I SA/Rz 80/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant specjalista Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2026 r. sprawy ze skargi E. K. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 2 grudnia 2025 r., nr 1801-IOV-1.4103.54.2025 w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2020 roku oddala skargę.

E. sp. z o.o. (dalej: skarżąca, podatnik, spółka) poddała kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Dyrektora Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS/organ odwoławczy) z dnia 2 grudnia 2025 r. nr 1801-IOV-1.4103.54.2025 utrzymującą decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno -Skarbowego w Przemyślu (dalej: NPUCS/organ I instancji) z 25 czerwca 2025 r., nr 408000-CKK-2.6.5001.20.2024, którą określono podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2020 r. w wysokości [...] zł oraz ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Zaskarżone rozstrzygnięcie poprzedziło postępowanie podatkowe o następującym przebiegu: Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wykonywaniu usług serwisowych i technicznych na obiektach infrastrukturalnych, w tym w rozpatrywanym przypadku w sieci kawiarni C. C., stacjach paliwowych S. oraz S. - B. W ramach prowadzonej działalności spółka realizowała prace o charakterze technicznym i serwisowym, obejmujące bieżące utrzymanie oraz prace zlecane przez kontrahentów końcowych. Spółka była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W następstwie przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej, a następnie postępowania podatkowego organ I instancji decyzją z 25 czerwca 2025 r. zweryfikował rozliczenie spółki w podatku od towarów i usług za marzec 2020 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za wskazany okres. Organ I instancji w wydanym rozstrzygnięciu stwierdził, że skarżąca zawyżyła kwotę podatku naliczonego za marzec o wartość podatku VAT wynikającego z ujęcia faktury nr [...], na której jako odbiorca figuruje C. R. E. w kwocie VAT [...] zł. Ze względu na błędną nazwę odbiorcy, wystawca faktury A.sp. z o.o. na bieżąco wystawiła korektę do faktury [...] i prawidłową fakturę o nr [...] z dnia 25 października 2024r. na E.sp. z o.o. i na bieżąco też zaraportowała transakcję w JPK. Wobec faktu wystawienia korekty sprzedaży i poprawnej faktury dnia 25 października 2024r. spółka nie posiadała prawa do rozliczenia kwestionowanej faktury w marcu 2020 r. W odniesieniu do faktury wystawionej przez Z. "" sp. z o.o. ustalono, że faktura korygująca z dnia 12 marca 2020 r. nr [...] zmniejszająca VAT o [...] zł nie została ujęta przez skarżącą w rozliczeniach, mimo że została wykazana przez wystawcę w JPK_VAT. Organ uznał, że doprowadziło to do zawyżenia podatku naliczonego. W wydanym rozstrzygnięciu organ I instancji stwierdził również, że spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury nr [...] z 27 marca 2020 r. wystawionej przez R. sp. z o.o. na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...], tytułem prac serwisowych w kawiarni w S.. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ I instancji uznał, że R. sp. z o.o. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, a wystawione przez nią faktury nie dokumentowały realnych zdarzeń gospodarczych. Jak wskazano w uzasadnieniu decyzji, zebrany materiał dowodowy podważał rzetelność transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez R. sp. z o.o. na rzecz skarżącej. Organ podniósł, że osoba reprezentująca skarżącą spółkę miała świadomość nierzetelnego charakteru tych transakcji. W szczególności zaakcentowano brak kontaktu prezesa zarządu skarżącej, K. K. z osobą uprawnioną do reprezentacji R. sp. z o.o. oraz nawiązanie kontaktów z osobą o nieustalonej tożsamości, co – zdaniem organu – świadczyło o celowym uczestnictwie w procederze pozyskiwania tzw. pustych faktur VAT. W konsekwencji organ przyjął, że prezes zarządu skarżącej spółki wiedział, iż R. sp. z o.o. jest podmiotem nie prowadzącym realnej działalności gospodarczej. W wydanej decyzji organ stwierdził, że spółka zawyżyła kwotę podatku naliczonego o [...] zł, w związku z czym określił zobowiązanie podatkowe za marzec 2020 r. w wysokości [...] zł zamiast zadeklarowanej kwoty [...] zł. Jednocześnie ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w łącznej wysokości [...] zł, obejmujące: - [...] zł, stanowiące 100% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane (na podstawie art. 112c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023r., poz. 1570 ze zm. - dalej: ustawa o VAT), - [...] zł, stanowiące 25% podatku naliczonego wynikającego z pozostałych ustaleń kontroli (na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2b ustawy o VAT). Spółka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. DIAS decyzją z 2 grudnia 2025r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając ustalenia dotyczące fikcyjnego charakteru usług oraz świadomości skarżącej co do nierzetelności faktury wystawionej przez spółkę R. Organ wskazał, że prace na stacjach S., w kawiarniach C.C. oraz w [...] Z. B.-W. były wykonywane przez samą spółkę E., a zebrany materiał dowodowy w żaden sposób nie wskazuje, że w wykonaniu prac brała udział spółka R. widniejąca na spornej fakturze - jako jej wystawca. W ocenie organu odwoławczego faktura nr [...] z 27 marca 2020 r. nie dokumentowała rzeczywistej transakcji gospodarczej - ustalone okoliczności sprawy nie wskazują na rzeczywiste świadczenie usług przez ten podmiot, a spółce - która miała pełną świadomość nierzeczywistego/oszukańczego charakteru transakcji wykazanej na fakturze - nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający. Organ podkreślił, że poza sporem pozostaje fakt zawyżenia kwoty podatku naliczonego w marcu 2020 r. przez: - ujęcie faktury nr [...] z 3 marca 2020 r. wystawionej przez A.sp. z o.o., na której jako odbiorca figuruje E.C. R. w kwocie netto [...] zł, podatek VAT [...] zł oraz - nieujęcie faktury korygującej nr [...] z 12 marca 2020 r. wystawionej przez Z. "K." sp. z o.o. korygującej (zmniejszającej) nabycie na podstawie faktury nr [...] z 5.12.2019 r. o [...] zł, podatek VAT [...] zł. Spółka nie kwestionowała powyższych ustaleń, a nieprawidłowości te uznała za "oczywistą omyłkę". DIAS podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie stwierdzenia, że w sprawie zaistniała podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego spółki za marzec 2020 r. Za prawidłowe uznano ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości: - 25% podatku naliczonego z ujętej faktury nr [...] z 3 marca 2020 r. wystawionej przez A. sp. z o.o. na rzecz E.C. R. (na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2b ustawy o VAT); - 25% podatku naliczonego z nieujętej faktury nr [...] z 12 marca 2020 r. wystawionej przez Z."K." sp. z o.o. (na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2b ustawy o VAT); - w łącznej wysokości [...] zł; oraz - 100% podatku naliczonego z faktury nr [...] z 27 marca 2020 r. wystawionej przez R. sp. z o.o., tj. w wysokości [...] zł (na podstawie art. 112c ustawy o VAT). Nie godząc się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego, spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W skardze spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania. Zarzucono przy tym naruszenie: I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 120, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) przez naruszenie w toku postępowania materialnego aspektu zasady praworządności, m.in. przez zaniechanie działań umożliwiających stronie wzięcie czynnego udziału w każdym stadium postępowania poprzez włączanie materiału z innych postępowań/ kontroli. 2. art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. przez: a) dowolną, nieobiektywną i tendencyjną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz błędne przyjęcie, że w sprawie zgromadzono kompletny i wystarczający dla poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych materiał dowodowy, podczas gdy w zasadzie i w rzeczywistości ograniczono się jedynie do przyjęcia dowolnych ustaleń faktycznych pod z góry założoną, tendencyjną tezę organu o nierzetelności faktury wystawionej przez R. sp. z o.o., z naruszeniem zasady odrębnej i swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy wydający zaskarżoną decyzję, b) niezasadne przyjęcie, że faktura wystawiona przez R. sp. z o.o. na rzecz skarżącej nie dokumentuje rzeczywistych transakcji gospodarczych; 3. art. 122 O.p. w zw. z art. 120 O.p. przez bezpodstawne i wadliwe przyjęcie przez organy, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje na to, aby strona nabyła usługi od R. sp. z o.o., a wobec tego bezzasadnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony z tytułu transakcji udokumentowanej sporną fakturą wystawioną przez ten podmiot, będące wynikiem naruszenia zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcia działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co skutkowało bezpośrednio wydaniem błędnego rozstrzygnięcia i określeniem skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; 4. art. 121 § 1 O.p. przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie podatnika do organów podatkowych; 5. art. 191 O.p. przez dowolną ocenę dowodów w opozycji do zasady swobodnej oceny dowodów, zasad wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego; 6. art. 127 O.p. przez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wskutek nierozpatrzenia sprawy ponownie przez organ odwoławczy, ograniczenia się jedynie do mechanicznego powielenia argumentacji organu pierwszej instancji oraz braku dokonania samodzielnej, wszechstronnej oceny materiału dowodowego. II. przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 112b oraz art. 112c ustawy o VAT, przez zastosowanie przepisów regulujących kwestię wymierzania dodatkowego zobowiązania podatkowego w stanie faktycznym, który nie uprawnia organów podatkowych do stosowania tych przepisów; 2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że strona zaewidencjonowała w zakupach tzw. "puste faktury" w okolicznościach, gdy faktury te odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze - co skutkowało nieuzasadnionym odebraniem stronie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z kwestionowanych faktur VAT; 3. art. 112b w zw. z art. 112c ustawy o VAT, przez nieprawidłowe zastosowanie przepisów tej ustawy w ten sposób, że naruszono zasadę proporcjonalności i obciążono stronę 100% zobowiązaniem podatkowym na gruncie ustawy o VAT, w sytuacji braku wykazania przez organy podatkowe świadomości strony uczestniczenia w oszustwie podatkowym i przesłanek do zastosowania dodatkowego zobowiązania podatkowego; 4. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT oraz art. 167 i 168 lit. a, jak również art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, przez ich niezastosowanie, a tym samym nieuzasadnione pozbawienie strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez R. sp. z o.o.; 5. art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2b ustawy o VAT, przez jego niewłaściwe zastosowanie, oparte na przyjęciu przez organ błędnej tezy, że jeśli doszło do jakichkolwiek naruszeń w rozliczeniu tego podatku, należy bezkrytycznie zastosować sankcje wynikające z tego przepisu, a co za tym idzie - instrumentalne, a nie zindywidualizowane, potraktowanie zarówno samego przepisu, jak i strony, a nadto niewłaściwe zastosowanie dyrektyw miarkowania sankcji i nałożenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 25% w zakresie ujęcia w rozliczeniu faktury błędnie wystawionej oraz nie ujęcia faktury korygującej, podczas gdy zaniżenie podatku VAT w tym zakresie nie było zamierzone i świadome, a wynikało wyłącznie z oczywistej omyłki - wobec czego nie było podstaw do wymierzenia w ogóle dodatkowego zobowiązania podatkowego w tym zakresie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie jest zasadna. Zaskarżoną decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję podważającą zasadność rozliczenia podatkowego skarżącej w podatku od towarów i usług za marzec 2020 r. Poza sporem w rozpoznawanej sprawie są nieprawidłowości co do księgowania faktur wystawionych przez podmioty – A.sp. z o.o. oraz .Z "K." sp. z o.o., w stosunku do których spółka przyznała, że wpłynęły na wysokość podatku naliczonego w wyniku omyłki skarżącej. Kwestionowane jest natomiast ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego z tego tytułu w wysokości 25% podatku naliczonego. Zasadniczym przedmiotem sporu jest natomiast uznanie za nierzetelną faktury VAT wystawionej przez spółkę R. sp. z o.o. na rzecz skarżącej i w konsekwencji odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 100 % podatku naliczonego. Stosownie do art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w myśl zasady określonej w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem tylko wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zauważyć zarazem trzeba, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela prezentowany jednolicie w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym sam fakt posiadania przez podatnika faktury nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego. Uprawnienie to przysługuje podatnikowi jedynie wówczas, gdy otrzymana faktura dokumentuje faktycznie zrealizowane transakcje, które miały miejsce pomiędzy wystawcą i odbiorcą faktury. Faktura zaś dokumentuje czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Faktura niedokumentująca faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie uprawnia natomiast do odliczenia wykazanego w niej podatku (zob. przykładowo wyroki NSA z: 26 lutego 2008 r., I FSK 780/07; 24 marca 2009 r., I FSK 286/08; 24 marca 2011 r., I FSK 589/10; 9 czerwca 2015 r., I FSK 573/14; 15 kwietnia 2021 r., I FSK 339/21). Zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o kwoty wykazywane jako, z punktu widzenia nabywcy, podatek naliczony w fakturach niedokumentujących rzeczywiście zrealizowanych transakcji, nie narusza zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, w szczególności zasady neutralności i proporcjonalności. Z treści przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy zatem tylko to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że założeniem ustawodawcy jest to, że faktury muszą dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Winny być więc zgodne zarówno przedmiotowo, jak i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Jedynie faktura spełniająca te warunki, to jest rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, a zatem dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną, dokonaną między podmiotami wskazanymi w treści faktury, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy. W konsekwencji powyższego, brak jest prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Tak więc, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury lub zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Z tego właśnie powodu, warunkiem realizacji prawa do odliczenia podatku nie jest samo legitymowanie się fakturą bądź umową, ani też zapłata należności, lecz faktyczne wykonanie czynności. Nie jest wystarczające dla istnienia prawa do odliczenia z danej faktury to, że podatnik w ogóle nabył towar lub usługę wymienione w tej fakturze. Konieczne jest natomiast, aby nabył opisany w fakturze towar lub usługę od wystawcy tej faktury. Ważne jest zarazem, że organ podatkowy nie ma prawnego obowiązku w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do zbadania, jaki podmiot w rzeczywistości wykonał usługę lub dokonał dostawy towarów w sytuacji, gdy ustalone zostanie, że przedstawiona przez podatnika faktura nie wskazuje osoby faktycznego wykonawcy usługi albo dostawcy towaru. W sprawach C-439/04 i C-440/04 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez szóstą dyrektywę (obecnie dyrektywę 2006/112/WE), a podsądni nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego (unijnego) w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. orzeczenia w sprawach C-367/96, C-373/97, C-32/03). W sytuacji więc, gdy organ podatkowy stwierdzi, że w świetle obiektywnych okoliczności nadużyto prawa do odliczenia lub że było ono wykonywane w sposób nieuczciwy, oszukańczy, jest on uprawniony do wystąpienia z mocą wsteczną z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot. W sprawach C-439/04 oraz C-440/04 TSUE stwierdził zaś, że podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w VAT, powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości, w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. Zważywszy na przywołane stanowisko TSUE, organy podatkowe są w pełni uprawnione odmówić prawa do odliczenia, jeżeli w świetle obiektywnych przesłanek podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie VAT. W związku z tym, należycie dbający o własne interesy podatnik powinien upewnić się w choćby podstawowym zakresie, że nie uczestniczy w wątpliwych prawnie operacjach gospodarczych. Postawę taką wymusza konstrukcja VAT, gdyż brak zgodności faktury z rzeczywistością (podmiotowy lub przedmiotowy) zasadniczo wyłącza prawo do odliczenia, chyba że podatnik działał z należytą starannością, a usługa lub dostawa towaru faktycznie miały miejsce (por. wyroki NSA w sprawach: I FSK 664/14, I FSK 676/15, I FSK 2011/14 i I FSK 1865/15). Przy tym jest istotne, że w świetle orzecznictwa TSUE, w sytuacjach braku rzeczywistych transakcji w obrocie gospodarczym, podlegających opodatkowaniu jako dostawy towarów czy świadczenie usług, wykluczone jest zasadniczo prawo do odliczenia, bez względu na przekonanie podatnika. Organy orzekające w rozpoznawanej sprawie nie kwestionowały – co należy podkreślić – wykonania usług, lecz oceniły – na podstawie całości zgromadzonego w aktach podatkowych sprawy materiału dowodowego, w tym w oparciu m.in. o protokoły przesłuchania świadków, zeznań i wyjaśnień podatnika oraz ustaleń kontrolnych, że usług tych nie mogła wykonać spółka R. Jak wykazano, spółka ta nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie posiadała tytułu prawnego do nieruchomości umożliwiających faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej, takich jak lokale użytkowe, place czy magazyny. Wynajmowany lokal miał służyć wyłącznie do rejestracji siedziby spółki, a nie do prowadzenia rzeczywistej działalności operacyjnej. Organ wskazał również, że z dniem 1 grudnia 2020 r. spółka otrzymała wypowiedzenie umowy najmu lokalu ze skutkiem natychmiastowym z powodu zaległości czynszowych, zaś od tego momentu korespondencja kierowana na znane adresy nie była podejmowana, przy jednoczesnym braku informacji o zmianie adresu siedziby. Zdaniem organu o pozorności działalności świadczył także brak zatrudnienia pracowników, co oznaczało, że spółka nie dysponowała personelem zdolnym do wykonania usług wykazanych na wystawianych fakturach. Ponadto od momentu powstania R. sp. z o.o. nie deklarowała nabycia środków trwałych, w tym pojazdów, które mogłyby być wykorzystywane w prowadzonej działalności. Dodatkowo organ podkreślił, że spółka nie odpowiadała na kierowaną do niej korespondencję, ani wezwania organu podatkowego, nie przedstawiła również żadnych umów z podwykonawcami. Wskazano także, że jedyną osobą uprawnioną do składania oświadczeń w imieniu spółki był formalny prezes zarządu R.S. - będący od wielu lat osobą bezdomną, który podczas przesłuchania zaprzeczył, aby miał jakikolwiek związek z działalnością R. sp. z o.o. Oświadczył również, że wszystkie przedstawione mu w toku przesłuchania dokumenty zawierają podrobiony podpis i nie zostały przez niego podpisane. Wobec powyższego organ podkreślił, że spółka ta funkcjonowała na rynku wyłącznie formalnie, będąc wykorzystywaną do działalności przestępczej w zakresie nadużyć podatkowych. Wobec spółki R. została wydana decyzja z 9 stycznia 2023r. przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w przedmiocie rozliczenia VAT za I kwartał 2020r., opisująca przestępczy proceder z udziałem tej spółki i innych podmiotów. Natomiast z zeznań prezesa zarządu skarżącej spółki wynika, że jedyną osobą, z którą miał kontaktować się w związku ze współpracą z R. sp. z o.o., był niejaki "Pan M.", mający pełnić funkcję brygadzisty. Skarżąca nie wyjaśniła jednak, w jaki sposób utrzymywano z nim kontakt w zakresie ustalania szczegółów rzekomych zleceń, w szczególności dat i miejsc ich realizacji, tj. czy komunikacja odbywała się telefonicznie, mailowo czy w innej formie. Nie wskazano również żadnych danych umożliwiających identyfikację tej osoby, mimo że jak twierdzi strona miała ona bezpośrednio kontaktować się z "Panem M.", który wraz z "ekipą serwisową" miał przyjeżdżać do siedziby spółki. Strona nie przedstawiła także żadnych informacji dotyczących rzekomej "ekipy serwisowej", w tym danych jej członków, liczby osób wchodzących w jej skład ani tego, czy były to te same osoby przyjeżdżające do poszczególnych zleceń. W konsekwencji brak jest jakichkolwiek weryfikowalnych informacji pozwalających potwierdzić istnienie wskazanych osób oraz rzeczywisty przebieg deklarowanych czynności. Skarżąca podniosła w skardze, że organy bez żadnej podstawy faktycznej posłużyły się stwierdzeniem, że badane transakcje posiadały cechy odróżniające je od normalnych, standardowych czynności w obrocie gospodarczym. Nie sposób więc, jak twierdzi, uznać, że transakcje nosiły cechy anomalii, które to mogły przesądzić o nieuprawnionym przypisaniu skarżącej świadomego udziału w oszustwie podatkowym, gdyż nie była i nie musiała być świadoma tego, że jej kontrahentem był podmiot nierzetelny. Zdaniem Sądu, w kontekście ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych, nie można uznać za zasadne tych twierdzeń. Organ, po dokonaniu w zaskarżonej decyzji wyczerpującej analizy danych indywidualnych spółki R., wskazał na okoliczności, które dawały podstawę do powzięcia wątpliwości co do rzetelności przedmiotowej transakcji. Wbrew twierdzeniu strony, nie były to wyłącznie takie przesłanki, do stwierdzenia których wymagane były ponadprzeciętne możliwości i zaangażowanie, których podatnik nie posiadał i nie musiał przedsięwziąć. Skarżąca nawiązała kontakt z tą spółką każdorazowo przez tę samą osobę, którą – wedle jej twierdzeń był brygadzista "Pan M.". Skarżąca nie nawiązywała kontaktu z przedstawicielami firm umocowanymi według KRS do reprezentacji spółki, pomimo że zlecenia były rozciągnięte w czasie, a ryzyko oraz konsekwencje wszelkich nieprawidłowości ponosiła spółka. W trakcie prac spółka interesowała się wyłącznie ich efektem, a nie tym, kto je faktycznie wykonuje. Tymczasem, na co wskazano wyżej, podstawą nieuwzględnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest także faktura VAT nierzetelna podmiotowo. Decydując się na współpracę z podmiotem nie posiadającym substratu majątkowego i osobowego do wykonania usług oraz prowadzących działalność poza wiedzą i decyzyjnością osób stanowiących zarząd, skarżąca świadomie podjęła ryzyko udziału w procederze, w którym dochodzi do nadużyć w VAT. Jest to tym istotniejsze, że R. sp. z o.o. miała być podwykonawcą skarżącej, a zatem za jej działanie skarżąca była odpowiedzialna wobec inwestora. Tymczasem strona zawarła umowę na wykonanie określonych usług z osobą nieznaną z nazwiska, nieposiadającą jakichkolwiek umocowań do działania w imieniu spółki R., z którą nie utrzymywała stałego kontaktu, przyjmując jej udział w realizacji usług bez dokonania jakiejkolwiek weryfikacji tożsamości lub uprawnień tej osoby. Całkowicie bezpodstawnie traktowała tę osobę jako swego rodzaju pełnomocnika spółki R. nie żądając od niego wylegitymowania się jakimkolwiek dokumentem. Sąd dostrzega specyfikę działalności w szeroko pojętej branży budowlanej i podziela stanowisko skarżącej, że w praktyce gospodarczej mogą występować sytuacje odbiegające od standardowych modeli obrotu. Okoliczność ta nie zwalnia jednak przedsiębiorcy z obowiązku dochowania należytej staranności przy wyborze kontrahentów oraz weryfikacji rzeczywistego charakteru realizowanych transakcji. Nie budzi wątpliwości Sądu, że podmiot profesjonalnie uczestniczący w obrocie gospodarczym powinien liczyć się z konsekwencjami podatkowymi wynikającymi z podejmowania transakcji obarczonych podwyższonym ryzykiem, w szczególności w sytuacji, gdy okoliczności towarzyszące tym transakcjom odbiegają od standardów rzetelnego obrotu gospodarczego. Nie sposób zaakceptować tezy, że podatnik nie jest zobowiązany do gromadzenia jakichkolwiek danych identyfikujących osoby, z którymi – według własnych twierdzeń – prowadził wielokrotne ustalenia dotyczące realizacji usług wykonywanych na jego rzecz przez zewnętrzny podmiot. W sytuacji, gdy współpraca miała mieć charakter powtarzalny i operacyjny, obejmujący ustalanie zakresu prac, terminów oraz udział "ekipy serwisowej", brak jakichkolwiek danych identyfikujących osobę kontaktową należy oceniać jako całkowicie sprzeczny z zasadami racjonalnego działania w obrocie gospodarczym. Nie można podzielić poglądu, że wystarczające jest powołanie się na kontakt z osobą znaną wyłącznie z imienia, bez możliwości jej identyfikacji czy weryfikacji. Tego rodzaju model współpracy pozostaje w oczywistej sprzeczności z minimalnymi standardami staranności, które powinny towarzyszyć zawieraniu i realizacji umów, w szczególności w kontekście późniejszych rozliczeń podatkowych oraz ewentualnych reklamacji. Wbrew twierdzeniom strony, obowiązek dokumentowania i przechowywania informacji istotnych z punktu widzenia współpracy gospodarczej nie ogranicza się wyłącznie do formalnych kontrahentów, lecz obejmuje również dane osób faktycznie uczestniczących w realizacji świadczeń, jeżeli ich rola miała istotne znaczenie dla przebiegu transakcji. Brak takich danych uniemożliwia weryfikację rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a tym samym nie może być oceniany jako okoliczność neutralna. W konsekwencji brak identyfikowalnych informacji dotyczących rzekomego "Pana M." nie może być traktowany jako element zwykłej praktyki obrotu, lecz stanowi istotną okoliczność wpływającą na ocenę wiarygodności twierdzeń strony. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego rzekomego braku logiki w ustaleniach organu, wskazać należy, że dla celów podatku od towarów i usług istotne znaczenie ma rzeczywisty charakter transakcji, a nie wyłącznie ich formalna dokumentacja, w tym w szczególności wystawienie faktur i dokonanie płatności. Nadmienić należy również, że domniemane prace miały być realizowane na rzecz podmiotów stosujących restrykcyjną politykę w zakresie przebywania osób trzecich na ich terenie, w tym zasad wejścia, identyfikacji oraz dopuszczania osób postronnych do obszarów prowadzenia działalności operacyjnej. W takich warunkach organizacyjnych co do zasady wymagane jest uprzednie zgłoszenie osób wykonujących prace, ich identyfikacja oraz możliwość jednoznacznego przypisania ich do realizowanych zadań. Brak jakichkolwiek danych pozwalających na weryfikację osób faktycznie wykonujących rzekome czynności pozostaje zatem w oczywistej sprzeczności z praktyką funkcjonowania tego rodzaju podmiotów oraz dodatkowo podważa wiarygodność przedstawionej wersji zdarzeń. Brak jakichkolwiek rejestrów potwierdzających obecność pracowników lub podwykonawców spółki R. na terenie tych inwestycji dodatkowo podważa wiarygodność twierdzeń strony. Wykonawca [...] K.A. W., na rzecz której skarżąca wykonywała usługi jako podwykonawca, przekazała organowi I instancji szereg dokumentów zawierających informacje dot. przeprowadzonych usług w 2020 r. t.j.: -karty pracy - potwierdzenie odbioru prac, - druki generowane z Systemu Pozwoleń na Prace S., - numer zlecenia oraz nazwa, numer i adres obiektu, - daty i godziny rozpoczęcia pracy i zakończenia pracy, - ilość osób wykonujących prace, - zakres wykonanych czynności i spis użytych materiałów, - imiona i nazwiska osób odpowiedzialnych za wykonanie prac, - imiona i nazwiska osób wykonujących prace wraz z numerami "paszportów bezpieczeństwa" stacji S. oraz podpisami osób potwierdzających wykonanie prac (pracowników S.). Z treści okazanej dokumentacji wynika, że osobami, które wykonywały najczęściej prace dla skarżącej byli G. A. oraz P. R. Przekazana przez zleceniodawcę wskazanych usług dokumentacja techniczna nie wykazała żadnych osób, które z ramienia rzekomego podwykonawcy usług (wystawcy faktur dla strony, tj. spółki z o.o. R.) mogłyby wykonywać prace serwisowe we wskazanych wyżej lokalizacjach - dokumentacja ta była zatem sprzeczna z przyjętymi od tego kontrahenta do rozliczenia fakturami VAT. A. W. przyznał również, że nie jest mu znana firma R.. Z kolei L.sp. z o.o. (poprzednio C. C. P. sp. z o.o.) przekazała: - faktury, - umowę o współpracy z 14 października 2019 r. Jednocześnie spółka wyjaśniła, że skarżąca w marcu 2020 r., świadczyła prace serwisowe i konserwacyjne urządzeń klimatyzacyjnych i chłodniczych w kawiarniach C. C. na podstawie umowy z dnia 14 października 2019 r. Ponadto w w/w okresie wykonywała prace związane z dostawą i wymianą pompy obiegowej oraz dostawą kompletu filtrów powietrza do central wentylacyjnych, pomp ciepła, urządzeń klimatyzacyjnych zainstalowanych na obiektach C. C.. Prace w poszczególnych lokalach C. C. odbywały się zgodnie z awizacjami telefonicznymi z pracownikami kawiarni przez pracowników spółki zgodnie z umową serwisową. Podmiot przekazał - w postaci elektronicznej - również raporty serwisowe, z których wynikało, że usługi w imieniu skarżącej wykonał G. A. i P. R. Raporty te nie obejmują marca 2020 r. jednak dotyczą zbliżonych okresów rozliczeniowych i pozwalają na ustalenie, kto dokonywał czynności w ramach umowy zawartej pomiędzy skarżącą, a tym podmiotem. [...] Z. B.-W. przekazał: - umowę z 14 stycznia 2020 r. zawartą ze skarżącą na czas określony, - umowę z 11 lutego 2020 r. w przedmiocie zamówienia pn. "Wykonanie naprawy wentylacji w pomieszczeniach RTG przy [...] w W."; - umowę z 1 marca 2020 r. w przedmiocie dostarczenia, montażu i uruchomienia pięciu klimatyzatorów typu kasetowego w wskazanych pomieszczeniach przychodni zdrowia przy ul. [...] z ofertą, - faktury. W przekazanych przez ww. podmiot umowach nie zawarto postanowienia uprawniającego E.do zlecania czynności innym podwykonawcom, ani regulującego ewentualną odpowiedzialność spółki za działanie podmiotów trzecich. Z zeznań świadków P. R. i G. A. wynika, że w okresie od maja 2019 r. do stycznia 2020 r. byli zatrudnieni u K. K. jako monterzy i serwisanci urządzeń klimatyzacyjnych oraz wentylacyjnych i wykonywali prace serwisowe na stacjach S. Świadkowie wskazali, że zlecenia otrzymywali bezpośrednio od K. K. lub A.W., a prace realizowali głównie wspólnie ze sobą oraz innymi stałymi współpracownikami spółki. Obaj świadkowie potwierdzili, że wykonywanie prac na stacjach S. wymagało posiadania tzw. paszportów bezpieczeństwa, wydawanych po przejściu odpowiednich procedur i egzaminów. Jednocześnie żaden ze świadków nie wskazał, aby usługi wykonywane były przez R. sp. z o.o. lub osoby działające w imieniu tego podmiotu. Świadkowie nie znali także prezesa R. sp. z o.o. ani wskazywanego przez skarżącą "brygadzisty M.". Zgromadzony materiał dowodowy, w tym dokumentacja przekazana przez podmioty na rzecz, których świadczone były usługi wskazuje natomiast, że prace wykonywali wyłącznie pracownicy i współpracownicy K. K., w szczególności P.R. oraz G. A.. Skarżąca nie przedstawiła przy tym żadnych protokołów ani innych dokumentów potwierdzających rzeczywiste wykonanie usług przez R. sp. z o.o. w marcu 2020 r. W związku z powyższym należy przyjąć, że strona, na której spoczywał ciężar dowodu w zakresie wykazania rzetelności zakwestionowanej faktury, miała realną możliwość uzyskania i przedłożenia dokumentów, takich jak dzienniki budowy, ewidencje personelu, protokoły odbioru prac, dokumentacja techniczna, harmonogramy robót czy korespondencja robocza. Dokumenty te pozwalałyby ustalić, czy usługi zostały faktycznie wykonane, w jakim czasie oraz przez kogo. Strona nie przedstawiła jednak żadnych tego rodzaju dowodów, poprzestając wyłącznie na fakturach oraz ogólnych twierdzeniach o wykonaniu usług. Nie wykazano również materialnych rezultatów rzekomo wykonanych prac ani ich powiązania czasowego i organizacyjnego z konkretnymi inwestycjami. Brak jest także danych pozwalających ocenić zakres, wartość oraz ekonomiczny sens deklarowanych świadczeń, w tym kalkulacji kosztów, zestawień roboczogodzin czy struktury zaangażowania podmiotów trzecich. Zebrany materiał dowodowy przemawia za tym, że firma R. nie wykonała żadnych usług na rzecz strony, a wystawiona faktura nie odpowiada rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Całokształt powyższych okoliczności, oceniany łącznie w sposób wszechstronny, zgodny z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, prowadzi do wniosku, że relacja pomiędzy stroną, a spółką R. miała charakter wyłącznie formalny i sprowadzała się do obrotu dokumentami, bez rzeczywistego wykonania deklarowanych świadczeń. W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że zakwestionowana faktura dokumentowała rzeczywiste zdarzenia gospodarcze podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tych okolicznościach, organy obu instancji były całkowicie uprawnione do przyjęcia, że skarżąca świadomie wykorzystała nierzetelną fakturę do przestępstwa polegającego na wyłudzeniu VAT. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącej, jakoby zeznania świadków oraz pozostały materiał dowodowy odnosiły się do okresów wcześniejszych niż sporny marzec 2020 r., a tym samym nie mogły stanowić podstawy ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu okoliczność, że część dowodów dotyczyła końca 2019 r. oraz początku 2020 r., nie pozbawia ich waloru dowodowego, skoro pozostają one w bezpośrednim związku czasowym i przedmiotowym z okresem objętym kontrolą. Dowody te pozwalały bowiem na ustalenie sposobu funkcjonowania spółki R., charakteru deklarowanej współpracy oraz rzeczywistych relacji pomiędzy podmiotami również w marcu 2020 r. Nie można tracić z pola widzenia, że ocena materiału dowodowego następuje w sposób kompleksowy, a poszczególne dowody podlegają analizie w ich wzajemnym powiązaniu. Zgromadzony materiał jednoznacznie wskazywał, że R. sp. z o.o. nie posiadała zaplecza organizacyjnego, technicznego ani osobowego umożliwiającego rzeczywiste wykonywanie usług objętych sporną fakturą. Spółka nie zatrudniała pracowników, nie dysponowała środkami trwałymi, ani infrastrukturą pozwalającą na prowadzenie działalności w deklarowanym zakresie, a ponadto została formalnie zarejestrowana na osobę pozostającą od lat w kryzysie bezdomności, która zaprzeczyła jakimkolwiek związkom z działalnością tego podmiotu. W tych okolicznościach brak było podstaw do przyjęcia, że w marcu 2020 r. spółka R. posiadała realne możliwości wykonania usług wskazanych na spornej fakturze. Skarżąca nie przedstawiła przy tym żadnych obiektywnych dowodów pozwalających uznać, że sytuacja faktyczna w spornym okresie odbiegała od ustaleń wynikających z całokształtu materiału dowodowego. W konsekwencji więc tego, jak trafnie przyjęły organy podatkowe, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, kwestionowana faktura nie mogła stanowić u skarżącej podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek w niej zawarty jako podatek naliczony. Sąd nie podziela zarzutów skarżącej dotyczących naruszenia art. 112b i art. 112c ustawy o VAT oraz rzekomego naruszenia zasady proporcjonalności poprzez ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 25% i 100%. W ocenie Sądu organy prawidłowo zastosowały wskazane przepisy. Bezsporne pozostawało bowiem, że skarżąca zawyżyła podatek naliczony przez ujęcie faktury nr [...] wystawionej na inny podmiot oraz nieujęcie faktury korygującej nr [...], której odbiór własnoręcznie potwierdził prezes zarządu skarżącej. Sama strona nie kwestionowała tych okoliczności, wskazując jedynie, że wynikały one z "omyłki". Tego rodzaju uchybienia mieszczą się dyspozycji przepisu art.112b ust.1 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. W konsekwencji zasadne było ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 25%. Obniżenie maksymalnej 30% - owej stawki w tym zakresie, jest wyrazem zastosowania przez organ miarkowania sankcji, uwzględniającej jej proporcjonalność do skali naruszenia i okoliczności wskazane w art.112b ust.2b.. Sąd podziela również stanowisko organu co do zastosowania sankcji 100% na podstawie art. 112c ustawy o VAT. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że faktura wystawiona przez R. sp. z o.o. nie dokumentowała rzeczywistych czynności gospodarczych, a skarżąca miała świadomość nierzetelnego charakteru tej transakcji. W tych okolicznościach zastosowanie sankcji przewidzianej w art. 112c ustawy o VAT nie może zostać uznane za nieproporcjonalne. Nietrafny pozostaje również zarzut, jakoby ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego wymagało uprzedniego prawomocnego zakończenia postępowania podatkowego lub sądowoadministracyjnego. Obowiązujące przepisy nie przewidują takiego warunku. Odnosząc się do zarzutów skarżącej dotyczących naruszenia przepisów postępowania: art. 120, art. 121, art. 122, art. 188, art. 187 i art. 191 O.p. przez nienależyte przeprowadzenie postępowania dowodowego, Sąd ocenia, że wbrew zarzutom podniesionym w skardze, zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do wydania decyzji. Wskazać jednocześnie trzeba, że stosownie do art. 120 i art. 122 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a w toku postępowania podatkowego podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższe zasady postępowania podatkowego wyznaczają kierunek wykładni dalszych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego. Jak wynika z przepisu art. 180 § 1 O.p., jako dowód organ podatkowy zobowiązany jest dopuścić wszystko, co może przyczynić się do ustalenia prawdy obiektywnej, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również materiały zgromadzone w innych postępowaniach . Przepisy art. 180 i art. 181 O.p. wskazują na otwartość katalogu środków dowodowych w postępowaniu podatkowym, w którym nie obowiązuje równocześnie zasada bezpośredniości. Z tego powodu organy podatkowe mają pełne prawo do tego, aby korzystać z materiałów zebranych przez inne organy podatkowe lub organy karne. W ocenie Sądu, wynikające z przywołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej standardy prowadzenia postępowania dowodowego nie zostały przez organy naruszone. Organ niewątpliwie zebrał całościowy materiał dowody, dowody poddał należytej ocenie nie noszącej cech dowolności, a ich interpretacja nie ma charakteru profiskalnego, jak twierdzi strona, lecz stanowi rezultat w pełni racjonalnego oraz zarazem wszechstronnego odniesienia się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Ocenę tę Sąd, w ustalonych prawidłowo przez organy podatkowe okolicznościach sprawy, w pełni podziela. Za niezasadny uznał Sąd zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Wbrew twierdzeniom skarżącej, organ odwoławczy nie ograniczył się do powielenia decyzji organu I instancji, ale – co zrozumiałe – nie prowadził ponownie postępowania dowodowego, tylko dokonał rozstrzygnięcia na podstawie własnej oceny całego zebranego materiału dowodowego. Sąd nie podziela także zastrzeżeń podatnika, jakoby w niniejszej sprawie organy podatkowe nie działały w sposób gwarantujący poszanowanie praw strony w postępowaniu. Oczywiste jest, że organy włączyły do akt materiał dowodowy pochodzący z innych postępowań, z którym podatnik miał prawo zapoznać się (w czym winien orientować się jego profesjonalny pełnomocnik, niezależnie od tego, iż organy obu instancji zastosowały się do obowiązków wyrażonych w art. 200 § 1 O.p.). Dowody te zostały poddane stosownej ocenie, w tym w zestawieniu z całością materiału, jaki pozyskano w sprawie. Strona miała również zagwarantowaną możliwość przedstawienia swojej wiedzy o wszystkich istotnych okolicznościach faktycznych, w tym zwłaszcza o kontaktach ze spółką – wystawcą zakwestionowanej faktury. Co więcej, przez cały czas trwania postępowania podatkowego skarżąca miała obiektywną możliwość podjęcia współdziałania z organami prowadzącymi to postępowanie w celu rzetelnego i wszechstronnego wyjaśnienia istoty sprawy. W wyniku zastosowania art. 200 § 1 O.p. skarżąca nie zaoferowała organowi żadnych wiarygodnych dowodów na jakiekolwiek konkretne okoliczności faktyczne. Podnieść również należy, że organ nie zaprzeczał też sugestii strony, iż musiała posługiwać się podwykonawcami, jednak wskazał, że podwykonawcą tym nie była wskazana wyżej spółka. Mając to wszystko na uwadze, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zarzuty skargi są bezpodstawne, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.