoryjny, zatem momentem powstania zaległości celnej jest upływ terminu płatności, który wynosi 10 dni od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego; 2) w sprawie zobowiązanie powstało w 2018 r., zatem decyzja wobec niego, jako osoby trzeciej, mogła zostać skutecznie wydana najpóźniej do 31 grudnia 2023 r. (art. 118 § 1 O.p.); 3) mandat skarżącego, jako prezesa zarządu spółki, wygasł w 2019 r., tj. w dniu odbycia zgromadzenia wspólników spółki zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy jego kadencji, zatem twierdzenia organu o jego przedłużeniu per factam concludentiam pozostają w rażącej sprzeczności z art. 202 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2024.18 - K.s.h.), który wymaga formalnego aktu powołania na nową kadencję; 4) organy nie wykazały, że w czasie pełnienia funkcji przez skarżącego wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, także z powodu braku rzetelnej analizy stanu majątkowego spółki i jego ewolucji; 5) organy nie przeanalizowały przesłanek egzoneracyjnych, tj. nie zbadały, czy skarżący posiadał realną możliwość złożenia wniosku o upadłość, czy też działał w warunkach wyłączających przypisanie odpowiedzialności (np. brak wiedzy, brak dostępu dodanych, faktyczne wyłączenie z zarządzania); 6) naruszenie przez organy prawa skarżącego do obrony, zasady proporcjonalności i rzetelności procedury, jak też pominięcie działania skarżącego w dobrej wierze, dochowanie należytej staranności i brak udziału w oszustwie, które to okoliczności wykluczają odpowiedzialność osoby trzeciej; 7) organy zignorowały motyw 38 preambuły UKC, który nakazuje uwzględniać dobrą wiarę przedsiębiorcy i minimalizować negatywne skutki naruszeń formalnych, a spółka i skarżący działali w przekonaniu o prawidłowości dokumentów związanych z importem folii aluminiowej, zaś nieuczciwe działania miały miejsce po stronie eksporterów. Mając na uwadze taki zakres sporu, należy na wstępie odwołać się do przepisów regulujących odpowiedzialność osób trzecich z tytułu długu celnego, a następnie do przepisów regulujących powstanie długu celnego w związku z zarzutami skarżącego dotyczącymi przedawniania prawa do wydania decyzji ustalającej jego solidarną odpowiedzialność ze spółką za dług celny. Organem celnym właściwym do orzekania w sprawach odpowiedzialności osoby trzeciej z tytułu długu celnego oraz odsetek, o których mowa w art. 114 UKC, jest naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy ze względu na miejsce powstania długu celnego. Zgłoszenie celne spółka złożyła w S., zatem organem właściwym w sprawie jest Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S.. Zgodnie z art. 66 Prawa celnego, do odpowiedzialności z tytułu długu celnego oraz odsetek, o których mowa w art. 114 UKC, stosuje się odpowiednio przepisy art. 29 oraz działu III (Zobowiązania podatkowe) rozdziałów 14 (Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych) i 15 (Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich) O.p. Art. 114 ust. 1 UKC stanowi, że odsetki za zwłokę naliczane są od kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych począwszy od dnia, w którym upłynął wyznaczony termin, aż do dnia zapłaty należności. Z przywołanej regulacji prawnej wynika, że do odpowiedzialności za dług celny stosuje się odpowiednio przepisy o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, w tym art. 116 O.p. (odpowiedzialność członka zarządu bądź osoby, która była członkiem zarządu w czasie, gdy upływał termin płatności należności). Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w tej ustawie, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przepis art. 116 § 2 O.p. stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Nadto zakres odpowiedzialności podmiotów, o których mowa w art. 116 O.p., obejmuje - na postawie art. 107 § 1 O.p. - zaległości podatkowe podatnika oraz należności wskazane w art. 107 § 2, tj.: podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów; odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych; niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowanie tych zaliczek; koszty postępowania egzekucyjnego. Stosownie także do brzmienia do art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 108 § 3 O.p.). Wówczas postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Z brzmienia ww. art. 116 O.p. wynika, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe (celne) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organy podatkowe obowiązane są wykazać w ramach postępowania dowodowego tzw. pozytywne przesłanki tej odpowiedzialności, tj.: 1) istnienie zaległości podatkowych spółki, 2) że strona postępowania pełniła obowiązki członka zarządu spółki w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań podatkowych spółki, 3) bezskuteczność w całości lub w części egzekucji zaległości podatkowych wobec spółki. Do negatywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które powinien wykazać on, zalicza się: 1) wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie Prawo restrukturyzacyjne, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; ewentualnie 2) wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zasadniczą kwestią sporną, która determinuje w sprawie odpowiedzialność solidarną skarżącego ze spółką, jest ustalenie istnienia zaległości z tytułu długu celnego - cła antydumpingowego w dacie wydania przez organ I instancji decyzji o tej odpowiedzialności skarżącego ze spółką. Decyzję w sprawie organ celno-skarbowy (jako organ I instancji) wydał 30 stycznia 2025 r. Nie jest sporne w sprawie, że taka decyzja, jako ustalająca tę odpowiedzialność, ma charakter decyzji konstytutywnej, zatem dla jej wejścia do obrotu prawnego konieczne jest jej doręczenie stronie. W sprawie decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi skarżącego 15 lutego 2025 r. Dalej, konieczne w sprawie jest ustalenie, czy w dacie doręczenia stronie decyzji o solidarnej odpowiedzialności ze spółką za dług celny organ celno-skarbowy wykazał istnienie zaległości z tytułu należności celnych spółki. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia 8 lipca 2022 r. Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. określił spółce należności celne, w tym z tytułu cła antydumpingowego, wynikające z importu folii aluminiowej, objętej procedurą dopuszczenia do obrotu, na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 5 września 2018 r., pochodzącej z Chińskiej Republiki Ludowej. Decyzja ta została doręczona spółce z upływem 27 lipca 2022 r. (w trybie art. 150 O.p.). Od decyzji strona nie złożyła odwołania, wobec czego stała się ona ostateczna w administracyjnym toku instancji (także prawomocna). Na podstawie art. 65 ust. 1 Prawa celnego, spółka jako dłużnik celny zobowiązana była do zapłaty ww. kwoty w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji, tj. 6 sierpnia 2022 r. Po upływie tego terminu niezapłacone przez spółkę należności przywozowe przekształciły się w zaległość z tytułu długu celnego. Według składu orzekającego w sprawie, ustalając, czy w sprawie doszło do przedawnienia należności z tytułu długu celnego spółki, organy obu instancji prawidłowo odwołały się do poniższych regulacji Prawa celnego oraz UKC. Na podstawie art. 65 ust. 1 Prawa celnego, termin, o którym mowa w art. 108 ust. 1 UKC (kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadająca długowi celnemu, podana do wiadomości zgodnie z art. 102, zostaje uiszczana przez dłużnika w terminie wyznaczonym przez organy celne), wynosi 10 dni. Na podstawie natomiast art. 102 ust. 7 Prawa celnego, kwot należności można dochodzić w terminie 5 lat, licząc od dnia, w którym zostały zaksięgowane. Jak stanowi natomiast przepis art. 65 ust. 8 Prawa celnego, bieg terminu przedawnienia, o którym mowa w ust. 7, zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym dłużnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. W sprawie do zaksięgowania kwoty długu celnego doszło w dniu wydania decyzji z dnia 8 lipca 2022 r. (pkt 2 tej decyzji). Zatem, nawet bez uwzględnienia sytuacji, powodującej przerwanie biegu terminu przedawnienia, przedawnienie ww. należności celnej nastąpi po upływie 5 lat, tj. 8 lipca 2027 r. Jednak w rozpoznawanej sprawie bieg terminu przedawnienia ww. należności przerwany został w czerwcu i w lipcu 2020 r. przez zastosowanie środków egzekucyjnych, o których spółka była zawiadamiana (por. s. 21 decyzji organu). Zatem, w sprawie nie doszło do przedawnienia należności z tytułu długu celnego - cła antydumpingowego. Odnosząc się do przeciwnej argumentacji skarżącego, że w sprawie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze spółką za ww. należności, gdyż dług celny - w jego ocenie - powstał w dacie złożenia przez spółkę pierwotnego zgłoszenia celnego, a nie w dacie wydania decyzji, na podstawie której m.in. zaksięgowano kwotę długu celnego (8 lipca 2022 r.), należy uznać, że argumentacja skarżącego pomija zasadniczą kwestię, tj. istotnej odmienności regulacji, tak Prawa celnego, jak i UKC, od regulacji prawa podatkowego, w zakresie trybu i sposobu zgłaszania należności celnych przez zgłaszającego oraz weryfikacji poprawności takiego zgłoszenia przez właściwe organy celne, a w konsekwencji skutków poprawnego zgłoszenia celnego i wadliwego zgłoszenia celnego, tj. w wyniku niewypełnienia warunków lub obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego, w szczególności w sytuacji, gdy dochodzi do weryfikacji zgłoszenia celnego i wymierzenia cła antydumpingowego. Zgodnie z art. 5 pkt 18 UKC, dług celny oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego. Na podstawie art. 77 ust. 1 lit. a i ust. 2 UKC, dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych: a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Powołane przepisy art. 77 ust. 1 i ust. 2 UKC statuują warunki dokonania przez zgłaszającego do objęcia właściwą procedurą towarów nieunijnych. W przypadku prawidłowego zgłoszenia celnego, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Jednak, jak wynika z przepisów następujących po art. 77 UKC, normodawca unijny określił sytuacje, w których do powstania długu celnego dochodzi w innym momencie, niż w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W art. 78 ust. 1 UKC przyjęto, że dług celny (w sytuacji tam określonej) powstaje w wyniku przyjęcia zgłoszenia do powrotnego wywozu dotyczącego danych produktów. Normodawca unijny w art. 79 UKC uregulował natomiast te szczególne sytuacje, gdy dług celny powstaje w innym momencie, niż w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, również w wyniku niespełnienia przez zgłaszającego warunków lub obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego. Tak m.in. postanowił w art. 79 ust. 2 lit. b UKC przyjmując, że dług celny powstaje z chwilą, gdy przyjęte zostaje zgłoszenie celne o objęcie towarów procedurą celną, a następnie zostaje stwierdzone, że warunek wymagany do objęcia towarów tą procedurą lub przyznania zwolnienia z cła lub obniżonej stawki celnej przywozowej ze względu na końcowe przeznaczenia towarów nie został faktycznie wypełniony. W dalszych jednostkach redakcyjnych UKC postanowiono, że w przypadku gdy należna kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym (art. 102 ust. 2). Jednak, jeżeli ust. 2 nie ma zastosowania, dłużnik zostaje powiadomiony o długu celnym przez organy celne, gdy są one w stanie określić należną kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych i wydać decyzję w tej sprawie (art. 102 ust. 3). W przepisie art. 103 ust. 1 UKC przewidziano, że dłużnika nie powiadamia się o długu celnym po upływie okresu 3 lat dnia powstania długu celnego, a w art. 103 ust. 2 UKC, że w przypadku, gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu, okresu trzech lat przedłuża się minimalnie do pięciu lat oraz maksymalnie do dziesięciu lat, zgodnie z prawem krajowym. W krajowym Prawie celnym ww. okres maksymalny określono na pięć lat (art. 65 ust. 7). Z kolei w art. 104 ust. 1 UKC przewidziano, że organy celne, o których mowa w art. 101, księgują zgodnie z prawem krajowym należną kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych określoną zgodnie z tym artykułem. Zgodnie z art. 108 ust. 1 UKC kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadająca długowi celnemu, podana do wiadomości zgodnie z art. 102, zostaje uiszczona przez dłużnika w terminie wyznaczonym przez organy celny (...). Termin, o którym mowa w art. 108 ust. 1 UKC, wynosi 10 dni (art. 65 ust. 1 Prawa celnego). Wobec powyższego przepisy Prawa celnego i UKC, co do momentu powstania długu celnego i terminu zapłaty należności celnych, zawierają własne, szczególne regulacje, które są odrębne od tych określonych w prawie podatkowym. Na gruncie tych szczególnych regulacji prawnych, obowiązek zapłaty należności celnych uzależniony jest od powiadomienia dłużnika o określonej w zgłoszeniu celnym albo w decyzji kwocie należności celnych i od dnia powiadomienia liczony jest termin na zapłatę tych należności. Zatem obszerna argumentacja skarżącego co do charakteru deklaratoryjnego decyzji organu celnego wydanej na podstawie art. 102 ust. 3 w zw. z art. 79 ust. 2 lit. b UKC i jej skutków co do liczenia terminu na określenie długu celnego (według skarżącego od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. 5 września 2018 r. - art. 77 ust. 2 UKC i w konsekwencji nie było dopuszczalne liczenie terminu od daty powiadomienia skarżącego o zaksięgowaniu długu celnego na podstawie decyzji z dnia 8 lipca 2022 r. ) - nie zasługiwała na uwzględnienie. Niewątpliwie bowiem decyzja z dnia 8 lipca 2022 r. r., którą m.in. powiadomiono spółkę o zaksięgowaniu kwoty długu celnego, nie nosi cech decyzji deklaratoryjnej. Decyzja ta nie może potwierdzać, że dług celny powstał w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (5 września 2018 r.), z kilku powodów. Po pierwsze - przepis art. 79 ust. 2 lit. b UKC wyraźnie wskazuje inny moment powstania długu celnego wobec stwierdzonych później, tj. po przyjęciu zgłoszenia celnego, nieprawidłowości. Po drugie - decyzja ta nie może potwierdzać zadeklarowania przez zgłaszającego towaru do procedury celnej należności, których tenże nie zadeklarował w prawidłowej wysokości. Po trzecie - użycie przez normodawcę unijnego w art. 102 ust. 3 UKC wyrazu "określić" w odniesieniu do działań organów celnych (gdy organy celne są w stanie "określić" należną kwotę należności celnych), nie oznacza, że decyzja takich organów ma charakter deklaratoryjny, tym bardziej, że in fine tej regulacji użyto zwrotu: "i wydać decyzję w tej sprawie", bez przymiotnika określającego charakter decyzji. Po czwarte - nie wskazano w tej regulacji, że chodzi o decyzję deklaratoryjną, a nawet gdyby normodawca unijny użył zwrotu: "i wydać decyzję określającą należną kwotę należności celnych", to i tak dalej nie dowodziłoby to, że w takiej regulacji chodziłoby o decyzję deklaratoryjną, bowiem z całego powołanego kontekstu regulacyjnego (Prawo celne i UKC), jasno wynika, że decyzja organu celnego wydana na podstawie art. 102 ust. 3 w zw. z art. 79 ust. 2 lit. b UKC ma charakter decyzji konstytutywnej, czyli wywołującej skutki od daty jej doręczenia. Mając na uwadze powołaną argumentację, należało uznać, że skoro organ I instancji wydał i doręczył spółce decyzję w przedmiocie długu celnego oraz powiadomił spółkę o zaksięgowaniu długu celnego decyzją z dnia 8 lipca 2022 r., doręczoną spółce 27 lipca 2022 r., to dług celny powstał 6 sierpnia 2022 r. (10 dni od dnia zaksięgowania i powiadomienia - art. 108 ust. 1 UKC oraz art. 65 ust 1 i ust. 7 Prawa celnego). Zatem, organ celno-podatkowy mógł w terminie do końca 2027 r. wydać także decyzję orzekającą o odpowiedzialności solidarnej skarżącego ze spółką za zaległości celne w zakresie cła antydumpingowego (art. 118 § 1 O.p.). Decyzja tego organu została wydana 30 stycznia 2025 r. i doręczona pełnomocnikowi skarżącego 15 lutego 2025 r., a więc przed upływem terminu, niezależnie od ww. okoliczności przerwania biegu terminu na dochodzenie zaksięgowanych należności, wynikających z art. 65 ust. 7 i ust. 8 Prawa celnego. Odnosząc do kwestii wykazania przez organy zaistnienia w sprawie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności skarżącego ze spółką za dług celny, należy podzielić ocenę tychże organów, że w sprawie takie przesłanki zaistniały. Jak już wskazano, spółka zobowiązana była do zapłaty kwoty długu celnego w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji, tj. do 6 sierpnia 2022 r. r. Po upływie tego terminu niezapłacone przez spółkę należności przywozowe przekształciły się w zaległość z tytułu długu celnego. Wszczęta do majątku spółki egzekucja okazała się w znacznej części bezskuteczna. W wyniku bowiem zajęcia wierzytelności spółki uzyskano kwotę [...]zł, którą zarachowano na koszty egzekucyjne. Innych rachunków bankowych spółki nie ustalono. W zasobach JPK ustalono jednego kontrahenta, u którego dokonano zajęcia wierzytelności. Dłużnik poinformował, że spółce nie przysługują żadne wierzytelności. W wyniku skierowanych zapytań o nieruchomości ustalono, że spółka nie posiada nieruchomości. Na podstawie CEPiK ustalono, że spółka posiada samochód osobowy Volkswagen Jetta. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia i odebrania tego pojazdu. Dokonano też zajęcia ruchomości w postaci maszyn. W wyniku sprzedaży ruchomości w drodze licytacji uzyskano łącznie [...] zł. Kwotę tę zarachowano na część kosztów egzekucyjnych. Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S., postanowieniem z dnia 11 grudnia 2020 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec spółki. W tej sytuacji także, skoro postępowanie egzekucyjne zakończone zostało 11 grudnia 2020 r., to bieg terminu przedawnienia zaczął biec od nowa, tj. od 12 grudnia 2020 r. (art. 65 ust. 8 Prawa celnego). Oceniając zaistnienie przesłanki pełnienia przez skarżącego, w okresie w którym upływał termin płatności należności celnych spółki, funkcji prezesa - według składu orzekającego w sprawie - organy wykazały, że wymieniony taką funkcję pełnił. Jak ustaliły bowiem organy, wymieniony od daty zawarcia umowy spółki, tj. od 23 października 2013 r., do daty wydania decyzji w sprawie, faktycznie tę funkcję pełnił. Z umowy spółki wynika, że został powołany 23 października 2013 r. na prezesa jednoosobowego zarządu spółki na 5. letnią kadencję, która wygasła w dniu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2018, tj. - jak wynika z Krajowego Rejestru Sądowego - 11 marca 2019 r. Jednak po tej dacie skarżący podejmował w imieniu spółki szereg czynności faktycznych, dowodzących, że nadal pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu. Jak też ustaliły organy, w dacie wydania zaskarżonej decyzji spółka nie prowadziła już działalności gospodarczej. Prezes jej zarządu przebywa w [...] i brak jest z nim kontaktu. Prokurentem spółki jest obywatelka Chin z kartą pobytu do 9 marca 2021 r. Organy, analizując terminy "kadencja" i "mandat", a nadto odwołując się szeroko do orzecznictwa Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sposób uprawniony wywiodły, że - na gruncie przepisów K.s.h. - w przypadku spółki z o.o. pojęcie mandatu jest komplementarne wobec pojęcia kadencji, gdyż obejmuje szerszy aspekt upoważnienia do pełnienia obowiązków i wykonywania praw członka zarządu. Członek zarządu posiadający mandat jest uprawniony do realizacji wszelkich uprawnień członka zarządu, pomimo upływu kadencji, na którą został powołany, bowiem okres faktycznego sprawowania funkcji (ważności mandatu) może być znacząco dłuższy od kadencji. W sprawie, jak prawidłowo ustaliły to organy, rezygnacja przez wymienionego z funkcji prezesa zarządu spółki nie została zgłoszona do Krajowego Rejestru Sądowego. Nadto, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za rok 2018 r. (po 11 marca 2019 r.), skarżący wykonywał szereg czynności w imieniu spółki. Z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że po 11 marca 2019 r. dokonane były przez sąd rejestrowy wpisy w następujących datach: 12 marca 2019 r., 13 lutego 2020 r., 1 czerwca 2020 r., 29 listopada 2020 r. (zmiany danych w rejestrze), które mogły być dokonane jedynie na wniosek skarżącego, gdyż - zgodnie z danymi z tego rejestru - nie było innej osoby uprawnionej do reprezentowania spółki. Ponadto 7 lutego 2020 r. odbyło się zgromadzenie wspólników spółki, na którym przedstawiono sprawozdanie z działalności zarządu spółki za rok 2019; przedłożono bilans oraz rachunek zysków i strat; informacje dodatkowe do sprawozdania finansowego; wnioski i uchwały w przedmiocie przyjęcia sprawozdania, bilansu oraz przeznaczenia zysków spółki. Na wszystkich tych dokumentach znajdowały się podpisy prezesa zarządu spółki - skarżącego. Także w uchwale nr 1/2020 zgromadzenia wspólników spółki z dnia 7 lutego 2020 r. widniał podpis prezesa zarządu spółki. W dokumencie tym w § 2 zapisano, że: "Zarząd działa w roku 2020". W okresie pandemii Covid-19 spółka korzystała z pomocy de minimis. Pomoc ta, rekompensująca negatywne konsekwencje ekonomiczne związane z COVID-19, została spółce udzielona 22 czerwca 2020 r. przez Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Zatem, jak trafnie wykazały organy, także po 11 marca 2019 r. skarżący nie kwestionował swojego statusu jako członka zarządu spółki z powodu wygaśnięcia mandatu ani też tego statusu nie kwestionowała spółka. Zatem faktyczne wykonywanie przez skarżącego obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje odpowiedzialność podatkową skarżącego przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. W sytuacji bowiem, gdy taka osoba, z akceptacją zgromadzenia wspólników, pomimo wygaśnięcia mandatu, nadal wykonuje obowiązki członka zarządu, może ponosić odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 O.p., tym bardziej, że żadna nowa osoba nie została w jej miejsce powołana. W konsekwencji, okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki obejmował także dzień 6 sierpnia 2022 r., czyli dzień, w którym upłynął termin płatności kwoty długu celnego z tytułu cła antydumpingowego zaksięgowanego decyzją z dnia 8 lipca 2022 r. Według składu orzekającego w sprawie, organy obu instancji prawidłowo także przyjęły, że skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych, wyłączających jego odpowiedzialność solidarną ze spółką za dług celny, tj. zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Na podstawie art. 10 ustawy Prawo upadłościowe (Dz.U.2020.1228 ze zm. - u.p.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.u., dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Art. 11 ust. 1a u.pu. stanowi, że: domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Natomiast z brzmienia art. 11 ust. 2 u.p.u. wynika, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. W myśl art. 21 ust. 1 u.p.u. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z przytoczonych regulacji wynika, że u.p.u. wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości, tj.: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych (tzw. niewypłacalność płynnościowa art. 11 ust 1 i 1a u.p.u.) albo w postaci trwającego ponad 24 miesiące stanu nadwyżki pasywów nad aktywami (tzw. niewypłacalność zadłużeniowa). Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich, daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku. Moment ziszczenia się choćby jednej z wymienionych przesłanek jest czasem, w którym to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności, powinien złożyć wniosek o upadłość bądź o wszczęcie postępowania układowego. Słusznie przyjęły organy obu instancji, że w sprawie zaistniała pierwsza z przesłanek wskazanych w u.p.u., bowiem spółka zaprzestała regulowania zobowiązań z tytułu należnego cła. Pierwsza, najstarsza zaległość nieuiszczenia cła wynikała z decyzji wydanej przez Naczelnika Z. Urzędu Celno -Skarbowego w S. z dnia 28 lutego 2020 r. Spółka nie zapłaciła w terminie płatności (tj. do 13 marca 2020 r.) zobowiązania w kwocie [...]zł. Druga zaległość w kwocie [...] zł wynikała z decyzji tegoż organu z dnia 28 lutego 2020 r., której spółka także nie zapłaciła w terminie płatności (tj. do 13 marca 2020 r.). Nie był to stan przejściowy, bowiem z upływem czasu zaległe zobowiązania z tytułu nieuiszczenia cła wzrastały. Spółka stała się niewypłacalna 14 marca 2020 r., w następstwie podstawa do ogłoszenia upadłości wystąpiła 14 czerwca 2020 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości powinien był zostać złożony w terminie 30 dni, licząc od dnia 14 czerwca 2020 r. W sprawie zastosowanie znajdował art. 15 zzra ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374 ze zm. - ustawa o COVID-19). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podstawa do ogłoszenia upadłości dłużnika powstała w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, a stan niewypłacalności powstał z powodu COVID-19, bieg terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 21 u.p.u. nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega przerwaniu. Po tym okresie termin ten biegnie na nowo. Jeżeli stan niewypłacalności powstał w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 domniemywa się, że zaistniał z powodu COVID-19 (ust. 1). Nadto, jeżeli termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości ustalany jest z uwzględnieniem postanowień ust. 1 i wniosek o ogłoszenie upadłości zostanie złożony przez dłużnika w tym terminie, a brak jest wcześniejszego wniosku o ogłoszenie upadłości, określone przepisami u.p.u., terminy, dla których obliczania znaczenie ma dzień zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wydłuża się o liczbę dni pomiędzy dniem zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a ostatnim dniem, w którym wniosek ten winien być złożony stosownie do art. 21 ust. 1, lub odpowiednio art. 21 ust. 2a u.p.u., bez uwzględniania postanowień ust. 1 niniejszego artykułu. Dla skorzystania z art. 15zzra ustawy COVID-19 konieczne było spełnienie przez dłużnika dwóch przesłanek: 1) podstawa do ogłoszenia upadłości dłużnika powstała w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID -19, 2) stan niewypłacalności powstał z powodu COVID-19. W analizowanej sprawie podstawa do ogłoszenia upadłości spółki powstała w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19. W zakresie drugiej przesłanki, tj. stanu niewypłacalności, ustawodawca wprowadził domniemanie prawne, zgodnie z którym, jeżeli stan niewypłacalności powstał w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 domniemywa się, że zaistniał z powodu COVID -19. W sprawie stan niewypłacalności powstał w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego, a zatem druga przesłanka także została spełniona. Stan zagrożenia epidemicznego przestał obowiązywać w Polsce 1 lipca 2023 r. (rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2023 r. - Dz.U.2023.1118), a więc termin do ogłoszenia upadłości spółki upłynął 31 lipca 2023 r. Jednak stan zagrożenia epidemicznego oraz stan epidemii nie wyłączał uprawnienia do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Członek zarządu mógł złożyć stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości w okresie obowiązywania epidemii COVID-19. Jak wynika z akt sprawy, spółka złożyła 10 kwietnia 2020 r. do Sądu Rejonowego [...] w S. wniosek o ogłoszenie upadłości, przy czym wobec nieuzupełnienia braków formalnych wniosku, zarządzeniem z dnia 22 października 2020 r. (prawomocnym od 20 listopada 2020 r.) wniosek ten został zwrócony (pismo Sądu Rejonowego [...] w S. XII Wydział Gospodarczy z dnia 30 kwietnia 2025 r.). Zwrot wniosku oznacza, że w sprawie nie zgłoszono wniosku o upadłość (art. 130 § 2 ustawy Kodeks postępowania cywilnego - Dz.U.2024.1568). Nie można również mówić o braku winy skarżącego w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący bowiem, jako członek zarządu spółki, będąc uprawniony i zobowiązany do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji gdy spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, miał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenia upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły podjęcie działań, zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego. O braku winy, o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., w sytuacji niezłożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył w wymaganym terminie z przyczyn od niego niezależnych. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Odnosząc się do argumentacji skarżącego w kwestii oceny przesłanki braku winy w niezgłoszeniu wniosku we właściwym czasie o ogłoszenie upadłości spółki, wskazać należy, że zakończenie działalności operacyjnej oraz wyjazd wspólników z kraju nie zwalniał skarżącego z obowiązku złożenia wniosku o upadłość. Obowiązek ten powstaje z chwilą niewypłacalności, a nie z chwilą formalnego zakończenia działalności. Członek zarządu, jako osoba odpowiedzialna za prowadzenie spraw spółki, powinien mieć także świadomość powstających zobowiązań podatkowych czy celnych i dopilnować ich realizacji. Osoba, która godzi się pełnić funkcję członka zarządu spółki, przyjmuje na siebie ryzyko, że będzie odpowiadała za zaległe zobowiązania. Skoro skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość, to nie uwolnił się od tego ryzyka. Także powoływane przez skarżącego okoliczności związane z pandemią COVID-19, nie mogły mieć wpływu na ocenę przesłanki niezgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Stan zagrożenia epidemicznego na terytorium Polski został zniesiony, jak już wskazano, 1 lipca 2023 r. Tym samym, również w dacie upływu ustawowego terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. 31 lipca 2023 r., nie istniały już żadne nadzwyczajne okoliczności, które mogłyby uzasadniać zaniechanie lub opóźnienie w wykonaniu tego obowiązku. Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja byłaby faktycznie możliwa chociażby w części. Skoro więc w czasie, w którym toczyło się postępowanie dotyczące orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej, skarżący takiego mienia nie wskazał, to nie uwolnił się od spornej odpowiedzialności. Odnosząc się do podnoszonej w skardze argumentacji, że organy pominęły działania skarżącego w dobrej wierze, dochowanie należytej staranności, brak jego udziału w oszustwie, zignorowały motyw 38 preambuły UKC, należy zauważyć, że motyw 38 preambuły UKC stanowi, iż "W przypadkach gdy dług celny powstaje w wyniku niewypełnienia warunków lub obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego, należy uwzględnić istnienie dobrej wiary dłużnika oraz ograniczyć skutki spowodowanego przez niego zaniedbania.". Motyw ten ściśle jest skorelowany z przepisami UKC, w szczególności z art. 124, który reguluje przypadki wygaśnięcia długu celnego. W art. 124 ust. 7 UKC przyjęto, że jeżeli dług celny powstał zgodnie z art. 79, wygasa on w odniesieniu do osoby, której zachowanie nie było podyktowane zamiarem popełnienia oszustwa i przyczyniło się do walki z nadużyciami finansowymi. W sprawie niewątpliwie dług celny powstał na podstawie art. 79 ust. 2 lit. b (w zw. z art. 102 ust. 3) UKC. Jeżeli nawet przyjąć, że zachowanie skarżącego nie było podyktowane zamiarem popełnienia oszustwa (pierwsza przesłanka), to z całą pewnością skarżący w żaden sposób nie przyczynił się do walki z nadużyciami finansowymi, bowiem nadużycia w tej sprawie zostały ujawnione przez Europejski Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF), który potwierdził, że deklarowane przez spółkę indonezyjskie pochodzenie importowanego towaru było fikcyjne. Towar był bowiem przywożony z Chin przez Indonezję na obszar Unii Europejskiej. W konsekwencji organy nie naruszyły wskazanych w skardze art. 32 ust. 1 Konstytucji RP oraz art. 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, podpisanej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r. (Dz.U.1993.61.284) w zw. z art. 9, art. 91 ust. 1 i 2 oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu minimalnego standardu ochrony przewidzianego w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), skutkujące przypisaniem skarżącemu solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania celne spółki. Nadto w sprawie nie doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p.) (zarzut podniesiony w piśmie procesowym z dnia 10 kwietnia 2026 r.), gdyż - wbrew argumentacji skarżącego - organ odwoławczy odniósł się także do kwestii przedawniania prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. W ocenie składu orzekającego w sprawie, analiza zgromadzonego materiału dowodowego i wywiedzione z niego wnioski uzasadniały wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zgromadzony materiał dowodowy jest zupełny, spójny i kompletny, a uzasadnienie decyzji zawiera wskazanie dowodów, które organy wzięły pod uwagę, oraz okoliczności, którym nie dały wiary. Na każdym etapie postępowania skarżący miał zapewniony czynny udział w postępowaniu, poinformowano także skarżącego o prawie do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego i zapoznania się z nim (art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p.). Pełnomocnik skarżącego zapoznał się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i przedstawił stanowisko skarżącego w tym zakresie. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 O.p. Końcowo, podzielić należy ocenę organów, że w sprawie skarżący miał także zapewnioną pełną możliwość podejmowania czynności, również po ustaniu obostrzeń związanych z COVID-19, bowiem 5 września 2024 r. organ celno -skarbowy skierował do skarżącego powiadomienie o prawie do przedstawienia swojego stanowiska w sprawie. Powiadomienie to odebrał pełnomocnik skarżącego, który stawił się w organie celno-skarbowym 14 października 2024 r., a w piśmie z 29 października 2024 r. pełnomocnik przedstawił stanowisko w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego z tytułu długu celnego. Decyzja o odpowiedzialności skarżącego za zaległości celne spółki została wydana natomiast 30 stycznia 2025 r. Według składu orzekającego w sprawie, organ zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych w odwołaniu i jego uzupełnieniu. W szczególności organ prawidłowo nie zgodził się z koniecznością powołania w sprawie biegłych z zakresu rachunkowości i prawa handlowego na okoliczność, czy wystąpiła druga z przesłanek upadłości - przewaga zobowiązań pieniężnych nad majątkiem (art. 11 ust. 2 u.p.u.), czy skarżący posiadał mandat do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki w okresie, w którym upływał termin płatności należności celnych. W art. 11 ust. 1 u.p.u., ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z jego zachowaniem, a konkretnie z zaniechaniem, tj. zaprzestaniem płacenia długów. Zatem, zaistnienie przyczyny niewypłacalności (związanej z zaprzestaniem wykonywania wymagalnych zobowiązań) powoduje, że badanie "właściwego czasu", w szczególności zaś przez biegłego z zakresu rachunkowości, na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości z tego właśnie powodu nie wymaga analizy stanu majątku spółki i tego, czy zobowiązania przekraczają jego wartość. Zbędne było w sprawie powoływanie biegłego z zakresu prawa handlowego na okoliczność, czy skarżący posiadał mandat do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki w okresie, w którym upływał termin płatności należności celnych. Kluczowe znaczenie miała okoliczność kto faktycznie działał jako reprezentant spółki, podejmował aktywności w obrocie w jej imieniu. Nie była to kwestia, wymagająca opinii biegłego z zakresu prawa handlowego. Organ prawidłowo dla oceny tego zagadnienia szeroko i trafnie odwołał się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, co było wystarczające dla stwierdzenia, że skarżący w rzeczywistości pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Dodatkowo, nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skarżącego co do deklaratoryjnego charakteru decyzji ustalającej należności celne wywodzona z tego, że odsetki od długu celnego są naliczane od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, a nie po upływie 10 dni od dnia doręczenia takiej decyzji dłużnikowi celnemu. Przepis art. 114 ust. 1 UKC stanowi jasno, że odsetki za zwłokę naliczane są od kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych począwszy od dnia, w którym upłynął wyznaczony termin, aż do dnia zapłaty należności. Natomiast art. 65 ust. 1 Prawa celnego przewiduje, że termin o którym mowa w art. 108 ust. 1 UKC wynosi 10 dni. Zatem, wbrew argumentacji skarżącego, odsetki od zaległości celnych liczy się od daty doręczenia decyzji i wynosi 10 dni. W sprawie decyzję z dnia 8 lipca 2022 r., którą zaksięgowano kwotę długu celnego i powiadomiono dłużnika o jej zarejestrowaniu, doręczono spółce z upływem 27 lipca 2022 r. W efekcie zaległość powstała po upływie 10 dni od jej doręczenia, czyli 6 sierpnia 2022 r. Organ I instancji w decyzji z dnia 30 stycznia 2025 r. orzekającej o odpowiedzialności skarżącego ze spółką za zaległości tej spółki naliczył odsetki od daty upływu 10 dni od dnia jej doręczenia, tj. od 7 sierpnia 2022 r. do 30 stycznia 2025 r., co wynika wprost z tej decyzji (str. 10). Dalej organ wyjaśnił również, że decyzja ta ma charakter decyzji konstytutywnej, więc zarówno niezapłacone należności celne, jak i odsetki skarżący powinien uiścić w terminie dni 14 od dnia jej doręczenia (str. 10). Także w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy w rozstrzygnięciu wyraźnie wskazał na wysokość odsetek w tej samej kwocie, jaka wynika z decyzji organu I instancji. Zatem, ani w decyzji organu I instancji, ani w decyzji organu odwoławczego, organy nie naliczały odsetek od zaległości z tytułu należności celnych od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. od dnia 5 września 2018 r. W konsekwencji na uwzględnienie nie zasługiwała argumentacja skarżącego, że organy dokonały zmiany rozstrzygnięcia zawartego w "pierwotnej decyzji celnej" w zakresie momentu powstania długu celnego oraz naliczania odsetek z naruszeniem art. 107 § 2 pkt 2, art. 128, art. 51 § 1 O.p. W ocenie składu orzekającego w sprawie, "pierwotna decyzja celna", po pierwsze - zaadresowana została do spółki, a nie do skarżącego; po drugie - w decyzjach organów obu instancji zaadresowanej do skarżącego data, od której naliczono odsetki, została przyjęta zgodnie z powołanymi już regulacjami UKC i Prawa celnego; po trzecie - ewentualny spór skarżącego z organem celno-skarbowym co do rachunkowego obliczenia odsetek stanowi inną sprawę, która może podlegać także kontroli sądowej. Końcowo skład orzekający zauważa, że w analogicznych sprawach - tak co do stanu faktycznego jak i prawnego - ze skarg skarżącego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wydał w okresie od 10 grudnia 2025 r. do 15 kwietnia 2026 r. już 39 wyroków, z których zdecydowana większość jest prawomocna, bowiem skarżący ich nie zaskarżył (por. wyroki sygn.: I SA/Sz 533-534/25, I SA/Sz 538/25, I SA/Sz 554-562/25, I SA/Sz 539-542/25, I SA/Sz 982-895/25). W podsumowaniu w niniejszej sprawie skład orzekający nie znajduje podstaw ani faktycznych, ani prawnych, uzasadniających zmianę stanowiska prawnego zaprezentowanego uprzednio w wymienionych prawomocnych wyrokach. Z tych powodów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151, art. 134 § 1 P.p.s.a.