I SA/Sz 209/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alicja Polańska po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 27 kwietnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi G.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r., po wznowieniu postępowania postanawia: 1) odrzucić skargę, 2) zwrócić skarżącemu kwotę [...] zł uiszczoną tytułem wpisu od skargi.

Pismem z dnia [...] grudnia 2019 r. skarżący G. K. złożył do organu podatkowego wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2017 r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. Wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania skarżący złożył wniosek o wstrzymanie wykonania ww. decyzji ostatecznej z dnia [...] czerwca 2017 r. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. (doręczonym skarżącemu [...] stycznia 2020 r.) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną z dnia [...] czerwca 2017 r., a zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] - wydanym na podstawie art. 246 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.); dalej: "O.p." - odmówił wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej. Organ stwierdził, że postanowienie jest ostateczne oraz pouczył skarżącego o prawie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w terminie 30 dni od daty doręczenia rozstrzygnięcia. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącego wraz z pouczeniem o środku zaskarżenia 24 stycznia 2020 r. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie 24 lutego 2020 r. (data nadania), za pośrednictwem organu, skargę na ww. postanowienie. Tego samego dnia skarżący opłacił skargę, uiszczając na rachunek sądu kwotę 200 zł. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Badanie merytoryczne skargi poprzedza analiza jej dopuszczalności. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie natomiast z art. 3 § 2 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 oraz z 2019 r. poz. 60, 730, 1133 i 2196), postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. 2019 r. poz. 768, 730, 1520, 1556 i 2200), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Sądy administracyjne orzekają także w sprawach sprzeciwów od decyzji wydanych na podstawie art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (art. 3 § 2a p.p.s.a.) oraz w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach (art. 3 § 3 p.p.s.a.). Powołane przepisy wyznaczają granice właściwości sądów administracyjnych i zakres ich kompetencji judykacyjnej. Zakres kompetencji judykacyjnej, a zatem zakres stosowania środków określonych w p.p.s.a., jest dopuszczalny tylko w sprawach skarg objętych właściwością sądów administracyjnych. Sądy administracyjne mogą rozważać zastosowanie lub odmowę zastosowania wobec działalności administracji publicznej określonych ustawą środków jedynie w zakresie objętym właściwością sądów. Zastosowanie bowiem danego rodzaju środka następuje po rozpoznaniu sprawy pod kątem zgodności z prawem zaskarżonego działania organu wykonującego administrację publiczną. Brak właściwości sądu administracyjnego wyłącza zastosowanie lub odmowę zastosowania środków przewidzianych w p.p.s.a. Wynika to expressis verbis z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd odrzuca skargę, jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Według sądu, skarga do sądu administracyjnego na zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej - wydane na podstawie art. 246 §1 O.p. - jest niedopuszczalna, co wynika wprost z tego przepisu. Nadto, co do zasady, nie można stwierdzić, że "sprawa" nie należy do właściwości sądu administracyjnego (art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.), bowiem taką sprawą sąd administracyjny może się zająć rozpatrując skargę na decyzję administracyjną, w tym przypadku decyzję ostateczną wydaną w wyniku wznowienia postępowania podatkowego. Jak wynika z analizy przepisów O.p., zażalenie na postanowienie dyrektora izby administracji skarbowej w przedmiocie odmowy wstrzymania ostatecznej decyzji wymiarowej w postępowaniu wznowieniowym nie przysługuje, ale postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć w odwołaniu od decyzji. Nadto, zgodnie z art. 236 § 1 O.p., na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. W rozpatrywanym przypadku O.p. stanowi jednak wyraźnie, że zażalenie nie przysługuje, bowiem art. 246 O.p. przewiduje, że organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania (§ 1). Na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służy stronie zażalenie, chyba że postanowienie zostało wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, dyrektora izby administracji skarbowej, naczelnika urzędu celno-skarbowego lub samorządowe kolegium odwoławcze (§ 2). Skoro zatem w sprawie organem odmawiającym wstrzymania wykonania decyzji jest dyrektor izby administracji skarbowej, to zażalenie na wydane przez ten organ postanowienie nie przysługuje. Jednakże, w świetle art. 237 O.p., postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. Użycie przez ustawodawcę partykuły "tylko" wyklucza inną możliwość zaskarżenia tego postanowienia, w tym także skargą do sądu administracyjnego. Skargi na takie postanowienie nie przewiduje zresztą art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a., zgodnie z którym przedmiotem skargi mogą być jedynie takie postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie (tu: jak wyżej wskazano, nie służy zażalenie) albo kończące postępowanie (tu: nie kończy, bowiem kończąca postępowanie w sprawie będzie dopiero decyzja), a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (tu: nie rozstrzyga sprawy co do istoty, bowiem postanowienie w przedmiocie wstrzymania decyzji ma charakter incydentalny, zaś istotą sprawy jest wznowienie postępowania). Taki pogląd zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 5 lutego 2019 r. sygn. akt II FSK 2864/18, zaś sąd orzekający w sprawie w pełni go podziela. Z tych przyczyn faktycznych i prawnych, sąd - na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. - postanowił jak w pkt 1 sentencji. Odnosząc się także do dokonanego przez organ w zaskarżonym postanowieniu pouczenia skarżącego o prawie do skargi na ww. postanowienie, wskazać należy, że ta okoliczność nie zmienia dokonanej oceny w sprawie. Zgodnie bowiem z utrwalonym już orzecznictwem sądów, błędne pouczenie nie może kreować nowych praw wobec stron postępowania, nieprzewidzianych w obowiązujących przepisach (vide: postanowienia NSA: z dnia 16 stycznia 2020 r. sygn. akt I GZ 452/19; z dnia 21 lutego 2019 r. sygn. akt II GSK 104/19). O zwrocie wpisu orzeczono w pkt 2 sentencji orzeczenia, na podstawie art. 232 §1 pkt 1 p.p.s.a. Wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w centralnej bazie orzeczeń NSA: orzeczenia.nsa.gov.pl.