I SA/Sz 109/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.), Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. według stawki 19% wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ odwoławczy) z 22 grudnia 2025 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (organ I instancji) z 7 lipca 2025 roku, nr [...] określającą D. K. (podatnik, skarżący) zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 rok według jednolitej stawki 19%, w kwocie [...]zł oraz wysokość odsetek za zwłokę na 30 kwietnia 2021 r. od niezapłaconych w terminach płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2020 rok według jednolitej stawki 19% w łącznej kwocie [...]zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 – O.p.) i art. 9 ust. 1 i 2, art. 9a ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 30c, art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 3f i ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm. – u.p.d.o.f.). Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, podatnik w 2020 roku prowadził działalność gospodarczą pn. "[...] (przy ul. [...] w S.), która zgodnie z aktualnym wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej obejmuje "wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych". Przychody z tej działalności podatnik opodatkowywał podatkiem dochodowym od osób fizycznych według jednolitej stawki 19%. W tym zakresie był zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Był też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od 7 kwietnia 2022 r. do 22 czerwca 2022 r. organ I instancji przeprowadził wobec podatnika kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 rok. Z czynności tych został sporządzony protokół kontroli podatkowej, który doręczono podatnikowi 22 czerwca 2022 r. Z ustaleń dokonanych przez organ podatkowy wynika, że 30 kwietnia 2021 r. podatnik złożył zeznanie roczne PIT-36L o wysokości dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2020. W zeznaniu wykazał: przychód [...] zł; koszty uzyskania przychodów [...] zł; dochód [...] zł; podstawę obliczenia podatku [...] zł; obliczony podatek [...] zł; składki na ubezpieczenie zdrowotne [...] zł; podatek należny [...] zł; wpłacone zaliczki na podatek [...] zł; podatek do zapłaty [...] zł. W dniu 2 lipca 2021 r. podatnik złożył korektę zeznania, w której skorygował wysokość zapłaconych w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy: z [...] zł na [...] zł. W efekcie wykazał podatek do zapłaty w wysokości [...] zł, który został w całości uregulowany. Dane wykazane w korekcie zeznania podatkowego są zgodne z danymi ujętymi w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Po przeprowadzonych czynnościach kontrolnych organ podatkowy w zakresie przychodów nie stwierdził nieprawidłowości. Natomiast w zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalił, że zostały one zawyżone, poprzez ujęcie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków udokumentowanych fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, w łącznej kwocie [...]zł netto, wystawionymi przez: "U. " sp. z o.o. (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] zł brutto), "S. " (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] brutto), "E. " sp. z o.o. (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] zł brutto). Organ I instancji stwierdził, że prowadzona przez podatnika podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2020 rok jest nierzetelna w części ujęcia w niej wydatków udokumentowanych fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, a księga w tej części nie stanowi dowodu w sprawie. W pozostałej natomiast części taki dowód stanowi. Podatnik pismem z 5 lipca 2023 r. wniósł zastrzeżenia do protokołu kontroli, w których nie zgodził się z ustaleniami organu podatkowego. Nie złożył też korekty zeznania rocznego PIT-36L za 2020 rok. W konsekwencji organ podatkowy postanowieniem z 6 listopada 2023 r., nr [...] wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 roku według jednolitej stawki 19%. Organ podatkowy przyjął ustalenia poczynione w toku kontroli, a po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, pomimo uznania faktur wystawionych przez "E. " sp. z o.o. za nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji organ podatkowy, na podstawie innych zgromadzonych w tej kwestii dowodów uznał, że usługi osób pracujących z ramienia tego podwykonawcy na rzecz podatnika w ramach dwóch inwestycji: przy ul. [...] oraz przy ul. [...], zostały w istocie wykonane. W konsekwencji organ podatkowy przyjął wartość tych usług: [...] zł (inwestycja przy ul. [...]) i [...] zł (inwestycja przy ul. [...]) po stronie kosztów uzyskania przychodów podatnika. Koszty te przyporządkował odpowiednio do lipca i sierpnia (po [...] zł) oraz do września i października (po [...] zł). Organ podatkowy odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania za 2020 rok, ponieważ przedłożona przez podatnika podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2020 roku, uzupełniona dowodami uzyskanymi w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, pozwalała na określenie podstawy opodatkowania. Ponadto organ podatkowy ustalił, że w 2020 roku podatnik poniósł wydatki na własne ubezpieczenie zdrowotne i ma prawo do odliczenia od podatku łącznej kwocie [...]zł. W oparciu o dokonane ustalenia organ I instancji określił (w decyzji z 7 lipca 2025 r., nr [...]) podatnikowi zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych według stawki 19% za 2020 rok, w kwocie [...]zł, co wynika z obliczenia: przychód [...] zł; koszty uzyskania przychodów [...] zł; dochód [...] zł; podstawę obliczenia podatku [...] zł; obliczony podatek [...] zł; składki na ubezpieczenie zdrowotne [...] zł; podatek należny [...] zł. Organ podatkowy obliczył też należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki 19%, za poszczególne miesiące 2020 roku i obliczył odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2020 rok. Po rozpoznaniu odwołania oraz zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie organ odwoławczy stwierdził, że odwołanie nie było zasadne i utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podał, że działalność podatnika polegała na wykonywaniu prac dekarskich i robót ogólnobudowlanych. Wskazując na zeznania i wyjaśnienia podatnika organ podatkowy ustalił szczegóły prowadzenia przez niego działalności gospodarczej w 2020 r. W tym zakresie ustalił, że podatnik działając jako przedsiębiorca – "[...], brał udział w przetargach organizowanych przez spółdzielnie i wspólnoty mieszkaniowe na remonty budynków. Po wygranym przetargu i podpisaniu umowy poszukiwał podwykonawców, a jeżeli ich nie znalazł, zadania wykonywali zatrudnieni przez niego pracownicy. Podatnik zatrudniał pracowników w różnym wymiarze czasu pracy. Wykonywali oni prace bardziej skomplikowane z zakresu dekarstwa, prawie wszyscy posiadali specjalistyczne uprawnienia. Podatnik sporządzał listy płac i odprowadzał należne składki na ubezpieczenie tych pracowników. Natomiast podwykonawcy zajmowali się zadaniami mniej skomplikowanymi. Organ podkreślił, że podatnik nie miał przy tym konkretnej wiedzy o poszczególnych osobach realizujących prace, znał tylko osoby reprezentujące podwykonawców: K. W. - prezesa "U. " Sp. z o.o., S. J. - prowadzącego działalność gospodarczą pn. "S. " oraz T. M. - prezesa zarządu "E. " Sp. z o.o. Podatnik wyjaśnił, że zakwestionowani podwykonawcy sami zgłosili się do niego z propozycją współpracy. Nie zawierali pisemnych umów, a wystawiane przez nich faktury podatnik opłacał gotówką. Środki przeznaczone dla tych płatności pochodziły z rachunku bankowego założonego na potrzeby działalności gospodarczej, a ponadto podatnik dysponował również rachunkiem bankowym przeznaczonym do celów prywatnych. Podwykonawcy wystawiali faktury, w tym samym dniu, w którym kończyli pracę, a podatnik je opłacał w całości w dniu wystawienia (przekazując środki na budowie, albo w siedzibie firmy), ale mogły się zdarzać również płatności zaliczkowe. Współpraca ze zleceniodawcami była dokumentowana umowami, do których dołączana była oferta, a w razie potrzeby także aneksy, protokołami odbioru prac i fakturami. Wynagrodzenie, które podatnik otrzymywał od zleceniodawców obejmowało oprócz kosztów robocizny także zakup materiałów, natomiast kwoty wypłacane podwykonawcom dotyczyły tylko robocizny. Organ podatkowy po uzyskaniu od podatnika dodatkowych wyjaśnień ustalił, którzy podwykonawcy mieli wykonywać zadania w ramach poszczególnych inwestycji i jaki zakres prac miały dokumentować wystawione przez nich faktury. Ustalił też, że współpraca z kwestionowanymi podmiotami skutkowała w przypadku niektórych inwestycji stratą (po uwzględnieniu kosztu zakupu materiałów, który średnio wynosił 23,93 % wartości całej usługi): ul. [...]: [...] zł, ul. [...], ul. [...]: - [...] zł, ul. [...]: [...] zł, [...]: [...] zł, ul. [...]: [...] zł, ul. [...]: [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wykazano przychody w kwocie [...]zł netto z tytułu usług remontowych, naprawy pokryć dachowych i wynajmu podnośnika. Ponadto organ podatkowy ustalił, że podatnik otrzymał w 2020 roku grant z Wojewódzkiego Urzędu Pracy w S. w wysokości [...] zł, który wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po stronie przychodów. W tym zakresie nie stwierdzono nieprawidłowości. Organ odwoławczy podkreślił natomiast, że zasadniczym przedmiotem sporu w sprawie jest ocena, czy podatnik prawidłowo ujął po stronie kosztów uzyskania przychodów wydatki w łącznej kwocie [...]zł netto, udokumentowane fakturami wystawionymi przez; "U. " sp. z o.o. (25 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto); "S. " (25 faktur na łączną kwotę [...] zł netto, [...] brutto); "E. " sp. z o.o. (12 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto). W tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z jego zasobów majątkowych; jest definitywny, a więc bezzwrotny; pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; nie jest kosztem wymienionym w art. 23 u.p.d.o.f., został właściwie udokumentowany. Zdaniem organu podatkowego dla uznania danego wydatku za koszt podatkowy, niezbędne jest zaistnienie zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę oraz odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Organ odwoławczy podkreślił, że skoro w treści art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. mowa jest o kosztach poniesionych, to niewątpliwie chodzi o wydatki, które mają charakter rzeczywisty i niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W opinii organu podatkowego szczególne znaczenie ma prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów. Umożliwia to ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przestanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Organ odwoławczy ustalił, że podwykonawcy, których faktury zostały zakwestionowane przez organ I instancji jako nierzetelne, realizowali w 2020 roku zadania w ramach inwestycji na rzecz: 1. S. z siedzibą w S. (SM W. D.), inwestycje przy ulicach: [...]. Podatnik zawarł ze SM W. D.: 1) umowę nr [...] z 30 września 2019 r. i wystawił FV: nr [...] z 23 stycznia 2020 r. (powiązana z fakturami podwykonawcy - "S. " nr [...] z 7 stycznia 2020 r. i nr [...] z 22 stycznia 2020 r.) i FV nr [...] z 19 lutego 2020 r. (powiązana z fakturami podwykonawców: "U. " sp. z o.o. nr [...] z 11 lutego 2020 r. i "E. " sp. z o.o. nr [...] z 17 lutego 2020 r.); 2) umowę nr [...] z 18 lutego 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 24 lutego 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U. " sp. z o.o., nr [...] z 5 lutego 2020 r.), nr [...] z 11 marca 2020 r. (powiązana z fakturami podwykonawcy - "S. " nr [...] z 12 lutego 2020 r. i nr [...] z 16 marca 2020 r.); 3) zlecenie nr [...] z 24 stycznia 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 26 lutego 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U. " Sp. z o.o. nr [...] z 28 lutego 2020 r.); 4) umowę nr [...] z 2 listopada 2018 r. i wystawił FV: nr [...] z 7 lutego 2020 r. (powiązana z faktura podwykonawcy - "U. " sp. z o.o. nr [...] z 21 lutego 2020 r. i "S. " nr [...] z 28 stycznia 2020 r.), nr [...] z 14 lutego 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy "E. " sp. z o.o. nr [...] z 3 lutego 2020 r.), nr [...] z 2 kwietnia 2020 r. - faktura końcowa (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U. " sp. z o.o. nr [...] z 30 kwietnia 2020 r., "[...]" nr [...] z 4 marca 2020 r.), nr [...] z 3 czerwca 2020 r. - faktura końcowa (powiązana z fakturą podwykonawcy - "[...]" nr [...] z 30 marca 2020 r.); 5) umowę nr [...] z 19 maja 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 3 czerwca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U. " sp. z o.o. nr [...] z 2 czerwca 2020 r.), nr [...] z 21 sierpnia 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U. " sp. z o.o. nr [...] z 28 lipca 2020 r.), nr [...] z 31 sierpnia 2020 r. - faktura końcowa (powiązana z fakturą podwykonawcy - "S. " nr [...] z 3 czerwca 2020 r. i nr [...] z 29 czerwca 2020 r.); 6) umowę nr [...] z 19 maja 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 29 maja 2020 r. (nie przyporządkowano faktur podwykonawców), nr [...] z 1 września 2020 r. (powiązana z faktura podwykonawcy - "U." sp. z o.o. nr [...] z 12 sierpnia 2020 r.); 7) umowę nr [...] z 13 sierpnia 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 1 września 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 21 sierpnia 2020 r., nr [...] z 25 sierpnia 2020 r.), nr [...] z 18 września 2020 r. - faktura końcowa (powiązana z fakturą podwykonawcy -U. sp. z o.o.: nr [...] z 21 sierpnia 2020 r.); 8) zlecenie nr [...] z 27 maja 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 3 czerwca 2020 r., (powiązana z fakturą podwykonawcy - "S. " nr [...] z 29 czerwca 2020 r.); 9) umowę nr [...] z 24 czerwca 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 22 lipca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "U." Sp. z o.o. nr [...] z 6 lipca 2020 r.), nr [...] z 15 lipca 2020 r., nr [...] z 21 lipca 2020 r.), nr [...] z 4 sierpnia 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "E. " sp. z o.o.: nr [...] z 1 października 2020 r., "S. " nr [...] z 3 sierpnia 2020 r.), nr [...] z 7 września 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "E." sp. z o.o.: nr [...] z 5 października 2020 r., "S. " nr [...]/2020 z 17 sierpnia 2020 r., nr [...] z 24 sierpnia 2020 r., nr [...] z 20 października 2020 r. - faktura końcowa (powiązana z fakturą podwykonawcy - "E." sp. z o.o. nr [...] z 9 października 2020 r., "S. " nr [...] z 2 września 2020 r., nr [...] z 4 września 2020 r.); 10) umowę nr [...] z 19 sierpnia 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 14 września 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - E. sp. z o.o. nr [...] z 2 listopada 2020 r., nr [...] z 5 listopada 2020 r.), nr [...] z 9 października 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "S. " nr [...] z 2 listopada 2020 r., nr [...] z 10 listopada 2020 r., "E." sp. z o.o. nr [...] z 16 listopada 2020 r.), nr [...] z 3 listopada 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "E." sp. z o.o.: nr [...] z 21 listopada 2020 r., nr [...] z 30 listopada 2020 r., nr [...] z 2 grudnia 2020 r. - faktura końcowa ("E." sp. z o.o.: nr 1/ 20 z 3 grudnia 2020 r., nr [...] z 10 grudnia 2020 r., "S. ": nr [...] z 1 grudnia 2020 r. nr [...] z 3 grudnia 2020 r.); 11) zlecenie nr [...] z 6 października 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 15 grudnia 2020 r., nr [...] z 15 grudnia 2020 r., nr [...] z 15 grudnia 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - "S. " nr [...] z 3 grudnia 2020 r.); 12) umowę najmu lokal użytkowego przy ul. [...] w S. – obejmującą remont na koszt podatnika. Część prac wykonała "U." sp. z o.o., co udokumentowano fakturą nr [...] z 30 lipca 2020 r. 2. S. z siedzibą w S. (SM K. ) inwestycje przy ulicach: [...] Podatnik zawarł ze SM K. 1) zlecenie nr [...] z 2 stycznia 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 2 marca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 26 lutego 2020 r., nr [...] z 27 lutego 2020 r.); 2) zlecenie nr [...] z 20 października 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 4 listopada 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - S. : nr [...] z 1 grudnia 2020 r.); 3) zlecenie nr [...] z 8 maja 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 22 maja 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - S. nr [...] z 29 czerwca 2020 r.); 4) zlecenie nr [...] z 3 czerwca 2020 r. i wystawił fakturę nr [...] z 8 lipca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 19 czerwca 2020 r.); 3. S. , z siedzibą w S. (SM A. ), inwestycje przy ulicy [...]. Podatnik zawarł ze SM A. 1) umowę nr [...] z 30 marca 2020 r. i wystawił FV nr [...] z 24 kwietnia 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 30 kwietnia 2020 r., nr [...] z 11 czerwca 2020 r., S. nr [...] z 14 kwietnia 2020 r.); 4. W. z siedzibą w S. (WM T. ), inwestycje przy ulicach Turkusowej 3-15 i Rubinowej 21-25. Podatnik zawarł ze SM T. 1) umowy nr [...] z 25 lutego 2020 r. i wystawił FV: nr [...] z 17 marca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy – S. nr [...] z 21 kwietnia 2020 r., nr [...] z 28 kwietnia 2020 r.), nr [...] z 9 kwietnia 2020 r., (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 30 kwietnia 2020 r.), nr [...] z 22 czerwca 2020 r., (powiązana z fakturą podwykonawcy - U. sp. z o.o. nr [...] z 20 czerwca 2020 r., nr [...] z 30 czerwca 2020 r.), nr [...] z 22 czerwca 2020 r. (powiązana z fakturą podwykonawcy - S. nr [...] z 20 czerwca 2020 r., U. sp. z o.o. nr [...] z 22 czerwca 2020 r., nr [...] z 24 czerwca 2020 r.). Organ odwoławczy przeanalizował przebieg współpracy podatnika ze zleceniodawcami i w tym zakresie ustalił, że wynagrodzenie od zleceniodawców obejmowało oprócz wartości robocizny także koszty zakupu materiałów niezbędnych do wykonania usług. Średni koszt zakupu materiałów stanowił 23,93% wartości całej usługi. Z kolei podatnik wypłacał swoim podwykonawcom wynagrodzenie, które obejmowało wyłącznie koszty robocizny. Ze zleceniodawcami podatnik zawierał pisemne umowy bądź zlecenia, w których szczegółowo określany był przedmiot, lokalizacja, warunki. Strony określały termin realizacji prac (który ewentualnie, w zależności od okoliczności, był przedłużany stosownym aneksem). Wynagrodzenie określano w sposób ryczałtowy. Podatnik rozpoczynał zlecone prace od razu po podpisaniu umowy. Zakończenie robot dokumentowane było za pomocą zgłoszenia zakończenia prac i końcowym protokołem odbioru. Z tytułu realizacji umowy podatnik każdorazowo wystawiał fakturę. W umowach podatnik zobowiązywał się do przestrzegania przepisów BHP na stanowiskach pracy, do ponoszenia odpowiedzialności za szkody powstałe w trakcie realizacji robot, umowy przewidywały też kary umowne za niewykonanie lub nienależyte wykonania prac. Natomiast w umowie ze WM T. dodatkowo zaznaczono, że "wykonawca zobowiązany jest wykonać umowę osobiście i nie może powierzyć jej wykonania w żadnym zakresie podwykonawcom, bez wcześniejszej pisemnej zgody zamawiającego, pod rygorem nieważności umowy". W ramach poszczególnych umów sporządzane były protokoły odbioru - częściowe i końcowe. W dalszej kolejności organ podatkowy zwrócił uwagę, że U. sp. z o.o. miał realizować zadania w ramach następujących inwestycji zleconych podatnikowi przez: SM W. D. przy ulicy: [...]; SM K. przy ulicy: [...]; SM A. przy ulicy [...]; WM T. przy ulicach: [...]. Organ odwoławczy wskazał, że w odniesieniu do tego podmiotu przeprowadził kontrolę w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2020 r. W ramach podejmowanych czynności ustalono, że U. sp. z o.o. w KRS figuruje od 2018 roku, a jej wspólnikami są: A. S. i D. S.. Spółka nie złożyła zeznania rocznego CIT-8 za 2020 rok ani informacji PIT-11 o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy oraz deklaracji PIT-4R o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2020 roku. W 2020 roku spółka była zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w tym roku złożyła deklaracje VAT-7 za miesiące od stycznia do maja i nie wykazała w nich wartości sprzedaży i nabycia. Ponadto spółka nie okazała dokumentów księgowych, nie podała informacji o miejscu przechowywania dokumentacji księgowej, nie przedłożyła dowodów potwierdzających wykonanie usług na jej rzecz, nie miała zaplecza biurowego (funkcjonowała pod wirtualnym adresem). Spółka także nie zatrudniała pracowników, a ZUS w S. w piśmie z 20 lipca 2021 r. poinformował, że spółka od 5 lipca 2019 r. jest wyrejestrowana jako płatnik składek, nie opłacała też składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Ustalono, że za usługi wymienione na wystawionych przez siebie fakturach w większości stosowała rozliczenia gotówkowe, w przypadku zaś otrzymania przelewu środki pieniężne wypłacała jeszcze tego samego albo następnego dnia. Spółka wystawiała faktury o tych samych numerach dla rożnych kontrahentów, w rożnych datach i na rożne kwoty. Organ odwoławczy wskazał, że w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy przesłuchano K. W. (prezesem i jedynym udziałowiec U. sp. z o.o. - w 2020 roku) i wezwano do złożenia zeznań Y. S. i L. M. (pracowników). Zobowiązano spółkę do przedłożenia przez spółkę wnioskowanych przez podatnika dokumentów: list pracowników spółki, ich adresów, wskazania realizowanych prac, uprawnień do wykonywania prac na wysokości, sposobu ustalenia ich wynagrodzenia i formy zapłaty. Ponadto zobowiązano K. W. do przedłożenia dokumentów i informacji (do czego zobowiązał się w trakcie przesłuchania). Organ odwołał się również do protokołu przesłuchania podatnika z 21 sierpnia 2024 r., pism z 19 sierpnia 2022 r., z 2 lutego 2024 r., zastrzeżeń do protokołu kontroli z 5 lipca 2023 r. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że organ podatkowy przeprowadził wobec podatnika kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług. Organ podatkowy stwierdził, że po tej kontroli podatnik złożył korekty deklaracji VAT-7K za: I, II i III kwartał 2020 roku, w których pomniejszył kwoty nabycia towarów i usług o kwoty odpowiadające kwotom netto wynikającym z faktur VAT wystawionych na jego rzecz przez U. sp. z o.o. i zapłacił wynikający z tych korekt podatek. Podjęte przez organ podatkowy działania wykazały, że wystawione przez U. sp. z o.o. na rzecz podatnika faktury są nierzetelne i nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy kontrahentami na nich wskazanymi. Zdaniem organu podatkowego potwierdziły to takie okoliczności jak: sposób funkcjonowania U. sp. z o.o., który podaje w wątpliwość możliwość realizowania przez nią zleceń z zakresu robot budowlanych związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (taki przedmiot działalności widnieje w KRS) czy remontowych. Spółka w 2020 roku nie zatrudniała pracowników, nie była płatnikiem składek, nie złożyła informacji PIT oraz deklaracji PIT-4R. Organ wskazał, że K. W. zeznał, iż spółka oficjalnie nie zatrudniała pracowników, lecz około 50 podwykonawców (były to osoby głownie z [...], a także z [...], [...], [...]). Spółka nie podpisywała z podwykonawcami umów, zleceń itp. Podwykonawcy mieli założyć własną działalność gospodarczą, a w trakcie współpracy ze spółką i po wykonanych pracach wystawiać na rzecz spółki rachunki - jednak nie sprawdzono, czy faktycznie działalność założyli. Nie ujęto tych osób w ewidencjach i nie sporządzano list płac. Natomiast informacje o przepracowanych godzinach pracownicy przekazywali na karteczce lub smsem (nie przedstawiono tych dokumentów). Płatności dla podwykonawców/pracowników spółka realizowała generalnie gotówką, a podwykonawcy z [...] otrzymywali (później) wynagrodzenie przelewem (nie potwierdzono, czy było to już w 2020 roku). Ponadto podwykonawcy nie posiadali uprawnień do prac na wysokościach (choć K. W. twierdził, że "potrafili trochę w dachach pracować"), nie mieli badań lekarskich, byli jedynie przeszkoleni w zakresie BHP. Ponadto spółka nie posiadała sprzętu specjalistycznego, a K. W. poinformował, że "budynki były dosyć niskie, być może były jakieś pasy, jakieś szelki do prac na wysokościach". Natomiast materiały do realizacji zleceń pochodziły od podatnika. Organ odwoławczy przeanalizował szczegółowo zasady współpracy U. sp. z o.o. z podatnikiem. Stwierdził, że K. W. nie był w stanie powiedzieć, kiedy doszło do jej nawiązania, natomiast podał, że wcześniej znał H. K. (ojciec podatnika) i w większości przypadków to podatnik zgłaszał się do niego. Z kolei według wyjaśnień podatnika (pismo z 19 sierpnia 2022 r.) wszyscy podwykonawcy sami zgłosili się do niego z propozycją współpracy. Natomiast wyjaśnił, że nie pamięta, czy współpracował z nimi w 2019 roku i 2021 roku. Organ odwoławczy wskazał, że współpraca nie była potwierdzona żadnymi dokumentami. Umowy na wykonanie poszczególnych robot zawierane były ustnie. Nie potwierdzono istnienia dokumenty dotyczących współpracy, umów, zleceń, nie pamięta, czy kosztorysów, protokołów odbioru (których mimo zapewnień K. W. nie przedłożył). Zakres robot, czas i miejsce ustalane miało być z podatnikiem i to on miał nadzorować prace i dokonywać ich odbioru. Podatnik natomiast stwierdził, że protokoły odbioru prac podwykonawców nie były sporządzane, bo dla niego to faktury potwierdzały realizację prac. Organ podatkowy podkreślił, że K. W. o szczegółach konkretnych zadań wypowiadał się ogólnikowo, natomiast potwierdził wykonanie wszystkich prac, na które U. sp. z o.o. wystawiła faktury, mimo że nie pamiętał, na czym one polegały. W zakresie wyceny prac K. W. wyjaśniał, że pierwotnie liczył dokładnie "po metrach" ile praca będzie trwała, ale były też przypadki, że podatnik wskazywał kwotę jaką zapłaci podwykonawcy. Z kolei podatnik wyjaśniał, że przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia dla podwykonawców nie brał pod uwagę metrażu i cen za metr. Zdaniem organu podatkowego wyjaśnienia stron w tej kwestii są rozbieżne. Rozbieżności i nieścisłości wystąpiły, w opinii organu podatkowego też w co do obecności podwykonawcy na budowach. Organ odwoławczy przeanalizował wyjaśnienia K. W., dotyczące wystawiania faktur. Wynika z nich, że wystawiał on faktury VAT jak najszybciej, w ciągu kilku dni. Starał się, by faktura była wystawiana w tym samym dniu, w którym był sporządzany protokół odbioru. Na fakturze potwierdzał odbiór gotówki (odręczny, nieczytelny podpis). Nie były sporządzane dowody zapłaty. Organ odwoławczy zauważył, że wartość żadnej z faktur nie przekroczyła kwoty [...]zł. Ponadto z zestawienia faktur, umów zawartych przez podatnika ze zleceniodawcami oraz przyporządkowania przez podatnika faktur podwykonawców do faktur przychodowych wynika, co słusznie zdaniem organu odwoławczego zauważył w decyzji organ I instancji, że FV nr [...] pochodzi z 5 lutego 2020 r., podczas gdy podatnik zawarł umowę ze SM dopiero 18 lutego 2020 r.; faktura FV z 21 lutego 2020 r. obejmuje prace w budynkach 2a-2e przy ul. [...], podczas gdy umowa ze SM dotyczy prac w budynkach 2-2d; FV z 21 sierpnia 2020 r. nr [...] dotyczy innego zakresu prac (wykonanie tynku i malowanie) niż wykazany przez podatnika na fakturach dla SM (remont dachu) oraz dokumentuje prace przy ul. [...] Żołnierza, bez wskazania numeru czy numerów budynków, a poza tym jest drugą fakturą wystawioną w tym dniu przez tego samego podwykonawcę; według opisu na fakturach U. sp. z o.o. nr [...] z 30 kwietnia 2020 r. i nr [...] z 11 czerwca 2020 r. oraz fakturze wystawionej przez innego podwykonawcę (S. ), realizowali oni ten sam zakres robot: krycie gontem garażu od strony południowej. Ponadto, faktura nr [...] jest wystawiona z datą 11 czerwca 2020 r., natomiast faktura podatnika na rzecz SM datowana jest na 24 kwietnia 2020 r. Organ odwoławczy odniósł się do wyjaśnień podatnika zamieszczonych w odwołaniu i dotyczących ww. nieścisłości. Jednakże organ odwoławczy nie dał wiary tym wyjaśnieniom. Podał, że faktury są wyjątkowo szczegółowo opisane, co sugeruje, że podmiot wystawiający dokument powinien wiedzieć, jaki zakres prac wykonywał. Natomiast co do realizowania płatności za wystawione faktury za pomocą gotówki, zdaniem organu podatkowego, taki sposób rozliczania się między podatnikiem a U. sp. z o.o. narusza przepisy art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców. Stosowanie gotówkowej formy płatności rodzi też uzasadnione podejrzenia co do rzetelności obrotu. Tu organ podatkowy zauważył, że K. W. zeznał, iż gotówkę odbierał osobiście od podatnika, przeważnie na budowie, często też na parkingu koło [...] w okolicy ul. [...] (tej lokalizacji nie podawał podatnik). Gotówkę otrzymywał zawsze po wystawieniu faktury, w tym po wykonaniu jakiegoś etapu prac udokumentowanego fakturą, w całej kwocie, nie dostawał zaliczek. Podatnik zawsze płacił przesłuchiwanemu w tym samym dniu, w którym była wystawiona faktura. Nie były sporządzane dowody zapłaty - na wystawionych przez spółkę fakturach K. W. odręcznie potwierdził otrzymanie gotówki. Organ odwoławczy uznał, że zeznania K. W. nie mogą być uznane za wiarygodne. Pomimo twierdzeń o wykonaniu wszystkich prac dla podatnika udokumentowanych wystawionymi przez U. sp. z o.o. fakturami na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto. Organ odwoławczy przeanalizował, także zasady współpracy podatnika ze S. . Podwykonawca ten miał realizować zadania w ramach następujących inwestycji zleconych podatnikowi przez: SM W. D. przy ulicy [...] i [...], [...] SM K. przy ulicy [...], [...]; SM A. przy ulicy [...]; WM T. przy ulicach [...]. Organ odwoławczy przeanalizował ustalenia organu I instancji, z których wynika, że pozarolniczą działalność gospodarczą S. J. zarejestrował w 2013 roku. Przedmiotem tej działalności jest wykonywanie pozostałych robot budowlanych wykończeniowych. Zeznania podatkowe PIT-28 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej złożył jedynie za lata: 2013-2014 i 2020, przy czym zeznanie roczne PIT-28 za 2020 roku złożył dopiero 31 sierpnia 2022 r. - w trakcie prowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej. W zeznaniu tym wykazał przychody w kwocie odpowiadającej wysokości wystawionych na rzecz podatnika faktur VAT, lecz nie uregulował podatku dochodowego wynikającego z tego zeznania. Przedsiębiorca w 2020 roku nie złożył informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11, jak również jako płatnik deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R. Nie zgłaszał też pracowników do ubezpieczeń społecznych. W 2020 roku wykonywał prace tylko na rzecz podatnika. Organ odwoławczy ocenił zeznania złożone przez S. J. oraz wyjaśnienia podatnika i uznał, że nie wynika, z nich aby S. J. wykonał na rzecz podatnika zafakturowane prace o wartości [...] zł. Organ podatkowy odmówił im wiary i słuszności zakwalifikowania ich po stronie kosztów podatnika. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że działalność S. J. zorganizowana była w sposób, który uniemożliwiał wykonanie, a przynajmniej wzbudza wątpliwości co do możliwości wykonania zafakturowanych usług. S. J. wyjaśnił w toku postępowania, że zajmuje się on robotami budowlanymi, głownie dachami i izolacjami przeciwwilgociowymi, prowadzeniem robot blacharskodekarskich i ogólnobudowlanych. Narzędzia do pracy przechowuje w piwnicy (w bloku). Zatrudnia od 5-7 pracowników, w tym cztery osoby to członkowie rodziny (dwaj bracia: K. K. i M. K. i dwaj wujkowie: A. D. i L. P.), dwóch pracowników dorywczych (których nazwisk nie potrafił podać). Pracownicy nie byli zgłoszeni do ZUS. S. J. nie otrzymywał żadnych pokwitowań za otrzymywane wynagrodzenie, nie dysponował potwierdzeniami badań lekarskich czy instruktaży i szkoleń BHP pracowników i aktami osobowych pracowników. Organ podatkowy nie zdołał przesłuchać osób wskazanych jako ewentualnych pracowników S. J.. Natomiast podatnik wskazał tylko, że poza S. J. prace wykonywał jeden czy dwóch pracowników, których danych nie potwierdził. Z analizy zasad współpracy wynika, że opierała się tylko na ustnej umowie, a wykonane prace nie były dokumentowane w żaden sposób - poza wystawieniem faktury. Faktury S. J. wypisywał odręcznie w momencie, gdy był zamknięty etap prac i przekazywał podatnikowi na budowie. Ta okoliczność nie jest jednak zgodna z wyjaśnieniami podatnika, który twierdził, że podwykonawcy przywozili faktury również do biura. Wynagrodzenie według S. J. ustalane było ryczałtowo bądź za metr kwadratowy, a według podatnika - tylko ryczałtowo. Płatność za wystawione faktury podatnik regulował gotówką, co zdaniem organu odwoławczego wzbudza wątpliwości, co do rzetelność transakcji. Przemawia za tym również to, że strony nie kwitowały w żaden sposób odbioru gotówki i nie ma świadków przekazywania pieniędzy. Organ podatkowy zauważył, ż S. J. nie miał wiedzy o innych podwykonawcach podatnika, mimo że wykonując prace o podobnym charakterze, w ramach tej samej inwestycji podwykonawcy (w tym S. J.) nie mieli ze sobą żadnej styczności. Tu organ podatkowy zwrócił uwagę na inwestycję przy ul. [...], ul. [...], ul. [...] Wątpliwości organu odwoławczego, w ślad za organem I instancji wzbudziło przyporządkowanie faktur kosztowych wystawionych przez S. do faktur wystawionych przez podatnika na rzecz zleceniodawców w przypadku transakcji udokumentowanych FV: nr [...] z 12 lutego 2020 r., która jest wcześniejsza niż data zawarcia przez podatnika umowy dotyczącej inwestycji przy ul. [...] (18 lutego 2020 r.), a dodatkowo dotyczy prac na ul. [...], a nie ul. [...]; nr [...]/2020 z 30 marca 2020 r., która dotyczy tego samego zakresu prac (krycie blachą dachu na budynku przy ul. [...], co faktura E. sp. z o.o. nr [...] z 3 lutego 2020 r. - co sugerowałoby dwukrotne wykonanie pokrycia dachu przez dwie firmy; z 30 marca 2020 r., którą podatnik przyporządkował do wystawionej przez siebie na rzecz SM faktury z 3 czerwca 2020 roku, podczas gdy już wcześniej - 2 kwietnia - wystawił fakturę na rzecz tej SM; nr [...] z 3 czerwca 2020 r. i nr [...] z 29 czerwca 2020 r., które podatnik przyporządkował do swojej faktury z 31 sierpnia 2020 r., gdy już wcześniej - 21 sierpnia 2020 r. wystawił fakturę na rzecz swojego zleceniodawcy; nr [...] z 29 czerwca 2020 r. obejmuje prace na ul. [...] i na ul. [...], podatnik zlecenia te wykonywał ok. miesiąca wcześniej (odpowiednio 1-2 czerwca 2020 r. i 8-22 maja 2020 r.); nr [...] i [...] zostały wystawione 2 i 4 września 2020 r., a zatem wcześniej niż podatnik (zgodnie z protokołami odbioru) zakończył prace na tych inwestycjach; fakturę dotyczącą prac przy ul. [...], podatnik przyporządkował do zlecenia zrealizowanego przy ul. [...], poza tym została ona wystawiona ze znacznym opóźnieniem. Organ odwoławczy podkreślił, że brak jakichkolwiek dokumentów utrudnia merytoryczne odniesienie się do twierdzeń podatnika zamieszczonych w odwołaniu. Kolejno organ odwoławczy przeanalizował zasady współpracy podatnika z E. sp. z o.o. Podmiot ten miał realizować zadania w ramach następujących inwestycji zleconych podatnikowi przez SM Wspólny Dom przy ul. [...], ul. [...]. Organ odwoławczy przedstawił ustalenia organu I instancji, z których wynika, że E. sp. z o.o. w KRS figurowała od 2006 roku do 13 stycznia 2023 r., a jej wspólnikami byli: T. M. (jednocześnie prezes zarządu) i T. S.. Postanowieniem z 13 stycznia 2023 r. Sąd Rejonowy [...] w S. wykreślił spółkę z KRS po przeprowadzonym postępowaniu wszczętym z urzędu 22 grudnia 2021 r. Z postanowienia wynika, że spółka nie składała przez ostatnie 5 lat zeznań podatkowych, nie posiada rachunków bankowych, nie posiada zaległości na poczet Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, nie posiada jakiegokolwiek majątku, ani nie prowadzi działalności. Natomiast zeznanie roczne CIT-8 za 2020 roku złożyła 29 września 2022 r. - w toku prowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej, nie wykazała w nim jakichkolwiek kosztów uzyskania przychodów, a wynikającego z tego zeznania podatku dochodowego nie uregulowała. Spółka nie złożyła deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2020 roku, jak również informacji PIT-11 o przychodach z innych źródeł i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za pracowników. W 2020 roku na koncie spółki jako płatnika składek społecznych i zdrowotnych figurowało 5 osób (ZUS nie podał ich danych), wszystkie te osoby były zgłoszone jako osoby wykonujące umowę agencyjną, umowę zlecenia lub umowę o świadczenie usług. Spółka jako płatnik w 2020 roku nie złożyła dokumentów rozliczeniowych. Organ odwoławczy analizował również zeznania złożone przez prezesa zarządu - T. M. 29 września 2022 r. oraz 18 września 2024 r. oraz V. T. 17 stycznia 2023 r., L. T. 23 marca 2023 r. i I. L. 23 marca 2023 r. Świadkowie złożyli ponadto pisemne wyjaśnienia: z 31 października 2024 r. i z 7 stycznia 2025 r. Organ podatkowy wskazał też na zeznania i wyjaśnienia podatnika odnoszące się do współpracy z E. sp. z o.o. Zdaniem organu odwoławczego ze zgromadzonych dowodów wynika, że wystawione przez E. sp. z o.o. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Według organu podatkowego świadczą o tym ustalenia dotyczące sposobu prowadzenia działalności przez spółkę. Organ podatkowy ustalił, że E. sp. z o.o. nie ma siedziby, majątku, a z narzędzi posiada jakieś drabiny, wiadra, szpachle, które trzymał w garażu. Wyjaśnienia te nie wskazują, aby spółka była w stanie prowadzić deklarowaną działalność w zakresie, który wynika z wystawionych faktur. Podatnik nie uprawdopodobnił również, że poniósł z tego tytułu faktyczne wydatki. W kwestii zatrudniania pracowników organ odwoławczy zwrócił uwagę, że T. M. zeznał, iż spółka zatrudniała 5 pracowników ogólnobudowlanych, w 2025. Świadek podał ich dane personalne: L. T. (ok. 55 lat), V. T. (ok. 35 lat), I. L. (ok. 40 lat), S. Z. (ok. 35 lat) i V. K. - ok. 35 lat (tego nazwiska świadek nie był pewien). Przy czym podatnik nie znał tych osób. Nie potwierdził uprawnień pracowników, nie przedłożył dokumentów potwierdzających badania lekarskie pracowników, ani faktur za badania lekarskie. Podał, że spółka miała prowadzić: listę pracowników, listy obecności, listy płac (te podpisywali pracownicy), jednak dokumentów tych nie przedłożono. Świadek nie pamiętał łącznej kwoty wynagrodzeń pracowników z 2020 roku, ale zeznał, że zarabiali prawdopodobnie poniżej [...] zł. Wszyscy mieli otrzymywać takie samo wynagrodzenie, wypłacane raz w miesiącu (wyjaśnienia te są niezgodne z zeznaniami L. T. i I. L., zgodnie z którymi otrzymywały wynagrodzenie wypłacane tygodniowo), a składki ZUS miały być zostać odprowadzone (jest to niezgodne z prawdą). Organ odwoławczy w zakresie współpracy z podatnikiem wskazał na zeznania T. M. i podatnika, podkreślając, że są odmienne są odmienne w kwestii ustalenia jej początków. T. M. twierdził, że z inicjatywą w zakresie współpracy wystąpił podatnik lub jego ojciec, natomiast podatnik, że był to podwykonawca. Współpraca była oparta o ustną umowę a jedynymi dokumentami są wystawione faktury, nie ma też korespondencji mailowej ani dokumentacji pisemnej. Spółka realizowała prace z materiału powierzonego przez podatnika (farby, gładzie, szpachle), materiały dostarczał na miejsce budowy pracownik podatnika - P. K.. Organ podatkowy zauważył, że T. M. zeznał, że podwykonawców było więcej, ale nie potrafił ich wskazać - nie kojarzył U. sp. z o.o., K., W., S. J.. Natomiast znał trzech pracowników podatnika: W. Z., P. K. oraz J. G. (który według ustaleń organu I instancji nie był pracownikiem podatnika), ponieważ przywozili nieraz materiał na budowę. W zakresie realizacji płatności w formie gotówkowej, organ odwoławczy stwierdził wystąpienie wątpliwości co do rzetelności i transparentności transakcji. T. M. podał, że gotówkę otrzymywał co do zasady w całości w dniu wystawienia faktury, sporadycznie na płatność czekał dwa, trzy dni (podatnik z kolei nie wspominał o żadnych opóźnieniach). Zapłata przekazywana była na terenie budowy lub sporadycznie gdzieś na mieście. Otrzymaną od podatnika gotówkę w części przeznaczał na wypłaty i na koszty usług księgowych. T. M. dostarczył do organu podatkowego dokumenty dotyczące S. Z. i I. L., m.in. umowy zlecenia, a w przypadku S. Z. także oświadczenia spółki o powierzeniu pracy cudzoziemcowi i oświadczenia skierowane do Powiatowego Urzędu Pracy. Dokumenty te dotyczą jednak 2018 i 2019 roku, a dodatkowo umowa z I. L. nie została przez nią podpisana. W opinii organu odwoławczego opisane wyżej okoliczności nie pozwoliły uznać faktur wystawionych przez E. sp. z o.o. za rzetelne, to jednak zeznania Y. T., L. T. i I. L. oraz ich pisemne wyjaśnienia wskazują na ich zaangażowanie w pracę w ramach inwestycji przy ul. [...] i [...]. Organ podatkowy podkreślił, że z zeznań tych i wyjaśnień wynika, że wykonywali oni remont klatek schodowych na wskazanych inwestycjach (szpachlowanie, malowanie), przy czym w lipcu i w sierpniu 2020 roku - ul. [...], natomiast we wrześniu i w październiku 2020 roku - ul. [...]. Z zestawienia dat rozpoczęcia tych inwestycji wynika, że osoby te z ramienia E. sp. z o.o. mogły pracować na wskazanych inwestycjach na początkowym etapie ich realizacji. Ponadto ustalono, że świadkowie nie wykonywali prac na pozostałych inwestycjach, które zostały wskazane na wystawionych przez E. sp. z o.o.: przy ul. [...] w S. oraz przy [...]. W pracach na obu tych inwestycjach uczestniczył też T. M.. Jego obecność potwierdziła SM W. D. (zleceniodawca) i inspektor nadzoru budowlanego (P. B.). Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji podkreślił, że: przesłuchano również podatnika 21 sierpnia 2024 r. i przyjęto jego wyjaśnienia z 2 lutego 2024 r., a wcześniej w toku kontroli trzy pisma z 19 sierpnia 2022 r. dotyczące trzech podwykonawców oraz zastrzeżenia z 5 lipca 2023 r. do protokołu kontroli; przesłuchano H. K. (ojca podatnika) 28 lutego 2024 r.; przesłuchano pracowników podatnika: T. M. 24 maja 2023 r., P. K. z 24 maja 2023 r., J. R. 24 maja 2023 r., R. S. 4 kwietnia 2024 r., K. Ż. 3 kwietnia 2024 r. Natomiast na podstawie pisemnych wyjaśnień pochodzących od inspektorów nadzoru budowlanego ze SM, organ ustalił, że co do zasady przebiegu prac inspektorzy ustalali z podatnikiem. To podatnik nadzorował prace i kierował nimi. Czasami czynności te wykonywał ojciec podatnika. Inspektorzy nie mieli wiedzy co do tego, czy roboty wykonywali pracownicy podatnika, czy też podwykonawcy. Jedynie P. B. potwierdził (co już wskazano wyżej) obecność T. M. podczas prac przy ul. [...] i [...] najprawdopodobniej podwykonawców (nie ma co do tego pewności) [...]. Na podstawie opisanego powyżej materiału dowodowego organ odwoławczy zrekonstruował stan faktyczny sprawy, co pozwoliło jego zdaniem na wyciągnięcie wniosku, że faktury wystawione na rzecz podatnika przez podwykonawców: U. sp. z o.o., S. oraz E. sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż wyszczególnione w tych fakturach usługi nie zostały wykonane przez wystawców tych faktur. Organ podkreślił, że szczególne znaczenie dla oceny przedmiotowych transakcji miało w sprawie całkowite odformalizowanie transakcji o znacznych rozmiarach, czyli nieudokumentowanie współpracy pisemnymi umowami. Zdaniem organu podatkowego każdy podatnik powinien być w stanie udokumentować wykonanie prac przez wystawcę faktur uwzględnionych w kosztach. Mimo to analiza sposobu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wskazuje, że nie dochował on podstawowej staranności w dokumentowaniu współpracy z podwykonawcami. Oprócz faktur VAT nie posiada żadnych dokumentów uwiarygodniających wykonywanie prac. Nie były sporządzane tak istotne dokumenty, jak protokoły odbioru wykonanych prac. Kolejną okolicznością była gotówkowa realizacja zapłaty. Wszelkie płatności na rzecz U. sp. z o.o., S. S. J. oraz E. sp. z o.o. dokonywane były przez podatnika gotówką. Żaden z podwykonawców nie wystawiał dowodu wpłaty, a tylko K. W. (prezes U. sp. z o.o.) potwierdzał na fakturach odręcznym, nieczytelnym podpisem fakt otrzymania zapłaty. Płatności podatnik realizował po zakończeniu poszczególnych etapów, co do zasady w tym dniu kiedy była wystawiana faktura (S. J. i pan T. M. zeznali, że czasem było to dwa lub kilka dni później). Organ odwoławczy stwierdził, że w sytuacji, gdy okoliczności danej transakcji nie budzą wątpliwości, naruszenie obowiązku rozliczeń za pośrednictwem rachunku bankowego nie ma większego znaczenia. Jeśli jednak okoliczności te wskazują, że dana transakcja nie miała realnego charakteru, to naruszenie tego obowiązku analizowane łącznie z pozostałymi okolicznościami może w praktyce dodatkowo potwierdzać nierealność tej transakcji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na różnice w traktowaniu kontrahentów: umowy zawierane ze zleceniodawcami (spółdzielniami mieszkaniowymi, wspólnotami) były konstruowane szczegółowo, zleceniobiorca przedstawiał swoją ofertę, wykonanie robot potwierdzane było protokołami odbioru-częściowymi i końcowym. Natomiast w przypadku podwykonawców jedynym dokumentem świadczącym o zleceniu była wystawiana przez nich faktura. Zastrzeżenia organu odwoławczego wzbudził sposób nawiązywania kontaktów z podwykonawcami, ale także brak informowania zleceniodawców o wykonywaniu prac przez podwykonawców, brak szczegółowej wiedzy o pracownikach podwykonawców, brak wzajemnej wiedzy o pracownikach i podwykonawcach. Organ odwoławczy zauważył, że mało prawdopodobne jest, aby składając zleceniodawcom oferty wykonania konkretnych prac, za określoną kwotę i we wskazanym terminie, podatnik nie miał zapewnionej kadry do realizacji umowy. Wzbudziło to zastrzeżenia organu odwoławczego, ponieważ zgodnie z wyjaśnieniami spółdzielni mieszkaniowych prace na ich rzecz podatnik rozpoczynał od razu po podpisaniu umów. Trudno więc, zdaniem organu podatkowego założyć w tej sytuacji, że dopiero po podpisaniu umów zaczynał szukać podwykonawców do realizacji powierzonych zadań. Również tłumaczenie podatnika dotyczące zatrudniania podwykonawców z uwagi na urlopy własnych pracowników i ich kwarantannę jest mało przekonujące w sytuacji, gdy podwykonawcy ci nie byli przez stronę poszukiwani doraźnie. Według wystawionych faktur współpracowali oni z podatnikiem regularnie, w ciągu całego roku. Nielogiczne było również powierzanie prac rożnym wykonawcom w ramach tej samej inwestycji. Wprawdzie podatnik tłumaczy to koniecznością dochowania terminów wynikających z zawartych umów, jednak nie próbował wykorzystać własnego zasobu kadrowego. Nie bez znaczenia dla organu odwoławczego są rozbieżności w zakresie wystawiania faktur. Z zeznań podatnika, jak i podwykonawców wynikało, że wystawiali oni faktury na rzecz podatnika w tym samym dniu, w którym kończyli prace. Tymczasem, część faktur datowana jest po terminie wystawienia przez podatnika faktur na rzecz zleceniodawców. Jest zatem nieprawdopodobne, aby podwykonawcy kończyli swoje prace po tym, jak podatnik udokumentował ich zakończenie. Czasami były to odstępy miesięczne, a czasem prawie dwumiesięczne. Organ odwoławczy stwierdził, że z prawidłowo ustalonych przez organ I instancji okoliczności odnoszących się do sytuacji ekonomicznej, organizacyjnej i trybu działania U. sp. z o.o., S. i E. sp. z o.o. można wysnuć wniosek, że podwykonawcy ci nie są rzetelnymi podmiotami gospodarczymi. Ponadto ustalenia te prowadzą do wniosku, że podatnik świadomie zdecydował się na współpracę z podmiotami, które w świetle obiektywnie weryfikowalnych przesłanek nie mogły wykonać zafakturowanych usług. Zastrzeżenia organu podatkowego wywołał także podział prac w firmie pomiędzy podwykonawców a pracowników podatnika. Ustalono, że w 2020 roku podatnik zatrudniał kilku doświadczonych pracowników (dekarzy, murarzy, pracowników ogólnobudowlanych). Wszyscy pracownicy podatnik, oprócz W. Z., posiadali uprawnienia do pracy na wysokości powyżej 3 metrów, niezbędne do wykonywania prac dekarskich. W tych okolicznościach jest mało prawdopodobne, że duże inwestycje podatnik powierzał podwykonawcom (których pracownicy nie posiadali właściwych kwalifikacji i uprawnień), a pracownicy zajmowali się jedynie drobnymi pracami organizacyjnymi (ogrodzenie terenu, podłączenie prądu czy wody, wywieszenie ogłoszenia o prowadzonych pracach). Ponadto organ odwoławczy dostrzegł, że z obliczeń organu pierwszej instancji wynika, że koszty pracownicze były o 20% niższe niż koszty usług podwykonawców. Nie znalazły jego zdaniem potwierdzenia wyjaśnienia podatnika (zawarte w zastrzeżeniach do protokołu kontroli), że powodem zatrudnienia podwykonawców był aspekt kosztowy, bowiem powierzenie prac do wykonania własnym pracownikom wymagałoby większych nakładów finansowych. Organ odwoławczy uznał, że decyzja organu I instancji nie naruszała przepisów postępowania podatkowego. Końcowo organ podatkowy nie miał zastrzeżeń do ustaleń poczynionych przez organ I instancji i uznał, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne, w wysokości [...] zł. Z uwagi na pandemię CO\/ID-19 podatnik został zwolniony z zapłaty składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za maj 2020 roku. Organ I instancji obliczył również wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych - z uwzględnieniem zaliczek obliczonych i wpłaconych przez podatnika oraz obliczył wysokość odsetek za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek. Organ odwoławczy zwrócił jednak uwagę, że zaliczki za wrzesień, październik i listopad organ I instancji obliczył w błędnej wysokości: za wrzesień [...] zł, za październik [...] zł, za listopad [...] zł. Podczas, gdy powinny one wynosić: za wrzesień [...] zł, za październik [...] zł, za listopad [...] zł, Tym samym inna jest kwota odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek za wrzesień i październik, odpowiednio: [...] zł i [...] zł. Odsetki za listopad pozostają w niezmienionej wysokości. Zdaniem organu odwoławczego okoliczność ta nie ma wpływu na podjęte rozstrzygnięcie, bowiem suma odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2020 rok pozostaje niezmienna i wynosi [...] zł. Organ odwoławczy uznał nierzetelność faktur wystawionych przez U. sp. z o.o., S. i E. sp. z o.o. Strona nie zgodziła się z rozstrzygnięciem i w skardze wniesionej do sądu, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. Przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 2a w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez rozstrzyganie wątpliwości nie na korzyść podatnika, pomimo że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał niejednoznaczne ustalenie, iż zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wątpliwości te wynikały z nieścisłości samego organu w interpretacji zeznań świadków oraz z braku przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, które mogłoby te wątpliwości rozstrzygnąć. Organ rozstrzygnął wszystkie wątpliwości interpretacyjne na niekorzyść Skarżącego, co stanowi rażące naruszenie zasady wyrażonej w art. 2a O.p. 2) art. 121, art. 122 oraz art. 191 O.p. poprzez: - prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu, przejawiające się w przyjęciu z góry założonej tezy o fikcyjności transakcji i dopasowywaniu do niej interpretacji wszystkich zebranych dowodów, - zaniechanie dążenia do pełnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie wszystkich możliwych i wskazanych przez skarżącego dowodów, takich jak przesłuchanie wszystkich ustalonych pracowników podwykonawców, - dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego w sposób wybiorczy, sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, polegający na selektywnym wydobywaniu zeznań ze świadków wyłącznie tych fragmentów, które mogły wspierać z góry przyjętą tezę organu, przy jednoczesnym pomijaniu istoty tych zeznań, - uznanie za niewiarygodne zeznań wszystkich świadków wyłącznie na podstawie drobnych nieścisłości dotyczących dat, szczegółów pobocznych czy imion i nazwisk osób, przy jednoczesnym całkowitym pominięciu faktu, że wszyscy świadkowie zgodnie potwierdzili istotę sprawy — faktyczne wykonanie prac i wystawienie faktur, - przyjęcie całkowicie niezgodnego z zasadami logiki założenia, że poszczególne faktury dotyczyły pojedynczych transakcji, które należy uznać za sumarycznie przekraczającą [...] zł, podczas gdy każda faktura dokumentowała odrębne zdarzenie gospodarcze poprzedzone odrębną ustną umową. 3) art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, przejawiającej się w: - selektywnym traktowaniu zeznań świadków - przypisywaniu znaczenia wyłącznie tym fragmentom, które mogły wspierać z góry przyjętą tezę organu, przy jednoczesnym ignorowaniu tych części zeznań, które przeczą tej tezie - całkowitym zignorowaniu kluczowych zeznań pracowników Skarżącego, którzy wprost wskazywali na niewystarczający zasób kadrowy firmy do realizacji wszystkich zleconych prac oraz na fakt, że nie zajmowali się malowaniem i remontowaniem klatek schodowych - pominięciu kontekstu pandemii C0VID-19 i związanych z nią ograniczeń w organizacji pracy, obaw pracowników przed pracą na klatkach schodowych oraz obowiązujących reżimów sanitarnych, - przyjęciu sprzecznych ze sobą ustaleń - z jednej strony uznaniu zeznań świadków za wiarygodne w zakresie prac przy ul. [...] i [...], z drugiej zaś kwestionowaniu rzetelności faktur dokumentujących te same prace. 4) art. 122 O.p. w zw. z art 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia niezbędnych czynności dowodowych, które mogłyby wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy, w szczególności poprzez: - niepodjęcie skutecznych prób ustalenia i przesłuchania wszystkich osób wskazywanych przez świadków jako wykonujących prace, w tym w szczególności A. z [...] (wskazanego przez Y. T.) A. z ukraińską firmą (wskazanego przez H. K.), K. K. i M. K., niewyjaśnienie fundamentalnych sprzeczności w zeznaniach przedstawicieli podwykonawców, w szczególności w zakresie terminów wykonywania prac, sposobu organizacji pracy oraz liczby zaangażowanych osób, - zaniechanie weryfikacji twierdzeń organu o niemożliwości wykonania prac przez podwykonawców poprzez przeprowadzenie analizy porównawczej z innymi przedsiębiorcami z branży budowlanej działającymi w podobnej skali. 5) art. 210 § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji, które nie przedstawia w sposób logiczny i przekonujący, dlaczego organ nie dał wiary zeznaniom świadków potwierdzających wykonanie prac, ograniczając się do wskazania drobnych nieścisłości w datach i szczegółach pobocznych, bez odniesienia się do istoty tych zeznań. 2. Przepisów prawa materialnego: 1) art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że wydatki udokumentowane kwestionowanymi fakturami nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz że nie zostały faktycznie poniesione, podczas gdy: - prace przy ul. [...] i ul. [...] zostały potwierdzone jako faktycznie wykonane przez sam organ II instancji, który przyjął koszty w wysokości [...] zł, - zeznania wszystkich przesłuchanych świadków - zarówno pracowników skarżącego, jak i osób świadczących prace z ramienia podwykonawców - potwierdzają faktyczne wykonanie również pozostałych prac, - skarżący uzyskał przychody z tytułu realizacji wszystkich spornych inwestycji, co zostało potwierdzone fakturami wystawionymi na rzecz spółdzielni mieszkaniowych oraz protokołami odbioru prac, co jednoznacznie potwierdza związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami a przychodami, - spółdzielnie mieszkaniowe i wspólnoty mieszkaniowe odebrały wszystkie prace bez zastrzeżeń co do ich jakości i zakresu, co potwierdza, że prace te zostały faktyczni wykonane. 2) art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm. - u.p.p.) poprzez niewłaściwą.. interpretację polegającą na przyjęciu, że przepis ten obejmuje sumę wszystkich transakcji z danym podmiotem, nawet jeżeli dotyczą one rożnych, odrębnych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy: - zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 134/24), w niniejszej sprawie każda faktura poprzedzona była odrębną ustną umową dotyczącą konkretnego, ściśle określonego zakresu prac, - strony nie umawiały się na dalsze prace, dopóki poprzednie nie zostały zakończone i odebrane, - między stronami nie istniało żadne ustalenie, z którego wynikałaby ciągłość łączącego ich stosunku o podwykonawstwo, - strony nie miały świadomości co do ogólnej wartości świadczeń w jakimkolwiek dalszym okresie czasu, - następne ustalenia pozostawały bez związku z poprzednimi i dotyczyły innych zakresów prac, często na innych inwestycjach, - każdą transakcję należy zatem traktować jako osobne, niezależne zdarzenie gospodarcze. Potwierdzeniem odrębności poszczególnych zleceń jest fakt, że - jak sam organ ustalił - podwykonawcy wystawiali faktury po zakończeniu prac na każdym piętrze z osobna, co jednoznacznie świadczy o zamknięciu danego etapu współpracy i rozpoczęciu nowego. Organ sam potwierdził tę odrębność, uznając koszty przy ul. [...] i [...], gdzie każde piętro było fakturowane osobno. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego z 22 grudnia 2025 r. oraz decyzji organu I instancji z 7 lipca 2025 r. i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie obu decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. - p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że przedmiotem kontroli sądu jest decyzja wymiarowa organu podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok wraz z odsetkami. Istota sporu w realiach rozpoznawanej sprawy sprowadza się do tego, czy organy podatkowe nie naruszając przepisów postępowania i prawa materialnego, prawidłowo przyjęły, że skarżący bezpodstawnie ujął w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki udokumentowane fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, w łącznej kwocie [...]zł netto, wystawionymi przez: "U." sp. z o.o. (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] zł brutto), "S. " (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] brutto), "E." sp. z o.o. (w łącznej kwocie [...]zł netto, [...] zł brutto). Organy podatkowe uznały, w świetle zgromadzonego w sprawie obszernego materiału dowodowego, że wyszczególnione w tych fakturach usługi nie zostały wykonane przez wystawców tych faktur. Tym samym brak jest podstaw do wliczenia wydatków wynikających z tych faktur w ciężar kosztów podatkowych skarżącego w 2020 r. Zdaniem skarżącego, organy podatkowe wadliwie przyjęły w sprzeczności z zasadami postępowania podatkowego, że wydatki udokumentowane kwestionowanymi fakturami nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz że nie zostały faktycznie poniesione, podczas gdy prace przy ul. [...] i ul. [...] zostały potwierdzone jako faktycznie wykonane przez sam organ odwoławczy, który przyjął koszty w wysokości [...] zł, zeznania wszystkich przesłuchanych świadków - zarówno pracowników skarżącego, jak i osób świadczących prace z ramienia podwykonawców potwierdziły faktyczne wykonanie również pozostałych prac, skarżący uzyskał przychody z tytułu realizacji wszystkich spornych inwestycji, co zostało potwierdzone fakturami wystawionymi na rzecz SM oraz protokołami odbioru prac, co jednoznacznie potwierdza związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami a przychodami, a SM i WM odebrały wszystkie prace bez zastrzeżeń, co do ich jakości i zakresu - co potwierdza, że prace te zostały faktycznie wykonane. Organ odwoławczy prawidłowo zastosował przepisy postępowania podatkowego dotyczące ogólnych zasad gwarancji procesowych strony z poszanowaniem ochrony interesu publicznego, w tym zasady zaufania i czynnego udziału stron w postępowaniu. Skarżący miał zaś możliwość zapoznania się z dowodami. Powyższe wskazania są istotne z uwagi na poczynione w sprawie ustalenia dotyczące zakwestionowanych faktur. Zaskarżona decyzja nie narusza art. 187 § 1 O.p., gdyż organ zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Ocena odmienna od wywodzonej przez skarżącego została uzasadniona z uwzględnieniem standardu prowadzenia działalności gospodarczej i zasad doświadczenia życiowego. Sąd powyżej przedstawił szczegółowe ustalenia faktyczne przyjęte przez organy obu instancji za podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Ustalenia te sąd w pełni podziela. Wykazano w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości sądu, że wymienione wyżej podmioty nie były rzeczywistymi wykonawcami usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami. W szczególności należy zauważyć, że opisane już wyżej okoliczności, tj.: całkowite odformalizowanie transakcji o znacznych rozmiarach, gotówkowa forma płatności, różnice w traktowaniu kontrahentów (czyli podwykonawców i zleceniodawców), brak informowania zleceniodawców o wykonywaniu prac przez podwykonawców, brak szczegółowej wiedzy o pracownikach podwykonawców, brak wzajemnej wiedzy o pracownikach i podwykonawcach, sposób organizowania pracy, sposób nawiązywania kontaktów z podwykonawcami, nieprawidłowości w zakresie wystawiania faktur, wybór przez podatnika nierzetelnych podwykonawców (czyli o obiektywnie wątpliwej sytuacji ekonomicznej i organizacyjnej), sposób przydzielania prac podwykonawcom i pracownikom podatnika, koszty pracownicze związane z wykonaniem prac – zostały przez organy skrupulatnie przeanalizowane, uzasadnione i dowodowo potwierdzone. Materiał zgromadzony w sprawie sąd uznał za kompletny i wystarczający do zastosowania przepisów prawa materialnego. Materiał ten pozwalał na ustalenie stanu faktycznego w odniesieniu do zakwestionowanych usług, których dotyczyły sporne faktury, a skarżący nie zdołał podważyć tych ustaleń. W opinii sądu za chybione należało zatem uznać zarzuty dotyczące wadliwej, dowolnej oceny ustalonych okoliczności wskazujące na naruszenie art. 2a, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 180 § 1, art. 188 i art. 210 § 4 O.p. Zdaniem sądu, dokumenty zgromadzone w sprawie, zeznania światków, wyjaśnienia strony, organy podatkowe prawidłowo oceniły, wspólnie i we wzajemnym powiązaniu a ocena ta nie nosi znamion dowolności. Organy przeanalizowały skrupulatnie zarówno materiał dowodowy zebrany bezpośrednio przez organy podatkowe, jak i pochodzący z innych postępowań. Działania podejmowane przez organy były staranne, wszechstronne i wnikliwe, zaś wyciągnięte na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego wnioski były logiczne i zgodne z doświadczeniem gospodarczym i życiowym. Decyzja została rzetelnie i spójnie uzasadniona, organ przedstawił prawidłowo ustalony stan faktyczny i dokonał jego oceny w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, których wykładnię zaprezentował. Sąd podkreśla, że w związku ze zmodyfikowanym częściowo ciężarem dowodu to na skarżącym spoczywał obowiązek rzetelnego dokumentowania usług i przedłożenia tej dokumentacji w toku postępowania podatkowego, co zdaniem sądu nie nastąpiło. Z powyższych względów, zarzuty skargi naruszenia przepisów postępowania sąd uznał za niezasadne. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest bowiem nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Skarżący zaistnienia w sprawie takich okoliczności nie wykazał, zatem nie mógł skorzystać z prawa do zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków z zakwestionowanych w niniejszej sprawie faktur. Podkreślić jednocześnie należy, że w niniejszej sprawie nie zakwestionowano samego faktu wykonania przedmiotowych usług zafakturowanych na rzecz odbiorców skarżącego, a jedynie stwierdzono, że usługi te nie zostały rzeczywiście wykonane przez ustalonych podwykonawców, jak i prawidłowo udokumentowane. Z odpowiedzi ostatecznych odbiorców usług wynikało bowiem, że skarżący posiłkował się osobami trzecimi, jednak nie potwierdzono ich udziału przy wykonaniu tych prac. Tym samym nie zakwestionowano faktu ich wykonania a jedynie to kto je świadczył. Z punktu widzenia pozbawienia strony prawa do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów bez znaczenia pozostaje okoliczność czy usługi wykonał skarżący, czy też zupełnie inne osoby. Kwestią zasadniczą jest bowiem to, że nie były to podmioty wskazane na zakwestionowanych fakturach. Legalną definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przystępując do oceny zarzutów skargi w kwestii naruszenia prawa materialnego należy wskazać, że sposób definiowania wydatków stanowiących koszty, oparty jest zatem na generalnej klauzuli, że kosztami uzyskania przychodu są koszty (wydatki) poniesione w celu osiągnięcia przychodów. W piśmiennictwie zauważa się, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione następujące warunki: wydatek został poniesiony przez podatnika; wydatek został przez podatnika poniesiony rzeczywiście i definitywnie; poniesiony wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością; wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Pamiętać również należy, że w sytuacji, gdy podatnik zmierza do odliczenia kosztów od przychodów, ciężar wykazania istotnych okoliczności uzasadniających to odliczenie spoczywa właśnie na nim (B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie 5, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 568). Jak więc wynika z powyższej regulacji, chodzi o koszty poniesione, a zatem niewątpliwie o wydatki, które mają charakter rzeczywisty. Stąd też szczególnego znaczenia nabiera prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, co umożliwia ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu poniesienia wydatku w sposób niebudzący wątpliwości. Obowiązek ten spoczywa - jak już zaznaczono - na podatniku, skoro to on dokonuje określonych wydatków, a zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2661/10). Z punktu widzenia normy wynikającej z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. bez znaczenia jest to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób całkiem świadomy), czy też niezawiniony, dokonuje rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych, fikcyjnych faktur. Podkreślenia wymaga, że istotny jest jedynie fakt, że faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, gdyż koszt nieprawidłowo udokumentowany nie może być rozliczony w rachunku podatkowym (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2023 r., sygn. akt II FSK 1311/20). W orzecznictwie sądów administracyjnych za ugruntowany od wielu lat należy uznać pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i zużyć go w działalności gospodarczej aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA: z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2992/15; z dnia 14 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 33/15; z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 615/09; z dnia 20 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 418/09; z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1722/07; z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1405/07; z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 1755/06; z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 1438/06; z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 958/04). Wskazuje się, że koszt udokumentowany dowodem źródłowym, który dotyczy towaru lub usługi, które de facto nie były w obrocie, nie może stanowić podstawy zapisu w księgach podatkowych, a po jego wyeliminowaniu na podstawie art. 193 § 4 O.p., czyli nie uznaniu za dowód zapisu w księgach podatkowych, w konsekwencji nie współtworzy podstawy ustalenia dochodu na szczególnych zasadach wynikających z art. 24 ust. 1 i art. 24a u.p.d.o.f. (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2992/15). Sąd podkreśla, że to z utrwalonego orzecznictwa dotyczącego kosztów uzyskania przychodów wynikają wymogi staranności dotyczące podatników prowadzących działalność gospodarczą. Jak wskazano m.in. w wyroku NSA z dnia 7 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3205/14, na podatniku funkcjonującym w profesjonalnym obrocie gospodarczym, obowiązanym do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych, ciążą podwyższone standardy starannego działania. Dotyczy to m.in. właściwego dokumentowania operacji gospodarczych, mających znaczenie dla ustalania podstawy opodatkowania, w sposób umożliwiający weryfikację przez organ podatkowy wykonania świadczenia przez określonego kontrahenta oraz dokonania z tego tytułu rzeczywistej zapłaty. Wobec tego z punktu widzenia normy wynikającej z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. bez znaczenia jest to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób całkiem świadomy), czy też niezawiniony, dokonuje rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych, fikcyjnych faktur. Podkreślenia wymaga, że istotny jest jedynie fakt, że faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, gdyż koszt nieprawidłowo udokumentowany nie może być rozliczony w rachunku podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2702/12, co do analogicznej normy z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). Podkreślenia wymaga dodatkowo w aspekcie kosztu poniesionego, o którym expressis verbis stanowi art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., konieczność wykazania nie tylko zgodności podmiotowej, ale i przedmiotowej transakcji. Jak już wskazano uznanie danej faktury za nieodzwierciedlającą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wywołuje skutek w zakresie wszystkich jej elementów, a nie tylko strony podmiotowej (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3953/13). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy przyjąć, że faktury wystawione przez wskazanych w stanie faktycznym podwykonawców stwierdzają czynności, które nie zostały przez nich faktycznie dokonane, a w konsekwencji nie pozwalają one na zaliczenie wynikających z nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W ocenie sądu, organ odwoławczy trafnie w zaskarżonej decyzji wskazuje na konkretne okoliczności, które miały szczególnie istotne znaczenie w sprawie. Okoliczności te sąd przedstawił przy okazji oceny prawidłowości postępowania dowodowego oraz szczegółowo opisał w części historycznej uzasadnienia wyroku. Podkreślenia wymaga okoliczność całkowitego odformalizowania transakcji zawieranych przez skarżącego i jego podwykonawców. Jak bowiem wskazywano wyżej materiał dowodowy potwierdził jednoznacznie, że współpraca z ustalonymi w sprawie podwykonawcami skarżącego została udokumentowana jedynie spornymi fakturami. Dostrzec należy, że oprócz faktur VAT skarżący nie posiada żadnych dokumentów uwiarygodniających wykonanie prac. Podmioty opisane w fakturach nie dokumentowały współpracy pisemnymi umowami, lecz polegały jedynie na ustnych ustaleniach, nie sporządzały także innych istotnych dokumentów, tj. zleceń, protokołów odbioru wykonanych prac, ani dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty należności. Zauważyć również należy, że dowodów (poza fakturami VAT) potwierdzających fakt wykonania analizowanych usług, nie posiadał ani skarżący ani podwykonawcy. Jeśli chodzi o "U." sp. z o.o. (25 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto) warto zauważyć, że pismem z 4 marca 2024 r. organ podatkowy wezwał K. W. do przedłożenia dokumentów i informacji (do czego zobowiązał się w trakcie przesłuchania), w tym do dostarczenia: danych osób, które w 2020 r. wykonywały z ramienia podwykonawcy prace na rzecz podatnika oraz dokumentów potwierdzających realizację prac przez te osoby, rozliczeń spółki z podwykonawcami w 2020 r., pisemnych protokołów odbioru prac wykonywanych w 2020 r. przez spółkę na rzecz podatnika oraz ewentualnej innej pisemnej dokumentacji potwierdzającej tę współpracę. K. W. nie przedłożył żadnych dokumentów i informacji. Organy wykazały, że K. W. o szczegółach konkretnych zadań miał wiedze ogólnikowa (nie znał ani miejsc wykonywania prac – z jednym wyjątkiem, ani rodzaju wykonywania prac – z wyjątkiem jakichś prac na dachach, wartości tych prac czy terminów realizacji zadań, a nawet miesięcy bądź pór roku, w których trwały prace. Sąd podkreśla, że umowy na wykonanie poszczególnych robót zawierane były ustnie. Protokoły odbioru prac podwykonawców nie były sporządzane, bo dla podatnika to faktury potwierdzały realizację prac. Ponadto nie pozostaje bez znaczenia fakt, że podatnik po przeprowadzonej wobec niego kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług, złożył korekty deklaracji VAT-7K za I, II i III kwartał 2020 r., w których pomniejszył kwoty nabycia towarów i usług o kwoty odpowiadające kwotom netto wynikającym z faktur VAT wystawionych na jego rzecz przez "U." sp. z o.o. i zapłacił wynikający z tych korekt podatek. W konsekwencji zasadne są ustalenia i wnioski organów podatkowych, z których wynika że wystawione przez "U." sp. z o.o. na rzecz podatnika faktury są nierzetelne i nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy kontrahentami w nich wskazanymi. Odnośnie "S. " (25 faktur na łączną kwotę [...] zł netto, [...] brutto) wskazać należy, że ten podwykonawca zeznania podatkowe PIT-28 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej złożył jedynie za lata 2013-2014 i 2020, przy czym zeznania roczne PIT-28 za 2020 złożył dopiero 31 sierpnia 2022 r. w trakcie prowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej. W zeznaniu tym wykazał przychody w kwotach odpowiadających wysokości wystawionych na rzecz podatnika faktur, ale podatku dochodowego wynikającego z tego zeznania nie uregulował. Podwykonawca miał wykonywać w 2020 r. prace jedynie dla podatnika. Za uzasadnione sąd uznał zatem wnioski organów podatkowych, że z zeznań i wyjaśnień nie wynika, aby ten podwykonawca istotnie wykonał na rzecz podatnika zafakturowane prace. Współpraca podwykonawcy z podatnikiem miała opierać się tylko na ustnej umowie, a wykonane prace nie były dokumentowane w żaden sposób – za wyjątkiem faktur. Płatność za wystawione faktury regulowana była gotówką, bez światków, a podwykonawca nie kwitował w żaden sposób jej odbioru. Natomiast co do "E." sp. z o.o. (12 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto, również współpraca z tym podatnikiem nie była regulowana pisemną umową. Umowy były ustne a jedynymi dokumentami są wystawione faktury, nie ma też w zakresie tej współpracy korespondencji mailowej ani dokumentacji pisemnej, czyli brak jakichkolwiek dowodów na potwierdzenie realizacji usług przez ten podmiot. Natomiast T. M. nie pamiętał okoliczności współpracy trwającej kilka miesięcy, czyli w jakich konkretnie miesiącach 2020 r. spółka wykonywała prace, o jakiej porze roku. Na uwagę zasługuje również dostrzeżona przez organy podatkowe nierówność w traktowaniu przez podatnika kontrahentów. Podatnik bowiem stosował dwa odmienne sposoby układania współpracy ze zleceniodawcami i z podwykonawcami. Z tymi pierwszymi współpraca była oparta na szczegółowych ofertach i umowach na wykonanie robót, które były potwierdzane protokołami odbiorów (częściowymi i końcowymi). Tym samym interes podatnika w relacji z zamawiającym był formalnie zabezpieczony. Natomiast współpraca podatnika z podwykonawcami była prowadzona i zabezpieczana w zgoła odmienny sposób (co też powyżej było szczegółowo opisywane), co jest szczególnie zastanawiające, skoro jak sam podatnik podawał podwykonawcy okazywali się niesolidni (po otrzymywaniu zapłaty mieli opory przed późniejszym wykonywaniem poprawek). W związku z tym w pełni uzasadnione jest stanowisko organów podatkowych, że racjonalnie zachowujący się przedsiębiorca nie powierzyłby kontrahentowi wykonania usługi o znacznej wartości bez zabezpieczenia w postaci umowy i innej dokumentacji. Zdaniem sądu trudno dać wiarę przedstawianym przez podatnika wyjaśnieniom dotyczącym współpracy z podwykonawcami i rzeczywistego charakteru zakwestionowanych prac, skoro ewidentne odformalizowanie transakcji narażało podatnika na ryzyko poniesienia odpowiedzialności przed zamawiającym. Niemniej najistotniejsze jest, że podatnik powinien zadbać o zgromadzenie i zachowanie dokumentacji potwierdzającej rzeczywiste wykonanie prac przez wystawcę faktur uwzględnianych w kosztach. W świetle przedstawionych powyżej okoliczności za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że wydatki udokumentowane kwestionowanymi fakturami nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz że nie zostały faktycznie poniesione. Dodatkowo sąd wskazuje, że nie jest uzasadnione twierdzenie, że organ podatkowy potwierdził faktyczne wykonanie usług skoro uznał, że określone osoby mogły z ramienia "E." sp. z o.o. realizować prace przy ul. [...] i ul. [...]. Jednoznacznie bowiem z uzasadnienia decyzji wynika, że organ uwzględnił jedynie ww. wydatki, co pozostaje bez wpływu na pozostałe ustalenia. Wskazać w tym miejscu należy, że w odniesieniu do tych że uwzględnionych kosztów sytuacja dowodowa była odmienna, bowiem wykonanie prac wynikało nie tylko z zeznań osób, które miały te prace wykonywać, lecz także z innych dowodów także i dokumentarnych takich jak: pismo Spółdzielni Mieszkaniowej W. D. w S. z 25 kwietnia 2024 r., wyjaśnień inspektora nadzoru budowlanego, nadzorującego prace z ramienia inwestora – P. B. z 4 września 2024 r. Sąd nie podziela zatem stwierdzenia skarżącego o tym, że zeznania wszystkich przesłuchanych świadków, w tym pracowników skarżącego i osób świadczących prace z ramienia podwykonawców, potwierdzają faktyczne wykonanie pozostałych prac. Nie było również kwestionowane przez organy podatkowe, że skarżący uzyskał przychody z tytułu realizacji wszystkich spornych inwestycji. Jak już bowiem wyżej wskazywano, że organy nie kwestionowały wykonania usług i odbioru zamówionych przez SM i WM, ale kwestionuje wykonanie usług opisanych w fakturach wystawionych przez ustalonych podwykonawców. Tym samym odbiór wykonanych prac przez zamawiające podmioty nie dowodzi wykonania prac przez podwykonawców wskazanych w zakwestionowanych fakturach kosztowych podatnika. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 19 u.p.p. poprzez niewłaściwą interpretację. W tym zakresie sąd dostrzega wyjaśnienia organu, z których wynika, że co prawda zapłata należności w obrocie między przedsiębiorcami poprzez wręczenie gotówki, nie prowadzi do nieważności dokonanej czynności, jednak zważywszy na cel tej regulacji, jak również powszechność obrotu bezgotówkowego, zwłaszcza między przedsiębiorcami oraz szczególnie w przypadku zapłaty znacznych kwot pieniężnych uznać należy, iż gotówkowa forma zapłaty budzi wątpliwości co do rzetelności tych transakcji. Stwarza ona bowiem uzasadnione podejrzenie zamiaru ukrycia - poprzez taką formę zapłaty - rzeczywistych intencji stron, które uczestniczą w nabyciu towaru lub usługi. Poza tym pozbawia podatnika potencjalnego argumentu na okoliczność wykazywania współpracy z podwykonawcami, z którymi brak jest jakiegokolwiek kontaktu. Zdaniem sądu, trafnie organ podał, że gdy transakcja nie miała realnego charakteru, to naruszenie obowiązku opisanego w art. 19 u.p.p. analizowane łącznie z pozostałymi okolicznościami może w praktyce dodatkowo potwierdzać nierealność tej transakcji. W konsekwencji sąd zaaprobował stanowisko organów podatkowych, że usługi opisane spornymi fakturami wystawionymi przez podwykonawców nie zostały w rzeczywistości wykonane. Sporne faktury świadczą jedynie o tym, że takie dokumenty zostały wystawione, ale nie są wystarczające do stwierdzenia, że zdarzenia w nich opisane faktycznie miały miejsce. Skoro zakwestionowane faktury nie dokumentują żadnej rzeczywistej transakcji dokonanej między wskazanymi na niej podmiotami, jak miało to miejsce w przypadku zakwestionowanych faktur wystawionych przez: "U." sp. z o.o. (25 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto); "S. " (25 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] brutto) i "E." sp. z o.o. (12 faktur na łączną kwotę [...]zł netto, [...] zł brutto), to zasadnie organ odwoławczy wskazał, że koszty uzyskania przychodów zostały zawyżone, poprzez ujęcie ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Reasumując, sąd nie stwierdził naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania podatkowego. Z tych też względów, sąd oddalił skargę w całości – jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl