I SA/Rz 106/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 marca 2021 r. sprawy ze skargi "A." spółka z o.o. z siedzibą w Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę.

"A" (dalej: spółka) poddała kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia {...} grudnia 2020 r. nr{...}. Utrzymano nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia {...} września 2019 r. nr{...}, którą unieważniono zgłoszenie celne wywozowe zarejestrowane w systemie ECS (System Kontroli Eksportu) pod poz. MRN [.] z dnia 16 czerwca 2015 r. Z decyzji organu I instancji wynikało, że w dniu 16 czerwca 2015 r. w Oddziale Celnym w Przemyślu, jako urzędzie wywozu, spółka "B" działając na podstawie upoważnienia bezpośredniego udzielonego przez eksportera "A" przedstawił do procedury wywozu towar w postaci: tarcza - 2200 szt., zestaw kluczy - 60 szt., ostrzałka - 200 szt., młot wyburzeniowy - 10 szt., wiertarka akumulatorowa - 100 szt., wyrzynarka - 100 szt., szlifierka kątowa - 90 szt., strug elektryczny - 100 szt., wyrzynarka - 100 szt., multinarzędzie - 100 szt. Jako urząd wyprowadzenia podano Węgry HU724000. Towar zwolniono do wyprowadzenia. W dniu 23 czerwca 2015 r. urząd wyprowadzenia HU106200 (organy nie odnotowały w systemie zmiany urzędu wprowadzenia) przesłały polskiemu urzędowi komunikat IE518 zawierający wyniki przeprowadzonej kontroli, na podstawie którego polski urząd wywozu wygenerował komunikaty IE599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar Wspólnoty. W piśmie z dnia 8 maja 2017 r. administracja Węgier poinformowała urząd Polski, że towary objęte zgłoszeniem nie opuściły terytorium UE. Dlatego oświadczyła, że wycofuje wyprowadzenie towaru i nie potwierdza takiego wyprowadzenia. Komunikat nie powinien być bowiem wygenerowany. Ustalono też, że rzeczone towary zostały na Węgrzech objęte kolejną procedurą celną - tranzytu do Turcji, jednak na Węgrzech, gdzie zakończono procedurę wywozu, nie opuściły granicy UE. Objęto je tylko nową procedurą - tranzytem, z zamiarem wywozu do Turcji. Ale administracja celna Bułgarii poinformowała, że procedury tranzytu nie zostały prawidłowo zamknięte. W świetle powyższego krajowy organ wezwał eksportera do przedłożenia alternatywnych dowodów opuszczenia towaru granic UE, o których mowa w art. 796da ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego niektóre przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: RWKC). Potwierdzenie opuszczenia towarów granic celnych UE może w takich okolicznościach nastąpić tylko na podstawie takich dowodów, ponieważ powyższe komunikaty zostały zakwestionowane. Wobec ich nieprzedstawienia przez spółkę organ uznał, że zaistniały podstawy do unieważnienia zgłoszenia. Organ podkreślił, że wydana decyzja nie zmierza do ustalenia winy eksportera ani wyciągnięcia wobec niego konsekwencji. Służy ona jedynie ustaleniu stanu faktycznego, czy towar rzeczywiście opuścił granice obszaru celnego UE. W odwołaniu spółka zakwestionowała ustalenia faktyczne organu I instancji. Podniosła, że informacje przekazane przez administracje celną Węgier na podstawie informacji od administracji celnej Bułgarii nie były wystarczające do uznania, że wywozu towaru sprzedanych przez spółkę poza terytorium UE nie doszło. Jawią się one jako nieprawdopodobne i brak jest dowodów, że opisane sytuacje ingerencji w system miały miejsce. Podejmowała próby ustalenia podmiotu, który był nabywcą towarów, ale jej się to nie udało. Dlatego nie mogła przedłożyć innych dowodów, niż komunikaty systemowe IE. Opisaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Organ odwoławczy podniósł, że bez względu na to, na kogo eksporter scedował obowiązek wywozu towaru poza obszar UE, to eksporter jest odpowiedzialny za faktyczne wyprowadzenie towaru poza obszar celny Unii. Eksporter ma prawo scedować swoje obowiązki związane z realizacją procedury wywozu na kontrahentów, ale czyni to na własną odpowiedzialność i ponosi ryzyko z tym związane. Zgodnie z art.162 WKC, warunkiem koniecznym zwolnienia towaru do wywozu było opuszczenie przez towar obszaru Unii Europejskiej w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia do wywozu. Zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednimi elektronicznymi komunikatami wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art. 162 WKC, jeśli nie został spełniony podstawowy wymóg, jakim jest wywóz tego towaru poza teren Unii Europejskiej. Pomimo wygenerowania odnośnie wywożonego towaru komunikatów z systemu ECS węgierska administracja celna przekazała informację, że towar objęty zgłoszeniem celnym nie opuścił obszaru UE, zatem procedura celna wywozu nie została zakończona. Otrzymane dokumenty miały moc dowodową dokumentów urzędowych i ustalenia w nich zawarte były wiążące dla polskich organów celnych z mocy art. 194 Ordynacji podatkowej i art. 86 Prawa celnego. W świetle urzędowo potwierdzonych przez węgierską administrację celną informacji przyjęto, że towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym nie został wyprowadzony poza obszar celny Unii. Dlatego wezwano spółkę do przedstawienia dowodów alternatywnych, że towary rzeczywiście opuściły terytorium UE. Eksporter nie przedstawił jednak żadnego dowodu alternatywnego zarówno na etapie postępowania I instancji jak i w postępowaniu odwoławczym. Samo wygenerowanie komunikatu IE599 nie przesądzało o stwierdzeniu wywozu towarów poza obszar celny UE, a urząd celny wyprowadzenia wycofał potwierdzenie wywozu, co było następstwem ingerencji w system i uznania, że następująca po wywozie procedura tranzytu nie została zakończona w sposób prawidłowy. Urzędowe informacje zawarte w piśmie administracji celnej Węgier były wystarczającą podstawą do unieważnienia analizowanego zgłoszenia celnego. Rzeczą eksportera było wykazanie, że towar, który został objęty zgłoszeniem celnym, zostały wyprowadzone poza obszar celny UE. Czego spółka nie wykazała. W skardze, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania, zarzucono naruszenie przez organ odwoławczy art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy według spółki powinien być zastosowany art. 233 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i decyzja winna być uchylona, a postępowanie umorzone. W ocenie spółki organ oparł rozstrzygnięcie na materiale dowodowym, który nie potwierdzał przyjętej tezy, że nie doszło do wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Materiał ten jest niewystarczający do unieważnienia procedury wywozu. Informacje przekazane przez administrację węgierską nie są wystarczające do uznania, że do wywozu sprzedanych towarów nie doszło. Przekazane przez administracje Bułgarii i Węgier informacje wydają się nieprawdopodobne, a brak jest dowodów, że sytuacja taka miała miejsce. Świadczą o tym wyłącznie pisma węgierskiej administracji celnej, która powołuje się na informacje od administracji bułgarskiej. W przekonaniu spółki minął już termin dopuszczający wydanie takiej decyzji, skoro na moment wydania decyzji przez organ I instancji minęło pięć lat od daty odprawy celnej. Analiza przepisów celnych zastosowanych przez organy celne nie daje bezpośredniej odpowiedzi jak długo od momentu odprawy można taką decyzję wydać, ale powinien mieć tutaj zastosowanie termin 5-cio letni określony w art. 56 ustawy - Prawo celne, przewidziany dla wymiaru należności celnych. Nie ma on wprawdzie zastosowania wprost, ale nie można przyjąć, że organy nie wiąże żaden termin na wydanie tego rodzaju decyzji. W tej sytuacji należy poprzez analogię zastosować przepisy określające termin do wydania decyzji takich, jak w niniejszym postępowaniu. Każde rozstrzygnięcie przewidziane przepisami prawa powinno być ograniczone co do długości okresu, kiedy można takiego rozstrzygnięcia dokonać. W okolicznościach sprawy powinien być to termin 5 lat liczony od dnia odprawy celnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Organ podniósł, że przepisy nie określają terminu unieważnienia zgłoszenia celnego. Powołany w skardze art. 56 Prawa celnego reguluje wyłącznie termin na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego, przeto jakakolwiek jego wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się niezasadne. Sąd nie stwierdził konieczności zastosowania względem kontrolowanych decyzji środków określonych w przepisach art. 145 p.p.s.a. Uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji - w całości lub w części - może bowiem nastąpić tylko w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza ponadto nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Może też stwierdzić wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach szczególnych. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała, a zaznaczyć należy, że Sąd rozstrzyga w granicach sprawy i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, że skarżąca spółka dokonała zgłoszenia celnego towarów i objęcia ich procedurą wywozu. Towar miał zostać wywieziony poza terytorium Wspólnoty przez przejście graniczne na Węgrzech; odbiorcą towaru miał być podmiot z Ukrainy z miasta Donieck. Urząd celny wywozu znajdował się w Polsce, urząd celny wyjścia na Węgrzech, choć procedura wywozu została zamknięta przez urząd celny inny, niż pierwotnie określony przez eksportera, a organy celne nie dysponują dokumentem zgłoszenia zmiany organu wyprowadzenia. Rzeczone towary zostały następnie objęte procedurą tranzytu do Turcji, na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez inny podmiot niż eksporter. Według informacji przekazanych przez administrację celną Bułgarii procedura tranzytu w Bułgarii miała zostać zamknięta w nieprawidłowy sposób, bez udziału funkcjonariuszy celnych, ponieważ stwierdzono zewnętrzną ingerencję w systemy teleinformatyczne administracji celnej. W związku z informacjami uzyskanymi od administracji celnej Bułgarii organy administracji celnej Węgier podały w wątpliwość, czy towary objęte ww. procedurą wywozu opuściły terytorium Wspólnoty. Wobec tego zażądały od eksportera dostarczenia dowodów alternatywnych potwierdzających, że towary objęte zgłoszeniem rzeczywiście opuściły terytorium UE. Ostatecznie uznały, że eksporter nie przedstawił dostatecznych dowodów i z tego powodu unieważniono przyjęte zgłoszenie celne. Skarżąca nie zgadza się z decyzjami organów celnych twierdząc, że dokumentami, jakimi dysponują organy, nie dają podstaw do unieważnienia zgłoszenia celnego, a ponadto nastąpiło to zbyt późno w relacji do czasu zakończenia procedury (decyzję I instancji wydano po upływie terminu przedawnienia, który powinien wnosić 5 lat). Miano nie poczynić odpowiednich ustaleń faktycznych, a wnioski wyciągnięte ze zgromadzonych dowodów są błędne. Z uwagi na datę dokonanego zgłoszenia celnego aktualnie w sprawach celnych obowiązuje inny stan prawny, niż miało to miejsce w czerwcu 2015 r. Przepisy UKC (rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny, stosowane od 1 maja 2016 r.) poprzedzone były przepisami WKC (rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny) i odpowiednimi przepisami wykonawczymi. Jednak oceny rzeczonych zdarzeń należało dokonać przez pryzmat regulacji materialnoprawnych z tamtego okresu. W myśl bowiem obowiązującego w dacie składania zgłoszenia celnego art. 67 WKC, jeżeli szczególne przepisy nie stanowią inaczej, datą, którą należy uwzględniać przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, jest data przyjęcia zgłoszenia przez organy celne. Przepisy UKC zasady tej nie zmieniły. W kwestiach proceduralnych zastosowanie miały także przepisy ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne oraz Ordynacja podatkowa w zakresie, w jakim przepisy Prawa celnego do tej ustawy się odwołują (zob. art. 73 Prawa celnego), a ponadto przepisy UKC i wykonawcze do tego rozporządzenia, tyle że nie w kwestiach materialnoprawnych i obowiązków proceduralnych, których wcześniej nie musiano dopełniać (por. m.in. art. 15, 48, 188, 191 UKC). Przepisy WKC znajdowały zastosowanie na całym obszarze celnym Wspólnoty (art. 2 ust. 1). Formalności mających na celu nadanie wywożonym z obszaru celnego Wspólnoty towarom przeznaczenia celnego należało dokonać w urzędzie celnym wywozu (art. 4 pkt 4c). Przedstawienie towarów przed opuszczeniem obszaru celnego Wspólnoty i poddanie ich kontroli celnej (art. 4 pkt 14) związanej z formalnościami wyjazdowymi należało dokonać w urzędzie celnym wyjazdu (art. 4 pkt 4d). Towary wspólnotowe traciły swój status celny z chwilą opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty (art. 4 pkt 8). Każdy towar, który miał zostać objęty procedurą celną, podlegał zgłoszeniu do tej procedury (art. 59 ust. 1).Towary wspólnotowe zgłoszone do procedury wywozu podlegały dozorowi celnemu od chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, aż do opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty lub ich zniszczenia, bądź do czasu unieważnienia zgłoszenia celnego (art. 59 ust. 2). Po zwolnieniu towarów organy celne mogły z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia (art. 78 ust. 1). Osoba występująca z wnioskiem do organów celnych o wydanie decyzji wymagającej zastosowania przepisów prawa celnego obowiązana była dostarczyć tym organom wszelkich danych oraz dokumentów niezbędnych do jej podjęcia (art. 6 ust. 1). Do celów stosowania przepisów prawa celnego każda osoba pośrednio lub bezpośrednio uczestnicząca w operacjach dokonywanych w ramach wymiany towarowej obowiązana była dostarczyć organom celnym, na ich żądanie i w ewentualnie wyznaczonym terminie, wszelkich dokumentów i informacji, w jakiejkolwiek formie, jak również udzielać im wszelkiej niezbędnej pomocy (art. 14). Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynikało, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne obowiązane były podjąć niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust. 3). Procedura wywozu pozwalała na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty (art. 161 ust. 1). Zwolnienie do wywozu było udzielane pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu (art. 162). Przepisy wykonawcze dotyczące wywozu zostały zawarte w art. 786 i n. RWKC. W myśl art. 796da ust. 1 RWKC, jeżeli po upływie 90 dni od zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzyma komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia", o którym mowa w art. 796d ust. 2, urząd celny wywozu może, w razie potrzeby, zażądać od eksportera lub zgłaszającego, by wskazał datę, w której towary opuściły obszar celny Wspólnoty oraz urząd celny, przez który to nastąpiło. Natomiast z art. 796da ust. 3 RWKC wynikało, że jeżeli urząd celny wyprowadzenia nie potwierdzi wyprowadzenia towarów w terminie określonym w ust. 2, urząd celny wywozu informuje o tym eksportera lub zgłaszającego, a podmioty te mogły przekazać urzędowi celnemu wywozu dowód, że towary opuściły obszar celny Wspólnoty; przykładowy katalog tych dowodów był określony w art. 796da ust. 4 RWKC. Jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu mógł uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty (art. 796e ust. 2 RWKC; por. art. 248 ust. 2 i 3 rozporządzenia 952/2013). Była to zarazem przyczyna do unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego. W przedstawionego stanu prawnego wynikało, że procedura celna wywozu rozpoczynała się zgłoszeniem celnym. Zezwolenie do wywozu miało charakter warunkowy i wymagało faktycznego wyprowadzenia towaru poza obszar celny Wspólnoty. Co ważne, wyprowadzenie towaru powinno nastąpić w ramach tej właśnie procedury, do zamknięcia której konieczne było dopełnienie wymagań formalnych (art. 161 ust. 1 zd. 2 WKC) i faktyczne opuszczenie towaru obszaru celnego Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim się on znajdował w chwili przyjęcia do wywozu (warunek materialny określony w art. 162 WKC). Samo formalne zamknięcie procedury i wygenerowanie ww. komunikatów z systemu teleinformatycznego, bez fizycznego opuszczenia przez towar obszaru celnego Wspólnoty, nie świadczyło o dopełnieniu wszystkich warunków przewidzianych dla tej procedury celnej. W razie, gdy organy celne na skutek kontroli nie są/nie były w stanie ustalić, czy w ramach danej procedury dopełniono wszystkich wymagań, dopuszczalne było zwrócenie się do określonych podmiotów odpowiedzialnych o przedstawienie dowodów potwierdzających tę okoliczność faktyczną. W celu uregulowania sytuacji towarów organy celne były uprawnione do podjęcia wszelkich niezbędnych działań (art. 75 WKC). Brak dowodów na to, że dany towar opuścił obszar Wspólnoty w stanie, w jakim opisano go w zgłoszeniu celnym, stanowi podstawę do unieważnienia tego zgłoszenia, a to wobec braku dowodów na dopełnienie wymagań (formalnych i materialnych) tej procedury. W ocenie Sądu kontrolowane rozstrzygnięcia okazały się zgodne z prawem. Informacje od administracji celnej Węgier i Bułgarii, wskazujące na nieprawidłowości w procedurze tranzytu, stanowiły asumpt do weryfikacji prawidłowości zamknięcia procedury wywozu dokonanej przez spółkę. Organy podjęły próbę ustalenia, czy towar objęty zgłoszeniem wywozowym został przez eksportera faktycznie wywieziony poza terytorium Wspólnoty, a więc czy ziściły się materialnoprawne warunki prawidłowego zamknięcia procedury wywozu. Podważono zasadność wystawionych komunikatów elektronicznych, które dla oceny procedury wywozu mają tylko znaczenie formalne. Jeżeli bowiem towar faktycznie nie został wywieziony w procedurze wywozu, to zgłoszenie celne, które tę procedurę otwarło, musi zostać unieważnione, ponieważ nie dopełniono warunków prawnych dla uznania tej procedury za prawidłowo zamkniętą, tj. zgodnie z odnośnymi przepisami prawa celnego. Ewentualne ustalenia odnoszące się do procedury tranzytu nie miały bezpośredniego przełożenia na kontrolę procedury wywozu, ponieważ nie pozostaje z nią w bezpośrednim związku. Z tych też powodów zarzuty skargi, które odnoszą się do tej kwestii, uznać należało za niezasadne i pozbawione istotnego znaczenia dla sprawy dotyczącej weryfikacji warunków procedury wywozu. Od spółki nie wymagano przedstawienia dowodów dotyczących procedury tranzytu, tylko procedury wywozu otwartej na jej zgłoszenie. W związku z podjętymi przez krajowy organ celny czynnościami weryfikacyjnymi obowiązkiem spółki było dostarczenie dowodów, które potwierdziłyby faktyczne wywiezienie towarów poza zewnętrzne granice celne Wspólnoty, zgodnie z warunkami otwartej na jej wniosek procedury celnej. Spółka powoływała się jedynie na dokumenty w postaci komunikatów systemowych, które zostały przez organy zakwestionowane. Nie przedstawiła natomiast żadnych innych dowodów, o których mowa w art. 796da ust. 3 i 4 RWKC. Eksporter, po powiadomieniu go przez urząd celny wyprowadzenia o braku potwierdzenia wyprowadzenia towarów powinien przedstawić organowi celnemu przekonujące dokumenty, że dane towary rzeczywiście opuściły obszar Wspólnoty. W szczególności nie przedłożono kopii potwierdzenia dostawy podpisanej lub uwierzytelnionej przez odbiorcę spoza obszaru celnego Wspólnoty; dowodu zapłaty, faktury lub potwierdzenia dostawy należycie podpisanych lub uwierzytelnionych przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Wspólnoty; oświadczenia podpisanego lub uwierzytelnionego przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Wspólnoty; dokumentu poświadczonego przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Wspólnoty. Za dopuszczalne uznać można by także dowody odprawy celnej (potwierdzenia wywozu przez urząd celny) albo inne dokumenty mogące być w posiadaniu przewoźnika, które w sposób jednoznaczny potwierdziłyby fakt wywozu rzeczonego towaru poza terytorium Wspólnoty. Nie ulega zaś wątpliwości, że eksporter powinien takimi dokumentami dysponować, także dla potrzeb realizacji obowiązków dokumentacyjnych związanych z podatkiem od towarów i usług (por. art. 41 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, według stanu prawnego na czerwiec 2015 r.), a obowiązek ten ciążył na nim także na podstawie przepisów prawa celnego. Dokumenty, o których mowa w art. 796da RWKC, powinny w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać, że objęty konkretnym zgłoszeniem celnym wywozowym towar w tym samym stanie co zadeklarowany w zgłoszeniu opuścił obszar celny Wspólnoty. Powinny również pozwolić zidentyfikować ten towar. Rzeczą eksportera było wykazanie tych okoliczności. Sąd zauważył, że komunikat IE599 został przez organ celny wywozu wygenerowany po otrzymaniu od organu węgierskiego komunikatu IE518, który wygenerowany został po "wyniku kontroli w urzędzie wyprowadzenia" (art. 796d ust. 2 RWKC). Niemniej, w świetle powołanych przepisów WKC, nawet ta okoliczność nie wyłączała prawa organu celnego do następczej kontroli prawidłowości zamknięcia procedury wywozu. Informacja od organów węgierskich o wadliwości komunikatu IE518, wbrew zarzutom skargi, uprawniała organy krajowe do wdrożenia procedury określonej w art. 796da RWKC, a obowiązkiem eksportera było dostarczenie organom celnym wszelkich dokumentów i informacji niezbędnych do zakończenia formalności celnych lub kontroli (art. 15 ust. 1 UKC). Dokumenty formalne określone przepisami RWKC powinny odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenia. Sąd nie podzielił zarzutu spółki, jakoby decyzję w sprawie unieważnienia zgłoszenia celnego wydano po upływie terminu przedawnienia. Jak zasadnie podnosi organ odwoławczy, przepisy prawa nie określają terminu, w którym możliwe było/jest unieważnienie formalności związanych z procedurą wywozu, a nie wskazuje go również spółka. Kreowanie takiego terminu (instytucji prawnej) na podstawie analogii do innych rozwiązań i instytucji prawnych (np. art. 56 lub 65 Prawa celnego, a tym bardziej przepisów Ordynacji podatkowej, do której w art. 73 ust. 1 Prawa celnego nie zawarto odwołania) nie jest możliwe (dopuszczalne). Byłoby zresztą zabiegiem dowolnym z uwagi na brak punktu odniesienia, w oparciu o który można by ferować takie rozwiązanie na zasadzie analogi legis lub analogi iuris. Termin taki przewidziany był dla długu celnego, po upływie którego dług celny wygasał. Nie można go natomiast odnosić do możliwości unieważnienia zgłoszenia celnego. Z podanych względów skargę oceniono jako niezasadną i podlegającą oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.