I SA/Rz 137/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Asesor WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 marca 2021 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku 1) oddala skargę, 2) zarządza zwrot od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącej "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwoty 100 (słownie sto złotych) tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.

I SA/Rz 137/21 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020r., nr 1[....], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu zażalenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Podatnik/Spółka/Skarżąca) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego (dalej: NUS) z dnia [...] września 2020r., nr [...], w sprawie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku wynikającego: z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, złożonej w dniu 18 maja 2018r. za kwiecień 2018r., w kwocie 184.454 zł, z korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, złożonej w dniu 8 czerwca 2018r. za maj 2018r., w kwocie 397.555 zł, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń Podatnika, dokonywanej w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wszczętego przez NUS w dniu 17 października 2019r., postanowieniem z dnia [...] października 2019r., nr [...], tj. do dnia [...] kwietnia 2021r. Z akt sprawy wynika, że w dniu 18 maja 2018r. Spółka złożyła (drogą elektroniczną) do Podkarpackiego Urzędu Skarbowego deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień 2018r., w której wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25. dni w wysokości 184.454 zł. Następnie w dniu 8 czerwca 2018r., Spółka złożyła (drogą elektroniczną) do Podkarpackiego Urzędu Skarbowego deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2018r., w której wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości 397.555 zł. W celu weryfikacji zasadności zwrotu zadeklarowanego przez Podatnika za ww. okresy rozliczeniowe NUS przeprowadził czynności sprawdzające, które poddały w wątpliwość przebieg transakcji pomiędzy Spółką, a jej kontrahentami. W toku czynności sprawdzających NUS postanowieniem z dnia 6 czerwca 2018r. oraz 13 czerwca 2018r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do dnia 30 listopada 2018r. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018r. NUS wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2018r., w wyniku której zakwestionowano prawo Spółki do zastosowania w analizowanych okresach stawki 0% w eksporcie towarów. W toku kontroli podatkowej stwierdzono, że głównym czynnikiem mającym wpływ na kształtowanie kwoty podatku naliczonego w złożonych przez Spółkę deklaracjach za kwiecień oraz maj 2018r. są transakcje nabycia elektroniki (części i peryferia komputerowe, drukarki, laptopy poleasingowe, telewizory), części samochodowych, mebli, wkładów kominkowych i akcesoriów do kominków a także odzieży i obuwia. Stwierdzono również, że Spółka wykazała sprzedaż tych towarów osobom z Ukrainy w ramach eksportu oraz procedury TAX FREE. Ponadto ustalono, że w bazach danych Państwowej Służby Fiskalnej Ukrainy brak jest odpraw celnych towarów zgłoszonych na podstawie załączonych faktur i komunikatów eksportowych IE599 oraz, że nie odnotowano faktu odprawy granicznej w stosunku do niektórych obywateli Ukrainy, dokonujących eksportu towarów nabytych od Spółki. Na podstawie analizy plików JPK_VAT ustalono, że bezpośredni kontrahent Spółki - "B" Sp. z o.o. mogła brać udział w transakcjach nabyć i dostaw towarów z udziałem znikającego podatnika. Wątpliwości co do rzetelności działalności prowadzonej przez ten podmiot potęguje fakt, że kontakt z nim jest utrudniony, gdyż nie reaguje na kierowaną do niego korespondencję. Postanowieniami z dnia [...] listopada 2018r. NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2018r. do dnia 31 maja 2019r. Powyższe postanowienia NUS zostały utrzymane w mocy przez DIAS, a na rozstrzygnięcia organu II instancji wniesiono skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (dalej: WSA w Rzeszowie), które zostały oddalone prawomocnymi wyrokami z dnia 13 czerwca 2019r., sygn. akt I SA/Rz 262/19 i I SA/Rz 263/19. Postanowieniami z dnia [...] maja 2019r. NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2018r. do dnia 31 listopada 2019r. Powyższe postanowienia NUS zostały utrzymane w mocy przez DIAS, a na rozstrzygnięcia organu II instancji wniesiono skargi do WSA w Rzeszowie, które zostały oddalone wyrokiem z dnia 26 listopada 2019r., sygn. akt I SA/Rz 724/19. W dniu 18 maja 2019r. została zakończona kontrola podatkowa wobec Spółki, która wykazała nieprawidłowości. Postanowieniem z dnia 8 października 2019r. NUS wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień oraz maj 2018r. W postępowaniu poddano analizie zgromadzony materiał dowodowy i stwierdzono, że wyjaśnienia wymagają rozbieżności związane z faktem posiadania przez Spółkę, elektronicznych potwierdzeń wywozu IE599 przy równoczesnym potwierdzeniu przez Państwową Służbę Fiskalną Ukrainy, braku wwozu towarów na Ukrainę. Poddano również dalszej weryfikacji transakcje zawarte pomiędzy "B" sp. z o.o., a Spółką. W toku postępowania NUS wydał postanowienia przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2018r.: postanowieniem z dnia [...] listopada 2019r. – do dnia 17 grudnia 2019r., postanowieniem z dnia [...] listopada 2019r. – do 17 lutego 2020r., postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020r. – do dnia 17 kwietnia 2020r. postanowieniem z dnia [...] marca 2020r. – do dnia 19 października 2020r. Postanowienie z dnia [...] marca 2020r. zostało utrzymane w mocy przez DIAS, a skarga na postanowienie organu odwoławczego – oddalona wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 17 listopada 2020r., sygn. akt I SA/Rz 559/20. NUS postanowieniem z dnia [...] września 2020r., nr [....], kolejny raz przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień i maj 2018r. - do dnia 19 kwietnia 2021r. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie, po rozpatrzeniu którego DIAS, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego z uwagi na to, że weryfikacja rozliczenia Spółki za analizowane okresy nie została jeszcze zakończona, ponieważ w dalszym ciągu prowadzone jest postępowanie podatkowe, zasadnie NUS postanowieniem z dnia [...] września 2020r. przedłużył termin zwrotu podatku za kwiecień i maj 2020 r. do dnia 19 kwietnia 2021r. W treści postanowień wymieniono okoliczności, które uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu - wskazując na wątpliwości co do rzetelności dokumentów przedłożonych przez Spółkę odnoszących się do eksportu towarów. Powołano się przy tym na informacje z Państwowej Służby Fiskalnej Ukrainy odnośnie braku odnotowania odpraw celnych towarów zgłoszonych na podstawie przekazanych faktur i polskich eksportowych zgłoszeń celnych. Wskazano przy tym na podjęcie przez organ dalszych czynności, celem weryfikacji transakcji dokonanych przez Spółkę w ramach eksportu, tj. złożenie wniosków do administracji podatkowej Ukrainy o przekazanie informacji o obywatelach tego kraju, będących kontrahentami Spółki. W rozstrzygnięciu tym wskazano również, że podjęto dalsze czynności mające na celu ustalenie okoliczności transakcji z "B" sp. z o.o. (podmiotu z którym kontakt jest znacznie utrudniony, bowiem nie reaguje na kierowaną do niego korespondencję). Przy czym dotychczasowe ustalenia z tym podmiotem zostały zawarte w protokole z kontroli podatkowej; nasuwają wątpliwości co do rzetelności działalności prowadzonej przez ten podmiot, w tym prawidłowości transakcji sprzedaży towaru na rzecz Spółki. W postanowieniu wskazano również na czynności podejmowane odnośnie jednego z kontrahentów "B" sp. z o.o., tj. "C" sp. z o.o. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał za niezasadne zarzuty odnośnie niewyjaśnienia przyczyn przedłużenia terminu zwrotu VAT. W ocenie organu odwoławczego w postanowieniach organu I instancji w sposób wystarczający wskazano okoliczności, uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT za kwiecień i maj 2018r. DIAS podkreślił, że organ I instancji uprawniony jest do sprawdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji oraz rozliczeń innych niż kontrolowana Spółka podmiotów, które uczestniczyły w obrocie towarami. Zasadnie zatem, wobec dokonanych dotychczas ustaleń odnośnie "B" sp. z o.o., NUS podejmuje również działania dotyczące ustalonych kontrahentów (dostawców) tego podmiotu, w tym m.in. "C" sp. z o.o. Działania te mogą przyczynić się do ustalenia podmiotów uczestniczących w obrocie towarami, które ostatecznie były sprzedane przez "B" sp. z o.o. do Spółki oraz okoliczności towarzyszących tym transakcjom. W ocenie tego organu dalsze badanie zasadności zwrotu jest uzasadnione obiektywnymi okolicznościami sprawy, istnieje bowiem szereg wątpliwości uniemożliwiających uznanie prawidłowości przeprowadzonych przez Spółkę transakcji, weryfikowane przez organ I instancji w toku postępowania podatkowego, które wymagają dalszego postępowania wyjaśniającego, czym bezsprzecznie wypełniono dyspozycję art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020r., poz. 106 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w badanych okresach - dalej: ustawa o VAT). Odnosząc się do zarzutu o bezskutecznym doręczeniu - przed upływem terminu zwrotu wynikającym z wcześniejszych postanowień - postanowień z dnia [...] maja 2019r. nr [...] oraz [...], DIAS wskazał, że kwestia ta została rozstrzygnięta w postanowieniach z dnia 5 sierpnia 2019r., wydanych przez DIAS w wyniku rozpatrzenia zażaleń Spółki, w których uznano, że postanowienia organu I instancji zostały doręczone prawidłowo. DIAS podkreślił, że stanowisko o prawidłowości doręczeń ww. postanowień zostało uznane za zasadne przez WSA w Rzeszowie, który oddalając skargi Spółki, w wyroku z dnia 26 listopada 2019r., sygn. akt I SA/Rz 724/19, stwierdził, że doszło do skutecznego przedłużenia terminu do zwrotu wykazanych przez Spółkę nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za analizowane okresy rozliczeniowe. Ponadto DIAS wskazał, że dla oceny prawidłowości postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu wykazanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za kwiecień oraz maj 2018r., bez znaczenia są podnoszone prze Spółkę argumenty mające wskazywać na przewlekłość prowadzonego postępowania podatkowego, gdyż badaniu podlega kwestia istnienia przesłanek wskazujących na konieczność dalszej weryfikacji zasadności zadeklarowanego zwrotu podatku VAT. Na powyższe postanowienie Spółka złożyła skargę do WSA w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go rozstrzygnięcia organu I instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm. – dalej: O.p.), poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, w sytuacji, gdy postanowienie to, wskutek wydania go z naruszeniem przepisów prawa podlegało uchyleniu w całości, art. 233 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie ww. postanowienia w sytuacji, gdy postanowienie to, wskutek wydania go z naruszeniem przepisów prawa podlegało uchyleniu w całości, art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 212, art. 219, i art. 274b § 1 O.p., poprzez błędne ich zastosowanie polegające na uznaniu za prawidłowe przedłużenie przez organ I instancji terminu zwrotu nadwyżki przedmiotowego podatku VAT, pomimo, iż termin ten został przedłużony po upływie terminu, w którym przedłużenie takie było prawnie możliwe, art. 120, art. 121, art. 212 i art. 219 O.p., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na uznaniu za prawidłowe wprowadzenie do obrotu prawnego przez NUS zaskarżonego ww. postanowienia z dnia 22 września 2021r., pomimo iż postanowienie to zostało wydane i doręczone po upływie ustawowego terminu, w którym organ I instancji miał możliwość prawnie skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki przedmiotowego podatku VAT, co stanowi dodatkowo naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, art. 146 § 1 i § 2 O.p., poprzez uznanie za prawidłowe przesłanie przez NUS postanowień poprzedzających postanowienie z dnia 22 września 2020r., na stary adres (elektroniczny) pełnomocnika Skarżącej, pomimo, iż NUS dysponował nowym adresem (elektronicznym) pełnomocnika Skarżącej od dnia 11 września 2018r. W uzasadnieniu skargi Skarżąca zrzuciła, że wszystkie wydane przez NUS postanowienia przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku VAT, począwszy od postanowienia z dnia 14 maja 2019r. są bezskuteczne. Ww. postanowienie zostało wysłane na adres e-mail pełnomocnika Skarżącej, zamiast na adres elektronicznej skrzynki podawczej na platformie ePUAP, którym dysponował pełnomocnik i który został wskazany organowi I instancji w odpowiedzi na jego wezwanie w piśmie z dnia 11 września 2018r. Powyższe, według Skarżącej, spowodowało bezskuteczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki. Zdaniem Skarżącej, NUS przesłał pełnomocnikowi w dniu 15 maja 2019r. co najwyżej projekty postanowień z dnia 14 maja 2019r., a nie prawnie skuteczne postanowienia, gdyż urzędowe poświadczenie doręczenia (UPD) tych postanowień na adres e-mail pełnomocnika Skarżącej nie zostało przez niego podpisane (adnotacja "podpis nieprawidłowy). Według skarżącej "oryginały" postanowień zostały doręczone dopiero w dniu 5 czerwca 2019r., a więc po upływie terminu, w którym przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki było możliwe. W konsekwencji wydane później przez NUS postanowienia, w tym postanowienie z dnia 17 marca 2020r., przedłużają termin, który nie istnieje i są prawnie bezskuteczne. Ponadto Skarżąca zarzuciła, że kontynuowanie weryfikacji prawidłowości rozliczenia przez Spółkę jest całkowicie bezzasadne i stanowi nadużycie uprawnień przez NUS, przez wykorzystanie nieprecyzyjnego przepisu krajowego w sposób niezgodny z jego przeznaczeniem, naruszeniem zasady neutralności i proporcjonalności. Zdaniem Skarżącej, zgromadzony w postępowaniu materiał dowodowy, w tym ustalenia kontroli podatkowej, rejestry sprzedaży i zakupów VAT prowadzone przez Spółkę i jej kontrahenta "B" sp. z o.o., oświadczenia obywateli Ukrainy wskazanych jako nabywcy towarów w kwestionowanych fakturach, a także stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w wyroku z dnia 17 października 2019r. (C-653/18) są wystarczające do zakończenia postępowania podatkowego i wydania decyzji merytorycznej w sprawie. W ocenie Skarżącej, NUS dopuszcza się rażącego bezprawia wstrzymując zwrot nadwyżki, łamiąc zasadę neutralności proporcjonalności. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych rozstrzygnięć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, przy czym w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia według wyżej wymienionych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna. Podstawę prawną wydania zaskarżonego postanowienia stanowi art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z brzmienia powyższej regulacji wynika, że do zastosowania przedłużenia terminu do zwrotu podatku niezbędnie jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, użyty przez ustawodawcę termin "przedłużyć" wskazuje na konieczność zachowania ciągłości między określonym wprost w ustawie terminem zwrotu różnicy podatku, a terminem wskazanym w postanowieniu naczelnika urzędu skarbowego. Oznacza to, że możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku istnieje dopóty, dopóki trwa pierwotny sześćdziesięciodniowy termin określony w ustawie. Wynika z tego, że postanowienie w tym przedmiocie musi zostać doręczone podatnikowi przed upływem ustawowego terminu zwrotu. (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2001 r., sygn. III SA 2803/99, dost. CBOiS). Per analogiam należy przyjąć, że jeżeli w toku sprawy zostało już wydane postanowienie o przedłużeniu terminu do zwrotu podatku, to kolejne postanowienie w tej materii musi zostać doręczone podatnikowi przed upływem terminu zwrotu określonego przez organ w poprzedzającym postanowieniu. Po drugie, uprawnienie naczelnika urzędu skarbowego do przedłużenia terminu zwrotu aktualizuje się, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Należy podkreślić, że ustawodawca uzależnił przedłużenie terminu do zwrotu nie od wykazania, że zwrot ten jest nienależny, ale od wykazania, że konieczna jest dodatkowa weryfikacja jego zasadności. Przepisy wprost określają jak ma być przeprowadzona owa weryfikacja. Przywołując brzmienie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zdanie drugie in fine, weryfikacja rozliczenia podatnika od strony procesowej może być dokonywana w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Z kolei od strony materialnej, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 2b ustawy o VAT, weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że zastosowanie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością w postaci stwierdzenia, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2016r., sygn. akt I FSK 87/15, dost. CBOiS). Uzasadnienie postanowienia wydanego w oparciu o art. 87 ust. 2 ustawy o VAT powinno zawierać powody odmowy dokonania zwrotu w terminie z przedstawieniem istniejących w tym przedmiocie wątpliwości wraz ze wskazaniem przyczyn, dla których organ uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu podatku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2016r., sygn. I FSK 2039/15, dost. CBOiS). W niniejszej sprawie Skarżący podważa istnienie obu przesłanek uprawniających organ do wydania postanowień w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku. Skarżący zarzuca bezskuteczność postanowienia organu I instancji, którą wywodzi z nieprawidłowego, jego zdaniem, doręczenia postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu wydanych przez NUS na wcześniejszym etapie postępowania tj. w dniu 14 maja 2019r. (nr 1871-SKP.500.2.51.2018.53 oraz 1871-SKP.500.2.51.2018.54)., poprzedzających m.in. postanowienie organu I instancji z dnia 22 września 2020r. Odnosząc się do powyższych zarzutów należy wskazać, że jak słusznie zauważa DIAS, kwestia skuteczności doręczenia ww. postanowień NUS, została poddana kontroli WSA w Rzeszowie, który w wyroku z dnia wyroku z dnia 26 listopada 2019r., sygn. akt I SA/Rz 724/19,(dost. CBOiS) wyłożył, że podanie w pełnomocnictwie adresu e-mail umożliwia skuteczne doręczenie pisma w formie dokumentu elektronicznego w oparciu o dyspozycję art. 152a § 1 O.p. Z powyższych względów uznano, że skoro pełnomocnik Skarżącej w pełnomocnictwie złożonym do Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie podał adres e-mail, zasadnie organ I instancji doręczył na ten adres postanowienia z dnia [...] maja 2019r. Z Urzędowych Poświadczeń Odbioru ww. postanowień wynika, że pełnomocnik odebrał postanowienia w dniu 15 maja 2019r. i nie było to przez stronę kwestionowane. Powyższe postanowienia NUS weszły zatem do obrotu prawnego przed terminem do zwrotu VAT, upływającym w dniu 31 maja 2019r. Sąd w niniejszej sprawie podziela w pełni powyższe stanowisko, uznając zarzuty skargi odnoszące się do nieprawidłowego doręczenia postanowień NUS z dnia [...] maja 2019r. za niezasadne. W przekonaniu Sądu w rozpoznanej sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu do zwrotu wykazanych przez Spółkę nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za analizowane okresy rozliczeniowe. Postanowienie NUS z [...] września 2020r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku VAT za kwiecień i maj 2018r. zostało doręczone stronie skarżącej w dniu 6 października 2020r., a zatem w trakcie trwania terminu wyznaczonego poprzednim postanowieniem NUS (z dnia 17 marca 2020r.), który upływał 19 października 2020r. W świetle okoliczności sprawy nie budzi wątpliwości również zasadność przedłużenia terminu do zwrotu podatku. Z akt sprawy wynika, że badanie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług odbywało się w ramach kontroli podatkowej, zaś w kolejnym etapie w postępowaniu podatkowym, przy czym przed podjęciem kontroli podatkowej organ prowadził czynności sprawdzające. Zatem badanie zasadności zwrotu podatku odbywało się w ramach postępowań weryfikacyjnych, wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT i weryfikacja ta nadal trwa w ramach postępowań podatkowych prowadzonych wobec Skarżącej. Orzekające w sprawie organy wskazały, jakie czynności są podejmowane w celu weryfikacji zawieranych przez Skarżącą transakcji. W wydanych postanowieniach organy obu instancji uzasadniły potrzebę przedłużenia terminu zwrotu wnioskowanych przez Spółkę kwot odpowiednio 181.454 zł oraz 397.555 zł za kwiecień i maj 2018r. koniecznością zakończenia weryfikacji przebiegu transakcji eksportu towarów na rzecz obywateli z Ukrainy oraz transakcji dotyczących nabycia spornych towarów przez Spółkę od podmiotu "B" sp. z o.o. Organ I instancji powziął uzasadnione wątpliwości co do faktycznego przebiegu transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Skarżącą na rzecz obywateli Ukrainy. Mimo wystawienia faktur eksportowych i posiadania komunikatów IE 599 administracja fiskalna Ukrainy poinformowała, że w bazach danych Państwowej Służby Fiskalnej Ukrainy brak jest odpraw celnych towarów zgłoszonych na podstawie przedstawionych faktur i polskich eksportowych zgłoszeń celnych. Ponadto, Zarząd Graniczny Komendy Głównej Straży Granicznej poinformował, że w okresie od 1 kwietnia do 31 maja 2018r., nie odnotowano faktu odpraw granicznych w stosunku do dwóch obywateli Ukrainy, dokonujących eksportu towarów nabytych od Skarżącej. Jak ustaliły organy, głównym czynnikiem kształtującym wysokość podatku naliczonego w spornych rozliczeniach Spółki, były nabycia towarów udokumentowane fakturami VAT, wystawionym przez spółkę "B" sp. z o.o. Jednakże kontakt z powyższym podmiotem jest utrudniony, gdyż pomimo prawidłowych wezwań spółka ta nie odbiera korespondencji i nie przedstawia wyjaśnień dotyczących transakcji dostaw na rzecz Skarżącej. Należy również uwzględnić, że wobec głównego dostawcy Skarżącej istnieją podejrzenia o branie udziału w transakcjach ze znikającym podatnikiem. Wobec "B" sp. z o.o. prowadzono kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2018r. Protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec tego podmiotu został przekazany NUS w piśmie z dnia 11 września 2020r. Ponadto organ I instancji podjął również działania w stosunku do kontrahentów (dostawców) do "B" sp. z o.o., tj.: "D" sp. z o.o., "C" sp. z o.o. i "E" sp. z o.o., w celu sprawdzenia rzetelności i prawidłowości transakcji oraz rozliczeń tych podmiotów, które uczestniczyły w obrocie towarami, ostatecznie sprzedanymi przez "B" sp. z o.o. do Skarżącej. Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że okoliczności przedmiotowej sprawy obiektywnie przemawiają za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. W szczególności brak potwierdzenia eksportu przez ukraińskie służby celne wskazuje, że konieczna jest dalsza weryfikacji spornych transakcji w celu potwierdzenia ich rzeczywistego charakteru. Trzeba dodać, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, nie nakłada na organy obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu, a do przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Podkreślić należy, że organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT decyduje wyłącznie o konieczności dalszej weryfikacji okoliczności sprawy w celu dokonania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. W sytuacji zatem gdy weryfikacja rozliczenia Spółki nie została jeszcze zakończona, a postępowanie podatkowe jest w toku, organ I instancji był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu podatku za analizowane okresy. W świetle zarzutów skargi wskazać należy, że dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest dopuszczalne, wyłącznie wówczas gdy nadwyżka ta wynika z transakcji, które w rzeczywistości miały miejsce. W niniejszej sprawie, z uwagi na utrudniony kontakt z głównym dostawcą Skarżącej – spółką "B" – kwestia ta wymaga dodatkowej weryfikacji z uwagi na brak potwierdzenia eksportu towaru przez służby celne Ukrainy. Odnosząc się do twierdzeń Skarżącej o kompletności zgromadzonego materiału dowodowego należy wskazać, że na tym etapie postępowania kwestia ta nie podlega ocenie sądu. Z kolei podnoszone w skardze zarzuty dotyczące przewlekłego prowadzenia czynności weryfikacyjnych nie mają wpływu na sposób rozpatrzenia niniejszych spraw. Ewentualne zarzuty dotyczące przewlekłości postępowania mogą być inicjowane w ramach odrębnego trybu postępowania. Nietrafny jest także zarzut naruszenia przez organy zasady neutralności. Jak to już zostało wskazane, organy podatkowe są uprawnione do przedłużania terminu zwrotu podatku celem zweryfikowania zasadności zwrotu. Uzasadnione jest to m.in. neutralnością podatku od towarów i usług jako daniny od wartości dodanej, koniecznością zapobieżenia nienależnemu odliczaniu kwot podatku naliczonego oraz bezpodstawnym zwrotom nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Z tych względów Sąd nie stwierdził podstaw do zakwestionowania legalności zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a podniesione w skardze zarzuty uznał za niezasadne. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.225 P.p.s.a. Sąd zwrócił Skarżącej kwotę 100zł, tytułem nadpłaconego wpisu od skargi, bowiem należny wpis w niniejszej sprawie wynosi 100zł, zgodnie z § 2 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz.2193 ze zm.).