I SA/Rz 165/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2017 r. spraw ze skarg "A." sp. z o.o. w [...] i B. Sp. z o. o. z siedzibą w [...] na uchwałę Rady Miejskiej w [...] z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 rok oddala skargi.

Przedmiotem skarg do tutejszego Sądu jest uchwała Rady Miejskiej w Mielcu z dnia 28 listopada 2016 r. nr XXVII/261/2016 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 r. "A" Sp. z o.o. siedzibą w M. oraz "B" Sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej: Spółki/skarżące) pismami z dnia 22 grudnia 2016 r. wezwały Radę Miejską w Mielcu do usunięcia naruszenia prawa, uznając, że przepisy ww. uchwały naruszają interes prawny Spółek. Rada Miejska w Mielcu nie udzieliła pisemnej odpowiedzi na to wezwanie. W skardze do tutejszego Sądu obie Spółki wniosły o stwierdzenie nieważności uchwały w części, tj.: - § 1 pkt 1 lit. b uchwały, który określa wysokość stawek podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885 ze zm.), w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z) w wysokości 0,89 zł od 1 m² powierzchni, - § 1 pkt 2 lit. c uchwały, który określa wysokość stawek podatku od nieruchomości od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251 poz. 1885 ze zm.), w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z) w wysokości 22,66 zł od 1 m² powierzchni użytkowej. W ocenie skarżących powołane przepisy uchwały naruszają interes prawny Spółek przez zróżnicowanie w uchwale wysokości stawek podatku od nieruchomości dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie w oparciu o kryteria, które w istocie mają charakter podmiotowy, gdyż przyjęte stawki mogą być zastosowane tylko w stosunku do nieruchomości, które są wykorzystywane przez Spółki. Skarżące zarzuciły, że naruszona została zasada równości i zakaz dyskryminacji wynikające z art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP oraz przepis art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. - dalej: u.p.o.l.). W uzasadnieniu skarg Spółki podniosły, że zakwestionowane przepisy uchwały wskazują, że określone nimi stawki obejmują grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie produkcji arkuszy fornirowych płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z.), a więc dotyczą ściśle wskazanego rodzaju działalności gospodarczej. Wobec przedmiotów opodatkowania zastosowano zatem maksymalne przewidziane ustawą o podatkach i opłatach lokalnych stawki podatkowe. Powyższe przepisy stanowią lex specialis wobec stawek z § 1 pkt 1 lit. a i § 1 pkt 2 lit. b uchwały, dotyczących gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wszelkich innych jej rodzajów - w tym zakresie stawki podatkowe zostały określone na niższym, preferencyjnym poziomie. Oznacza to, że intencją Rady Miejskiej w Mielcu było, aby jedynie nieruchomości związane z produkcją arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna były opodatkowane wg stawek najwyższych, a preferencje przyznano innym podmiotom. Zdaniem Spółek, istotna jest okoliczność, że jedynie na nieruchomościach wykorzystywanych przez Spółki prowadzi się na terenie Gminy Miasta Mielca działalność gospodarczą w tym zakresie, co wskazuje, że intencją Rady Miejskiej w Mielcu było, aby jedynie nieruchomości wykorzystywane przez Spółki były opodatkowane najwyższymi możliwymi stawkami podatku od nieruchomości. Potwierdzeniem tego jest uzasadnienie do uchwały, gdzie wskazano, że dodatkowe wpływy do budżetu miasta z tytułu określenia przedmiotowej stawki wyniosą około 400 000 zł. Jest to jednocześnie kwota, o jaką wyższy będzie koszt każdej ze Spółek z tytułu podatku od nieruchomości w 2017 r. w porównaniu do kosztu, jaki byłby należny, gdyby Spółki mogły zastosować stawki przewidziane dla wszystkich pozostałych przedsiębiorców w Mielcu. Świadczy to o celowym i świadomym działaniu organów ukierunkowanym na bezprawną dyskryminację konkretnych podatników. Spółki powołały się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 maja 1998 r. sygn. akt U 17/97, zgodnie z którym odstępstwa od zasady równości wobec prawa są dopuszczalne, jeśli są racjonalnie uzasadnione, proporcjonalne oraz pozostają w związku z innymi wartościami, zasadami czy normami konstytucyjnymi, uzasadniającymi różne traktowanie podmiotów podobnych. W ocenie Spółek, odstępstwo od zasady równego traktowania w niniejszym przypadku nie jest niczym uzasadnione, nie służy żadnemu interesowi, żadnej zasadzie, wartości czy normie konstytucyjnej, a zatem narusza konstytucyjną zasadę równości wobec prawa i niedyskryminacji. Skarżące dodały, że są dużymi kluczowymi dla miasta przedsiębiorcami, a ich działalność ma pozytywny wpływ na gospodarkę miasta Mielca i całego regionu, co bezpośrednio przekłada się m.in. na wyższy budżet miasta. Spółki wskazały też, że wprawdzie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. wynika uprawnienie dla rady gminy do różnicowania wysokości stawek podatkowych dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, jednakże kryteria, którymi kieruje się jednostka samorządu terytorialnego różnicując stawki podatku, muszą mieć charakter przedmiotowy, co wynika z analizy art. 5 ust. 2 i 3 u.p.o.l.. Powołane przepisy wykluczają stosowanie kryteriów podmiotowych, co znajduje potwierdzenie w zarówno w orzecznictwie, jak i w poglądach doktryny. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości przedsiębiorcy, który jako jedyny wykonuje na terenie gminy dany rodzaj działalności gospodarczej jest w rzeczywistości różnicowaniem stawek z wykorzystaniem kryterium podmiotowego, nie zaś przedmiotowego. W odpowiedziach na skargi Gmina Miejska Mielec wniosła o ich oddalenie. Podniosła, że przedmiotową uchwałę podjęła w ramach prawa organów samorządu terytorialnego do ustalenia wysokości podatków i opłat lokalnych, w tym podatku od nieruchomości, a organy nadzoru tj. wojewoda i regionalna izba obrachunkowa nie zakwestionowały jej zgodności z prawem. Dodała przy tym, że przy określaniu wysokości stawek podatkowych rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków, natomiast przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b - e oraz ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., rada gminy może różnicować wysokość stawek, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności. W jej ocenie Rada Miejska, podejmując zaskarżoną uchwałę w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 r., nie naruszyła żadnych norm prawnych stanowiących podstawę jej podjęcia. Ustalona stawka podatku od gruntu w wysokości 0,89 zł od 1 m² powierzchni nie przekracza stawki maksymalnej, podobnie jak ustalona stawka podatku od budynków lub ich części w wysokości 22,66 zł od 1 m² powierzchni użytkowej. Zróżnicowanie stawek nastąpiło ze względu na rodzaj prowadzonej działalności, która to przesłanka wynika wprost z upoważnienia zawartego w art. 5 u.p.o.l. Zaskarżona regulacja nie narusza także zasady konstytucyjnej wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. W niniejszej sprawie nie można posługiwać się konstrukcją nierównego traktowania podmiotów, bowiem zróżnicowanie stawek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie odnosiło się w ogóle do kryterium podmiotowego, lecz charakteru tej działalności. Ponadto Gmina dodała, że na dzień uchwalenia zaskarżonej uchwały także czterej inni podatnicy wykonywali działalność w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z) i kwoty podatku od nieruchomości uiszczane przez nich z tytułu tej działalności są bardzo wysokie. Przyjęta regulacja oznacza, że każdy podatnik, który podejmie tego typu działalność gospodarczą, będzie podlegać podatkowi w takiej wysokości. Bezpodstawny jest zatem zarzut, że kryterium stosowane przez Radę Miejską w Mielcu ma charakter podmiotowy i dyskryminujący skarżące Spółki jako podatników w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Na rozprawie w dniu 9 maja 2017r. skarżące podniosły dodatkowo, że zaskarżone przepisy uchwały naruszają zasadę wyjaśniania przesłanek zawartą w art.11 k.p.a. oraz zasadę zaufania do organów, o której mowa w art.8 k.p.a., bowiem Rada nie wyjaśniła, jakimi przesłankami kierowała się ustanawiając wyższą stawkę podatku w stosunku do działalności prowadzonej na nieruchomościach Spółek. Przejawem złamania tych zasad jest brak odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszeń i brak uzasadnienia dla treści uchwały w odpowiedzi na skargę. Pełnomocnik Rady Miejskiej w Mielcu oświadczył zaś, że wyższa stawka podatku od nieruchomości została uchwalona z uwagi na zanieczyszczenie środowiska powodowane w trakcie działalności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargi są niezasadne. Nie ulega wątpliwości, że rada gminy jest uprawiona do podejmowania uchwał w zakresie przyznanych kompetencji, w tym m.in. do corocznego ustalania wysokości stawek podatku od nieruchomości, obowiązujących na terenie gminy. Zgodnie bowiem z art. 168 Konstytucji RP, jednostki samorządu terytorialnego mają prawo ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie, a podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach należy do wyłącznej kompetencji rady gminy (art. 18 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym - t.j Dz.U. z 2016r., poz.446). Gmina korzysta przy tym z samodzielności finansowej, która została podniesiona do rangi normy konstytucyjnej i podlega ochronie sądowej (art.165 ust.2 Konstytucji RP). Kontrola sądu administracyjnego uchwał podejmowanych w tym zakresie przez gminę, ogranicza się do badania ich zgodności z prawem, natomiast kognicją sądu nie jest objęta celowość podejmowanych uchwał bądź ich zgodność z zasadą sprawiedliwości społecznej (por. wyrok NSA – OZ w Katowicach z 15 czerwca1998r. sygn. akt I SA/Ka 323/98). Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zakresu uprawnienia Gminy Miejskiej Mielec do zróżnicowania stawek podatku od nieruchomości w zależności od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie do treści art. 5 ust. 2-4 u.p.o.l. rada gminy może różnicować wysokość stawek podatkowych przy zastosowaniu wymienionych w tym przepisach kryteriów. W odniesieniu do gruntów rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystywania gruntu. Przy określaniu wysokości stawek dotyczących budynków, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Natomiast przy określaniu wysokości stawek m.in. od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i od budowli, rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności. Zdaniem Sądu, zastosowane przez Gminę Miejską Mielec zróżnicowanie stawek podatku od nieruchomości tj. ustalenie innych stawek w odniesieniu do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a innych w stosunku do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), polegającej na produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z) – mieści się w granicach upoważnienia ustawowego. Zastosowane w zaskarżonej uchwale kryterium rozróżnienia - rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej - ma charakter przedmiotowy i odpowiada kryteriom określonym w u.p.o.l. Obowiązujące przepisy nie wymagają, aby gmina uzasadniała powody zróżnicowania stawek - w granicach ustawowych działa w warunkach swobodnego uznania. Niesporne jest przy tym, że wysokość ustalonych stawek nie przekracza maksymalnych stawek ustawowych. W ocenie Sądu, brak w związku z tym podstaw do stwierdzenia niezgodności przedmiotowych regulacji z prawem. Odnosząc się do zarzutów skarg Sąd uznał je za niezasadne. Nietrafne są zarzuty braku "wyjaśnień" co do zróżnicowania stawek, a także odnoszące się do oceny zawartości odpowiedzi na skargę. Z odpowiedzi na skargę powinno wynikać stanowisko gminy w odniesieniu do zarzutów skargi, co nie oznacza, że sąd dokonuje kontroli ustosunkowania się przez gminę do wszystkich argumentów skargi. Przedmiotem oceny sądu jest bowiem zgodność z prawem uchwały, a nie treść odpowiedzi na skargę. Nie jest prawdą, jak twierdzą skarżące, że zróżnicowanie stawek podatku nastąpiło w oparciu o kryteria, które mają w istocie charakter podmiotowy. Przyjęte wyższe stawki dotyczą bowiem wszystkich podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna (PKD 16.21.Z) – tych które już prowadzą taką działalność oraz tych, które taką działalność dopiero podejmą. Oczywiście opodatkowanie wyższą stawką podatku zawsze dotyczyć będzie określonego podmiotu, co nie oznacza, że zastosowane kryterium ma charakter podmiotowy. Zróżnicowanie stawek nie odnosi się bowiem do rodzaju czy cech podmiotu, ale do rodzaju prowadzonej działalności, czyli nastąpiło w oparciu o kryterium o charakterze przedmiotowym. Nie ma przy tym znaczenia, czy wyłącznie skarżące Spółki prowadzą na terenie Gminy Miejskiej Mielec działalność w zakresie produkcji arkuszy fornirowanych i płyt na bazie drewna (PKD 16.21.Z). W wyroku z dnia 2 lutego 2017r. sygn. akt II FSK 3225/16 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że ilość podmiotów spełniających określone kryteria przedmiotowe, stanowiące podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, pozostaje bez wpływu na dopuszczalność różnicowania stawki podatku na podstawie art. 5 ust. 2 u.p.o.l., jeżeli treść konkretnego przepisu uchwały rady gminy jednoznacznie wskazuje na kryterium przedmiotowe dokonanego rozróżnienia. Nadto z odpowiedzi na skargę wynika, że na terenie miasta Mielca tego rodzaju działalność polegającą na produkcji arkuszy fornirowych i płyt na bazie drewna PKD 16.21.Z, wykonują jeszcze cztery inne podmioty. Niezaprzeczalnie intencją Rady Miejskiej w Mielcu było opodatkowanie nieruchomości związanych z tego rodzaju działalnością wyższą stawką podatkową, ale działalność Gminy w tym zakresie należy oceniać w kategorii prowadzenia przez nią określonej polityki na swoim terenie. Ze stanowiska Gminy wynika, że wyższa stawka podatku dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności w zakresie produkcji arkuszy fornirowanych i płyt na bazie drewna została ustalona z uwagi na zanieczyszczenie środowiska powodowane w trakcie takiej działalności. W ocenie Sądu, Gmina miała do tego prawo kierując się określonym celem – w tym przypadku interesem mieszkańców, a celowość podejmowanych przez Gminę uchwał pozostaje poza kognicją sądu administracyjnego. Nietrafny jest zarzut dyskryminacji i nierównego traktowania. Nadanie gminie uprawnienia do różnicowania stawek podatkowych zakłada, że te stawki nie będą równe dla wszystkich podmiotów. Z punktu widzenia zasady równości istotne jest to, aby jednakowo były traktowane podmioty znajdujące się w takiej samej sytuacji, a różnicowanie nie odnosiło się do kryteriów podmiotowych. Jak wyżej wskazano, w niniejszej sprawie Gmina zastosowała zróżnicowanie stawek w oparciu o kryterium przedmiotowe – rodzaj prowadzonej działalności i brak podstaw do czynienia zarzutu nierównego traktowania czy dyskryminacji. Skoro różnicowanie znajduje podstawę w ustawie to nie można uznać, że jest ono bezpodstawne. Jak słusznie podniosła Gmina w odpowiedzi na skargę, nie można w niniejszej sprawie posługiwać się konstrukcją nierównego traktowania podmiotów, bo różnicowanie stawek nie odnosiło się do kryterium podmiotowego, lecz do rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto wyższe stawki podatku nie dotyczą wyłącznie skarżących, ale wszystkich podmiotów, które znajdują się tej samej sytuacji tj. prowadzą na terenie miasta Mielca działalność gospodarczą w zakresie produkcji arkuszy fornirowanych i płyt na bazie drewna (PKD 16.21.Z). Natomiast dokonanie oceny działalności Gminy z punktu widzenia zasad sprawiedliwości społecznej leży poza obszarem kompetencji sądu administracyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał, że zaskarżona uchwała nie narusza prawa, a zarzuty skarg są bezpodstawne, dlatego na podstawie art.151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.