I SA/Po 754/25

Dnia 13 maja 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant: st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2026 roku sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. sp. k. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia różnicy między kwotą wynikającą z długu celnego oraz kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu, a kwotami określonymi w zgłoszeniach celnych oddala skargę.

1. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 sierpnia 2025 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P., nr [...] z dnia 12 marca 2025 r., wobec E. C. sp. z o.o. sp. k. (dalej jako: "strona", "spółka", "podatnik" lub "skarżąca") w części dotyczącej rozstrzygnięcia zawartego w punkcie [...] i orzekł w tym zakresie w następujący sposób: 1) w Tabeli nr [...] w kolumnie [...] - zamiast sformułowania "kwota VAT", winno być "nadpłacona kwota VAT", 2) w kolumnie [...] odnoszącej się do zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 7 marca 2022 r. - zamiast podanej kwoty VAT w wysokości "560", winno być: "590", 3) w podsumowaniu tabeli nr [...] w wierszu "Razem" zamiast kwoty: "2335", winno być: "2365", a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. 1.1. Organ I instancji decyzją z dnia 12 marca 2025 r. powiadomił spółkę oraz P. sp. z o.o. (przedstawiciela pośredniego importera), o określeniu kwoty nadpłaconego cła w wysokości 10 285 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą określoną w zgłoszeniach celnych, a kwotą należną wynikającą z długu celnego oraz o określeniu różnicy między kwotami podatku wykazanymi w zgłoszeniach celnych, a kwotami podatku w prawidłowej wysokości stanowiącej nadpłatę w kwocie 2.335 zł. Powyższa decyzja została wydana przez organ I instancji po ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją z dnia 3 czerwca 2024 r., która w wyniku zaskarżenia została przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej uchylona rozstrzygnięciem z dnia 23 października 2024 r. i przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ I instancji wyjaśnił, że w odniesieniu do towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu, ujętego w zgłoszeniach celnych nr [...] z dnia 7 marca 2022 r[...] z dnia 5 kwietnia 2022 r., [...] z dnia 9 maja 2022 r. i [...] z dnia 28 czerwca 2022 r. zmienił klasyfikację taryfową towaru określanego jako "drewniane listwy sprężynujące do mebli" lub "Części mebli listwy sprężynujące z drewna" z kodu TARIC [...] ze stawką celną 2,7 % na kod TARIC [...] ze stawką 0 %. W konsekwencji zmiany kodu i wysokości stawki celnej wystąpiła różnica w określeniu kwoty długu celnego, stanowiąca nadpłatę cła w wysokości 10 285 zł oraz różnica między należną kwotą podatku wykazaną w powyższych zgłoszeniach celnych, a kwotą należnego podatku. Organ I instancji dokonując weryfikacji zapisów powyższych zgłoszeń celnych w polach 33 oraz 47, w uzasadnieniu decyzji dokonał ponownego obliczenia należności celnych i podatkowych, które zostały ujęte w tabeli nr [...] decyzji. Analogiczne zmiany zostały dokonane we wpisach do rejestru procedury uproszczonej o odpowiednich numerach z datami 7 marca 2022 r., 5 kwietnia 2022 r., 9 maja 2022 r. i 27 czerwca 2022 r. 1.2. W odwołaniu na powyższą decyzję z dnia 12 marca 2025 r. spółka zakwestionowała ustalenia odnoście klasyfikacji taryfowej drewnianych listew sprężynujących ujętych w opisanych powyżej zgłoszeniach celnych i zarzuciła naruszenie: - dyspozycji wynikającej z art. 56 Rozporządzenia Parlamentu i Rady nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: "UKC") oraz obrazę przepisów art. 1 i 2 Rozporządzenia Rady nr 2687/87 z dnia 18 sierpnia 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej odnośnie zasad klasyfikacji drewnianych listew sprężynujących poprzez nieuzasadnione prawnie przyjęcie, że listwy sprężynujące stanowią pozostałe artykuły z drewna i winny być klasyfikowane w obrębie kodu klasyfikacyjnego [...], podczas gdy listwy te stanowią części mebli, dla których przewidziano klasyfikację [...]; - błędne zastosowanie norm rozporządzenia klasyfikacyjnego Komisji nr 2020/1290 z dnia 9 września 2020 r. w sprawie klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej do listew sprowadzanych przez spółkę; - uchybienie postanowieniom art. 121 i 122 oraz 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm. - dalej w skrócie: "o.p.") polegające na niepełnym zebraniu i wyjaśnieniu wszystkich aspektów dotyczących klasyfikacji listew sprężynujących wykorzystywanych do mebli produkowanych w spółce, w tym zaniechanie wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy poprzez brak bezspornego ustalenia, w drodze opinii biegłego, charakteru i sposobu wykorzystania listew sprężynujących w produkcji. W związku z powyższym strona domagała się uchylenia wydanego rozstrzygnięcia ewentualnie jego "kasacji" i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia z uwagi na istotne braki dowodowe i braki postępowania wyjaśniającego oraz umorzenia postępowania prowadzonego w tej sprawie. 1.3. Decyzją z dnia 19 sierpnia 2025 r., opisaną na wstępie, organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji z dnia 12 marca 2025 r., w części zawartej w punkcie [...] i orzekając w tym zakresie dostosował owo rozstrzygnięcie do jego formalnej poprawności w zakresie wyliczeń matematycznych. W pozostałej części zaskarżoną decyzję organ II instancji utrzymał w mocy, nie podzielając tym samym zarzutów podnoszonych w odwołaniu. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że na podstawie przepisu art. 56 unijnego kodeksu celnego podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna, która obejmuje Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256, z dnia 7 września 1987 r. ze zm. - dalej jako: "Wspólna Taryfa Celna" lub "WTC"). W myśl art. 1 ust. 1 powyższego rozporządzenia została ustanowiona nomenklatura towarowa, zwana "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej, jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Organ II instancji wyjaśnił, że w momencie dokonania zgłoszeń celnych z dnia 7 marca 2022 r., 5 kwietnia 2022 r., 9 maja 2022 r. i 27 czerwca 2022 r., o numerach przytoczonych powyżej, obowiązywało w Unii Europejskiej rozporządzenie Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. (Dz. Urz. UE L Nr 385 z dnia 29 października 2021 r.), zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest klasyfikacja taryfowa importowanych z [...] towarów określanych jako: "drewniane listwy sprężynujące do mebli" lub też "części mebli listwy sprężynujące z drewna". W zgłoszeniach celnych dla tych towarów zadeklarowano kod TARIC [...], który obejmował części mebli z drewna. Biorąc pod uwagę materiały zebrane w trakcie kontroli, w tym informacje sporządzone przez producenta, ustalono, że listwy były produkowane jako podstawa pod materace łóżek lub mebli tapicerowanych. Listwy poprzez elastyczność i zakrzywienie zapewniały równomierne obciążenie podstawy łóżka i zapobiegały ugięciu. Kontrolowana spółka w piśmie z dnia 28 kwietnia 2023 r. wyjaśniła, że: "importowany towar to listwy sprężynujące z drewna brzozowego, przycinane przez dostawcę na różne długości według indywidualnych potrzeb spółki, które są wykorzystywane do produkcji mebli tapicerowanych i montowane do stelaży drewnianych stanowiących podstawę każdej kanapy, narożnika czy fotela. Podczas procesu produkcji listwy nie są w żaden sposób modyfikowane przez spółkę. Stanowią gotową część mebla, dostarczoną przez dostawcę pod wymagany wymiar". Z "karty technicznej" listwy sprężynującej wynika, że produkowana jest z drewna brzozowego, jej zewnętrzne warstwy z fornirów drewna liściastego (sklejka jednorodna), produkowana na bazie żywicy mocznikowo-formaldehydowej, przeznaczone do użytkowania w warunkach suchych". Organ I instancji stwierdził, że zgłaszany towar spełnia parametry wskazane w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2020/1290 z dnia 9 września 2020 r. dotyczącym klasyfikacji towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. U. L 302 z 2020 r.) tj. towarów określonych jako drewniane listwy wykonane z kilku warstw okleiny bukowej lub brzozowej, o długości od 480 mm do 1960 mm, szerokości od 25 mm do 105 mm i grubości około 10 mm. Warstwy są z drewna skrawanego obwodowo, laminowane, klejone i powlekane. Listwy są zaokrąglone po bokach i mogą być proste lub zakrzywione. Mają dużą nośność i wytrzymałość na zginanie. Przeznaczone są do montażu, bez jakiejkolwiek dalszej obróbki, w ramach łóżek, foteli lub kanap. Na podstawie powyższego rozporządzenia stwierdzono, że tego rodzaju towary winny być klasyfikowane do kodu CN [...]. Taka klasyfikacja została wyznaczona przez reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: "ORINS") oraz brzmienie kodów CN [...], [...] i [...]. Organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji przyjmując, że towar o nazwie: "drewniane listwy sprężynujące do mebli" lub też określany jako "części mebli listwy sprężynujące z drewna", powinien zostać klasyfikowany do pozycji [...] WTC, a w jej obrębie do kodu CN [...] i kodu TARIC [...] WTC. Za przesądzające w tym zakresie uznano opisy towaru z karty danych technicznych listwy sprężynującej oraz informacje pozyskane ze strony białoruskiego producenta towaru J. M., które szczegółowo opisują towar. Cechy charakterystyczne importowanych listew z drewna odpowiadają z kolei opisowi towarów, do których odnosi się rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2020/1290 z dnia 9 września 2020 r. Organ odwoławczy podkreślił, że strona niesłusznie zarzuca organowi I instancji dokonanie błędnego zaklasyfikowania towaru przyjmując, że listwy sprężynujące stanowią pozostałe artykuły z drewna i winny być klasyfikowane w obrębie kodu klasyfikacyjnego [...], podczas gdy sporne listwy stanowią części mebli, dla których przewidziano klasyfikację do działu [...]. Zdaniem organu odwoławczego to właśnie skład i cechy fizyczne miały decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W świetle zapisów Taryfy Celnej istotny jest w tym konkretnym przypadku stan towaru w momencie dokonywania zgłoszenia celnego, a nie jego późniejsze przeznaczenie. Przedmiotem importu były gotowe listwy sprężynujące z drewna, w żaden sposób niepołączone. Mogły być one wykorzystane do różnych celów, w różnych meblach, gdyż nie wskazano konkretnych typów mebli, a ich ilość oznaczona w m3 wskazywała na import produktu masowego. Gdyby zatem przyjąć argumenty strony, że są to części mebli, w podobny sposób możliwe byłoby kwalifikowanie innych towarów do produkcji mebli, jak np. kleju, nici, zszywek jako części gotowego mebla, co oczywiście byłoby błędne, gdyż towary takie są klasyfikowane według materiału, z którego zostały wykonane. Organ II instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2 UKC Komisja Europejska w celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej wprowadziła środki dotyczące klasyfikacji powyższych towarów poprzez opublikowanie Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2020/1290 z dnia 9 września 2020 r. Na podstawie art. 2 tego rozporządzenia Komisja, aby zapewnić importerom możliwość dostosowania się do obowiązujących przepisów, wydłużyła okres (do 3 miesięcy) obowiązywania dotychczasowych więżących informacji taryfowych, w sytuacji ich niezgodności z wydanym rozporządzeniem. Bezsprzecznie zatem, w kwestii ustalenia prawidłowej klasyfikacji spornych towarów, należało kierować się powyższym rozporządzeniem klasyfikacyjnym, które w sposób jednoznaczny i bezsporny przesądza, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o tym, że towary będące przedmiotem sporu należy klasyfikować do kodu CN [...]. Organ odwoławczy podtrzymał także w pełni stanowisko organu I instancji w kwestii kompletności zebrania i prawidłowości oceny materiału dowodowego. Podkreślono, że w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem importu, tj. listew sprężynujących z drewna brzozowego, decydujący był jego stan w dniu importu. Przeznaczenie towaru może stanowić natomiast obiektywne kryterium klasyfikacji taryfowej, tylko jeżeli jest ono nierozerwalnie związane z kryteriami klasyfikacji tego towaru. W omawianym przypadku stan importowanych listew w momencie przywozu był na tyle uniwersalny, że trudno byłoby je zakwalifikować tylko i wyłącznie jako części do stelaży, korpusów itp., jak sugeruje strona, ze względu na ich wszechstronny charakter. Innymi słowy można by je wykorzystać w dowolny sposób. Dlatego, zdaniem organów, nie występuje tutaj kryterium ewentualnego przeznaczenia towaru, gdyż ocenie podlega tylko jego stan fizyczny w momencie przywozu. W konkluzji wskazano, że konsekwencją zmiany kodu TARIC z [...] na kod [...] w odniesieniu do towarów ujętych w przedmiotowych zgłoszeniach celnych, była zmiana stawki celnej z 2,7 % na stawkę 0 %, w związku z czym powstała nadpłata należności celnych odpowiednio w wysokościach 2.566 zł, 2.883 zł, 2.481 zł, 2.355 zł. W związku ze zmianą należnego cła, zmianie uległa również podstawa opodatkowania VAT. Zdaniem organów w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje art. 33 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.t.u."), który pozwala po zwolnieniu towaru, "z urzędu" określić różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną. W sytuacji, kiedy różnica ta jest wartością ujemną, to znaczy kwota podatku wykazana w zgłoszeniu celnym jest większa od kwoty podatku określonej w prawidłowej wysokości, mamy do czynienia z podatkiem nadpłaconym. W zaskarżonej decyzji w punkcie [...], organ I instancji określił różnicę między kwotami podatku w prawidłowej wysokości, a kwotami podatku wykazanymi w dokonanych zgłoszeniach celnych, w wysokościach: 560 zł, 663 zł, 570 zł, 542 zł, co sugeruje, że są to wartości dodatnie. W związku z tym organ odwoławczy w tej części uchylił decyzję i orzekł w sposób przedstawiony powyżej. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka zaskarżyła opisaną powyżej decyzję z dnia 19 sierpnia 2025 r., zarzucając naruszenie: 1) Reguł nr 1, 3(a) oraz 3(c) ujętych w Sekcji [...]. ORINS Części Pierwszej Załącznika I do WTC w brzmieniu ustalonym rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ("Rozporządzenie 2021/1832"), w związku z pozycjami [...] oraz [...] ujętymi w Części Drugiej Załącznika I do Rozporządzenia 2021/1832, jak również w związku z Międzynarodową Konwencją o Zharmonizowanym Systemie Opisu i Kodowania Towarów ("Konwencja HS") oraz Decyzją Rady 87/369/EWG z dnia 7 kwietnia 1987 r. dotyczącą zawarcia Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Protokołu zmian do tej Konwencji ("Decyzja HS") oraz w związku z art. 56 ust. 1 UKC, a to poprzez: a) błędne zastosowanie przez organ II instancji Reguły 1 ORINS, polegające na zastosowaniu do przedmiotowych towarów pozycji CN [...] pomimo, iż to brzmienie pozycji CN [...] w wierniejszy, pełniejszy i bardziej adekwatny sposób odzwierciedla charakter, cechy i przeznaczenie tych towarów, a dodatkowo, w przypadku przyjęcia, że Reguła 1 ORINS nie jest wystarczająca dla dokonania klasyfikacji taryfowej towarów; b) całkowite pominięcie przez organ odwoławczy Reguły 3(a) ORINS, nakazującej klasyfikację przedmiotowych towarów pod pozycją określającą je w sposób najbardziej szczegółowy, z pierwszeństwem przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny, chociaż z pewnością pozycja [...] ("Części (mebli), pozostałe, z pozostałych materiałów") określa przedmiotowe towary w sposób najbardziej szczegółowy i z tego względu winna bezwzględne mieć pierwszeństwo przed pozycjami określającymi te towary w sposób bardziej ogólny, w tym pozycją [...] ("Pozostałe artykuły z drewna, pozostałe"), a dodatkowo, w przypadku przyjęcia z jakichkolwiek względów, że Reguła 3(a) ORINS nie jest wystarczająca dla dokonania klasyfikacji taryfowej tych towarów (choć organ odwoławczy Regułę 3(a) ORINS pozostawił poza zakresem swojej analizy, a zatem nie mógł dojść do takiego wniosku); c) całkowite pominięcie przez organ II instancji Reguły 3(c) ORINS, nakazującej klasyfikację przedmiotowych towarów do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie, na skutek czego w niniejszej sprawie przedmiotowe towary powinny być klasyfikowane pod pozycją [...], pojawiającą się w kolejności numerycznej na późniejszym miejscu niż zastosowana przez organ odwoławczy pozycja [...], a w świetle reguł ORINS wskazanych w pkt. (a) - (c) powyżej, wobec jednoznacznej konieczności zaklasyfikowania przedmiotowych towarów zgodnie z tymi regułami pod pozycją [...]; d) błędne przyjęcie przez organ odwoławczy, że powyższa klasyfikacja taryfowa przedmiotowych towarów, wynikająca wprost z bezpośrednio wiążących i bezpośrednio skutecznych przepisów Rozporządzenia 2658/87, Rozporządzenia 2021/1832 oraz, przede wszystkim, z umowy międzynarodowej (Konwencji HS) zawartej przez Unię Europejską, korzystającej z pierwszeństwa stosowania względem unijnego prawa wtórnego, może być w jakikolwiek sposób modyfikowana lub wręcz derogowana przez nieposiadające wiążącej mocy prawnej Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, czy też rozporządzenie Komisji (UE) 2020/1290 z dnia 9 września 2020 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (dalej: "Rozporządzenie Wyjaśniające"), - choć w przypadku sprzeczności pomiędzy skutkami zastosowania Rozporządzenia Wyjaśniającego oraz skutkami zastosowania umów międzynarodowych i aktów unijnych wyższego rzędu, w tym Konwencji HS oraz implementującego je Rozporządzenia 2021/1832, włączając wyrażone w nim Reguły ORINS, konieczne jest pominięcie postanowień Rozporządzenia Wyjaśniającego jako nieważnych lub nierelewantnych ze względu na obowiązek walidacyjnej wykładni przepisów unijnych, - a także pomimo faktu, że powołane w zaskarżonej decyzji noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego wyłączają z zakresu działu [...] CN części wyrobów objętych pozycjami [...] do [...] oraz [...] wyłącznie wówczas, gdy te części nie są identyfikowalne poprzez ich kształt lub inne szczególne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do takich wyrobów, podczas gdy w niniejszej sprawie przedmiotowe towary właśnie są bezsprzecznie identyfikowalne poprzez ich kształt oraz inne szczególne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do produkcji mebli, a nadto, w przypadku uznania z jakichkolwiek względów, że Rozporządzenie Wyjaśniające może jednak mieć prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; 2) przepisów załącznika do Rozporządzenia Wyjaśniającego, a to poprzez: a) zastosowanie Rozporządzenia Wyjaśniającego, express verbis obejmującego wyłącznie wyroby o grubości około 10 mm, do przedmiotowych towarów, co do zasady posiadających grubość 8 mm, a także b) zastosowanie Rozporządzenia Wyjaśniającego do przedmiotowych towarów pomimo faktu, że wspomniane rozporządzenie obejmuje wyłącznie wyroby, co do których nie można ustalić, czy przeznaczone są wyłącznie (specjalnie) do montażu w meblach, podczas gdy z akt postępowania oraz ustaleń faktycznych poczynionych przez sam organ jasno wynika, że przedmiotowe towary są właśnie przeznaczone wyłącznie (specjalnie) do montażu w meblach, a nadto c) zastosowanie Rozporządzenia Wyjaśniającego do przedmiotowych towarów pomimo faktu, że wspomniane rozporządzenie obejmuje wyłącznie listwy stanowiące części stelaży pod materace (w tym stelaży pod materace występujących oddzielnie), podczas gdy skarżąca nie wytwarza stelaży pod materace, w tym występujących oddzielnie, a nadto - dla uniknięcia wszelkich wątpliwości - takich stelaży pod materace (ani samych materacy) wyroby skarżącej nie zawierają, d) zastosowanie Rozporządzenia Wyjaśniającego (dotyczącego wyrobów "przeznaczonych do montażu w ramach łóżek, foteli i kanap") do listew sprężynujących ze względu na przyjęcie w skarżonej decyzji, że takie właśnie było przeznaczenie listew sprężynujących importowanych przez skarżącą, pomimo jednoczesnego przyjęcia przez organ odwoławczy w tej samej skarżonej decyzji, że listwy sprężynujące nie posiadały konkretnego przeznaczenia i mogły zostać wykorzystane w dowolny sposób (uchylając się tym samym spod zastosowania Rozporządzenia Wyjaśniającego), co prowadziło do rażącej sprzeczności ustaleń faktycznych (lub kwalifikacji prawnej tych ustaleń faktycznych) w zaskarżonej decyzji, uzasadniając tym samym bezwzględnie jej uchylenie: 3) przepisów art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. w związku z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2024 r., poz. 1373 – dalej w skrócie: "prawo celne") poprzez: a) pominięcie przez organ II instancji w treści i uzasadnieniu skarżonej decyzji przedstawionej przez skarżącą opinii technicznej rzeczoznawcy do spraw mebli (biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w B.) z dnia 30 września 2023 r. przekazanej przez skarżącą do akt postępowania, bez jakiegokolwiek wyjaśnienia przez organ odwoławczy przyczyn takiego pominięcia opinii rzeczoznawcy oraz, w szczególności, bez wskazania przez organ odwoławczy okoliczności faktycznych lub dowodów, z powodu których nie dano wiary ustaleniom i wnioskom ujętym w opinii rzeczoznawcy i przyjęcie odmiennych ustaleń faktycznych, b) błędną ocenę stanu faktycznego sprawy, w tym także w znacznej mierze w wyniku naruszenia wskazanego w pkt a) powyżej, polegającą na przyjęciu przez organ II instancji, pomimo obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, że: - listwy sprężynujące nabywane od producenta i importowane przez skarżącą nie odpowiadały brzmieniu pozycji [...] (w świetle Reguły 1 ORINS), nie były określone pozycją [...] w sposób bardziej szczegółowy niż pozycją [...] (w świetle Reguły 3(a) ORINS) oraz nie występowały w późniejszej kolejności we Wspólnej Taryfie Celnej niż wyroby objęte pozycją [...], choć ustalenia faktyczne sprawy potwierdzały właśnie konkluzje przeciwne, - listwy sprężynujące stanowiły części stelaży pod materace, w tym materace występujące oddzielnie, choć meble wytwarzane przez skarżącą, do których produkcji listwy sprężynujące były przeznaczone, nie zawierały ani materacy, ani też stelaży pod materace, a nadto skarżąca nie produkuje stelaży pod materace, w tym materace występujące oddzielnie, - a także, że listwy sprężynujące nie posiadały żadnego sprecyzowanego przeznaczenia, nadając się do wykorzystania w dowolny sposób, choć taka teza wprost przeczy ustaleniom poczynionym przez same organy postępowania, a nadto wyklucza zastosowanie przez organ II instancji w niniejszej sprawie Rozporządzenia Wyjaśniającego (obejmującego wyłącznie wyroby posiadające konkretne przeznaczenie wskazane w tym rozporządzeniu, a mianowicie przeznaczone do montażu w ramach łóżek, foteli lub kanap). W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, rozpoznanie skargi na rozprawie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W piśmie procesowym z dnia 9 lutego 2026 r. spółka podniosła dodatkowo, że organ formalnie odwołał się do Reguły 1 ORINS, lecz w istocie pominął jej wyniki, opierając się na niewiążących Notach wyjaśniających i rozporządzeniu 2020/1290, całkowicie zignorował dalsze reguły ORINS (zwłaszcza 3(a) i 3(c)), a następnie – dopiero w replice – odrzucił ich zastosowanie, również powołując się na niewiążące źródła oraz faktycznie przyznał pierwszeństwo tym niewiążącym aktom kosztem Rozporządzenia 2021/1832 i reguł ORINS. Zdaniem skarżącej błędnie zastosowano w sprawie kryterium przeznaczenia zamiast kryterium zaprojektowania części, zniekształcając treść Not wyjaśniających i opierając się na rozporządzeniu, które od nich odbiega. Sformułowano wniosek o skierowanie pytania prejudycjalnego do TSUE co do ważności rozporządzenia 2020/1290 w zakresie klasyfikacji takich towarów, oczekując alternatywnie odmowy jego zastosowania do listew jako wyrobów zaprojektowanych i przeznaczonych wyłącznie lub głównie do produkcji mebli. Do pisma dołączono ekspertyzę w zakresie oceny prawidłowości twierdzeń wyrażonych przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko i argumenty wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 2.3. W toku postępowania sądowoadministracyjnego pogląd w sprawie przedstawiła Ogólnopolska Izba Gospodarcza Producentów Mebli w piśmie z dnia 30 stycznia 2026 r., które uznano za złożone w trybie art. 106 § 3a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a."), przy czym organizacja ta nie zgłosiła udziału w charakterze uczestnika postępowania. Zdaniem powyższej organizacji elementy wykonane z drewna według specyfikacji producenta mebli powinny być traktowane jako części do produkcji mebli. 2.4. Podczas rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu pełnomocnicy stron postępowania podtrzymali stanowiska i argumentację w sprawie zawarte w powyższych pismach procesowych. W załączniku do rozprawy pełnomocnik skarżącej spółki zwrócił uwagę na aktywność państwa w zakresie egzekwowania sankcji i zaakcentował, że wynik sprawy może zdecydować o spełnieniu znamion przedmiotowych czynu zagrożonego karą pozbawienia wolności na czas nie krótszy od lat 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje: 3. Skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W wyniku omawianej kontroli decyzja administracyjna może zostać uchylona, w całości albo w części, w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. W przypadku nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, sąd oddala skargę, jak w niniejszej sprawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. 3.1. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości klasyfikacji taryfowej towaru importowanego przez skarżącą z [...], określonego w zgłoszeniach celnych zgłoszeniach celnych nr [...] z dnia 7 marca 2022 r., [...] z dnia 5 kwietnia 2022 r., [...] z dnia 9 maja 2022 r. i [...] z dnia 28 czerwca 2022 r., jako "drewniane listwy sprężynujące do mebli" lub też jako :części mebli listwy sprężynujące z drewna". Skarżąca dokonując importu drewnianych listew sprężynujących do mebli z [...] klasyfikowała towar jako części mebli do kodu TARIC [...] WTC dla którego przewidziano stawkę celną w wysokości 2,7 %. Dokonana przez organ zmiana stawki celnej zadeklarowanej w zgłoszeniach celnych na stawkę celną w wysokości 0 %, jest dla importera korzystna pod względem finansowym, jednak zmiana klasyfikacji importowanego towaru do kodu 442199 99 99 nie spotkała się z aprobatą skarżącej, gdyż produkty z Działu 44 WTC Sąd zauważa, że podobne zagadnienie prawne było przedmiotem rozważań sądów administracyjnych m.in. w wyrokach WSA w Lublinie z dnia 12 grudnia 2024 r., o sygn. akt III SA/Lu 474/24 i WSA w Białymstoku z dnia 22 marca 2023 r. o sygn. akt I SA/Bk 44/23 oraz NSA z dnia 19 listopada 2025 r., o sygn. akt I GSK 632/23 (treść powołanych orzeczeń dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: publ. CBOSA). Argumentację przedstawioną w uzasadnieniach powyższych judykatów skład orzekający w niniejszej sprawie podziela i skorzysta z niej w adekwatnym zakresie w dalszej części rozważań. 3.2. W orzecznictwie nie ulega wątpliwości, że dokonywanie klasyfikacji taryfowej stanowi domenę organów celnych, aktualnie organów celno-skarbowych. Organy te posiadają stosowne kompetencje do taryfikowania importowanych towarów. W doktrynie przyjmuje się, że rolą biegłego nie jest dokonywanie wykładni przepisów prawa i subsumcji stanu faktycznego sprawy i jest to wyłączna kompetencja organu. (por. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2023 r., o sygn. akt I GSK 464/19 i powołane tam orzecznictwo). Zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych z zastosowaniem przepisów Nomenklatury Scalonej. W sprawach celnych do klasyfikacji taryfowej uprawniony jest jedynie organ celny i żadna ekspertyza, czy opinia – także biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 o.p. – nie może przesądzać owej kwestii. Wprawdzie w szczególnie skomplikowanych sytuacjach mogą zachodzić przypadki potrzeby zasięgnięcia opinii biegłego, nie mniej w niniejszej sprawie materiał dowodowy uznać należy z zupełny, w pełni rozpatrzony i prawidłowo oceniony. Zdaniem Sądu, przedłożona przez skarżącą do akt sprawy opinia techniczna, zawierająca opisy i fotografie zastosowania listew sprężynujących, nie podważa stanowiska organów obu instancji w przedmiocie klasyfikacji towaru do pozycji [...]. Na aprobatę zasługuje stanowisko organów, że o klasyfikacji decyduje stan towaru w chwili importu, a nie jego późniejsze przeznaczenie. Wbrew zatem twierdzeniom skarżącej, zawartym w piśmie z dnia 9 lutego 2026 r., w sprawie nie zastosowano kryterium przeznaczenia zamiast kryterium zaprojektowania części, a w sprawie nie doszło do zniekształcenia treści Not wyjaśniających. 3.3. Stosowanie Nomenklatury scalonej (CN) lub ewentualnie innych opartych na niej nomenklatur (np. TARIC), celem klasyfikacji towarów w sprawach celnych, wynika z art. 56 i art. 57 UKC, jak również z przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 256 z 1987 r.). W orzecznictwie konsekwentnie przyjmuje się, że w celu ustalenia prawidłowego kodu nomenklatury należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej, które mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego. Nie zastępują one tych ostatnich, ale powinny być uważane jako uzupełniające i używane w połączeniu z nimi. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swych orzeczeniach niejednokrotnie uznawał, że noty i opinie Światowej Organizacji Celnej nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów (zob. wyroki ETS w następujących sprawach C-35/93, C-130/02, C-467/03). Noty te stanowią jednak ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy celnej przez organy celne państw członkowskich i stanowią istotną pomoc w interpretacji Taryfy (por. wyroki ETS w sprawach C-798/79, C-396/02). Za zasadę uznaje się również stosowanie not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej (por. np. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2023 r., o sygn. akt I GSK 1452/19). Ponadto należy wskazać, że na podstawie art. 57 ust. 4 w zw. z art. 58 ust. 2 UKC Komisja Europejska przyjmuje akty wykonawcze, których celem jest zapewnienie właściwego i jednolitego stosowania CN. 3.4. W ocenie Sądu organy obu instancji dokonały prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru określonego w opisanych powyżej zgłoszeniach celnych. Z wyjaśnień skarżącej wynika, że importowany towar stanowiły listwy sprężynujące z drewna brzozowego, przycinane przez dostawcę na różne długości według indywidualnych potrzeb spółki, które są wykorzystywane do produkcji mebli tapicerowanych i montowane do stelaży drewnianych stanowiących podstawę każdej kanapy, narożnika czy fotela. Podczas procesu produkcji listwy nie są w żaden sposób modyfikowane przez spółkę. Stanowią gotową część mebla, dostarczoną przez dostawcę pod wymagany wymiar. Z "karty technicznej" listwy sprężynującej wynika, że listwa produkowana jest z drewna brzozowego, jej zewnętrzne warstwy z fornirów drewna liściastego (sklejka jednorodna), produkowana na bazie żywicy mocznikowo-formaldehydowej, przeznaczone do użytkowania w warunkach suchych. Organ z kolei ustalił, na podstawie informacji zamieszczonej na stronie internetowej producenta J. M., że przedmiotowe listwy były produkowane jako podstawa pod materace łóżek lub mebli tapicerowanych. Listwy poprzez elastyczność i zakrzywienie zapewniały równomierne obciążenie podstawy łóżka i zapobiegały ugięciu. Do ich produkcji wykorzystywany był fornir brzozowy, z którego po uformowaniu wytwarzano pakiet składający się z kilku warstw połączonych żywicą mocznikowo-formaldehydową. Następnie był on cięty na długość (w zależności od rozmiaru desek) i szerokość, a krawędzie listew wykańczano frezem. Produkowano listwy o wymiarach dł. 510-990 mm, szer. 34-80 mm, promień gięcia 3,5-4,5 mm. Prawidłowość tych ustaleń nie budzi wątpliwości, a wskazane fizyczne cechy towarów nie są właściwie kwestionowane. 3.5. Uwzględniając powyższe, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy szczególnie istotne znaczenie miały regulacje wydanego przez Komisję rozporządzenia nr 2020/1290. Należy podzielić uznanie organów, że przedmiotowe listwy sprężynujące spełniają parametry wskazane w tym rozporządzeniu. W załączniku do powołanego rozporządzenia tego rodzaju towary przyporządkowuje się bowiem do kodu [...]. W zawartym w załączniku do wspomnianego rozporządzenia, w uzasadnieniu takiej klasyfikacji wskazuje się, że: "Klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz brzmienie kodów CN [...], [...] i [...]. Przede wszystkim wyklucza się klasyfikację do pozycji [...] lub [...] jako części mebli, ponieważ nie można ustalić, czy listwy są przeznaczone wyłącznie/specjalnie do montażu do ram towarów objętych pozycją [...] lub do ram towarów objętych pozycją [...]. Dział [...] obejmuje tylko części towarów objętych pozycjami [...] i [...], które można zidentyfikować po ich kształcie lub innych szczególnych cechach jako części zaprojektowane wyłącznie lub głównie do artykułu objętego tymi pozycjami (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do działu [...], Części). Rację należy przyznać organom obu instancji, że listwy nie stanowią ponadto części łóżek, foteli lub kanap, ale skoro przeznaczone są do montażu w ich ramach, stanowią części stelaży pod materace objętych pozycją [...]. Zgodnie z uwagą 3 B) do działu [...], stelaże pod materace, występujące oddzielnie, nie są klasyfikowane do pozycji [...] lub [...] jako części towarów. Ponieważ pozycja [...] nie obejmuje "części", lecz jedynie kompletne produkty, wyklucza się również klasyfikację do tej pozycji. Listwy zgodnie ze swoimi obiektywnymi cechami (dopasowane wymiary, zaokrąglone krawędzie, obróbka powierzchni, wysoka nośność i wytrzymałość na zginanie) są rozpoznawalne jako części ram. Zostały one obrobione w taki sposób, że nadano im zasadniczy charakter artykułów objętych inną pozycją (artykuły z drewna warstwowego) (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji [...], akapit drugi)". Powyższe wyklucza zatem klasyfikację do pozycji [...] jako drewno warstwowe. Wobec powyższego przedmiotowe listwy należy klasyfikować według ich materiału składowego do kodu CN [...] jako pozostałe artykuły z drewna. Zgodnie z przepisem art. 3 rozporządzenia nr 2020/1290 wiąże ono w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Wobec powyższego organy obu instancji nie mogły dokonać odmiennej klasyfikacji towarów, będących przedmiotem zgłoszeń celnych w rozpoznawanej sprawie. Innymi słowy były związane powołanym rozporządzeniem wykonawczym Komisji. Towar wskazany w kolumnie 1 tabeli stanowiącej załącznik do rozporządzenia został opisany jako drewniane listwy wykonane z kilku warstw okleiny bukowej lub brzozowej, o długości od 480 mm do 1960 mm, szerokości od 25 mm do 105 mm i grubości około 10 mm. Warstwy są z drewna skrawanego obwodowo, laminowane, klejone i powlekane. Listwy są zaokrąglone po bokach i mogą być proste lub zakrzywione. Mają dużą nośność i wytrzymałość na zginanie. Przeznaczone są do montażu, bez jakiejkolwiek dalszej obróbki, w ramach łóżek, foteli lub kanap. Tak opisany towar powyższe rozporządzenie nakazuje jednoznacznie klasyfikować do kodu CN [...] Wobec powyższego organy obu instancji słusznie uznały, że przedmiotem importu były gotowe listwy sprężynujące z drewna, w żaden sposób niepołączone. Mogły być one wykorzystane do różnych celów, w różnych meblach, gdyż nie wskazano konkretnych typów mebli, a ich ilość oznaczona w m3 wskazywała na import produktu masowego. Kluczowa w niniejszej sprawie była klasyfikacja według materiału, z którego zostały wykonane gotowe listwy sprężynujące. W rozporządzeniu nr 2020/1290 w opisie towaru wskazuje się wprost, że drewniane listwy "przeznaczone są do montażu, bez jakiejkolwiek dalszej obróbki, w ramach łóżek, foteli lub kanap". Pomimo tego w rozporządzeniu wprost wskazano klasyfikację do kodu CN [...], szczegółowo wyjaśniając takie przyporządkowanie i co istotne wykluczając przy tym przyporządkowanie do pozycji [...], [...] i [...]. Słusznie o przyporządkowaniu do pozycji [...] ostatecznie zadecydował zatem materiał składowy listew, czyli drewno. 3.6. Odnosząc się zarzutów proceduralnych skargi Sąd zauważa, że organy podatkowe obowiązane są, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 120 o.p., działać na podstawie przepisów prawa. Stosownie do przepisu art. 122 o.p., w toku postępowania organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, a jej realizacji służą przepisy Ordynacji podatkowej regulujące postępowanie dowodowe, m.in. art. 187 § 1 o.p., nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona można bowiem stwierdzić w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy (art. 191 o.p.). Dokonując ustaleń faktycznych w kontrolowanej sprawie, organy podatkowe korzystały z szerokiego wachlarza dowodów, prowadząc postępowanie dowodowe w zgodzie z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 o.p. Stosownie do powyższych regulacji przeprowadzono mieszczące się w granicach prawa dowody, których strona nie zdołała podważyć i podjęto wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Z przywołanych przepisów prawa wynika, że zadaniem organu jest takie ustalenie stanu faktycznego, aby odpowiadał on rzeczywistości. Właściwe zastosowanie odpowiednich norm prawa materialnego jest bowiem uzależnione od uprzedniego, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dopiero po spełnieniu powyższych warunków, tj. prawidłowej subsumpcji okoliczności faktycznych sprawy do prawidłowo ustalonej normy prawa materialnego, można mówić o prawidłowym rozstrzygnięciu sprawy. Kolejną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego statuuje art. 121 § 1 o.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie strony do organów podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to przede wszystkim postępowanie staranne, prowadzone dokładnie i rzetelnie, czyli z należytą dbałością o każdy istotny w sprawie szczegół oraz wyjaśniające wszystkie kwestie faktyczne i prawne. Uwzględniając powyższe, w ocenie Sądu, w niniejszej sprawie postępowanie organów obu instancji, wbrew zarzutom skargi, odpowiadało przywołanym powyżej regulacjom procesowym. Organy podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrano cały dostępny materiał dowodowy, który oceniono zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wartość materiału dowodowego oceniono bezstronnie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, a przede wszystkim z obowiązującymi przepisami. Poszczególne dowody rozpatrzono odrębnie, jak i we wzajemnej łączności, mając na uwadze ich całokształt, a strona nie przedstawiła kontrdowodu, który mógłby go podważyć. Dokonanej oceny dowodów nie sposób zarzucić dowolności, skoro pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Skarżąca nie przedstawiła przekonujących argumentów, mogących prowadzić do konkluzji, że zgromadzony materiał dowodowy zawiera braki, a jego ocena jest wadliwa lub dowolna. Zdaniem Sądu, postępowanie prowadzono w sposób bezstronny, nie uchybiając obowiązującym regułom proceduralnym. Organy obu instancji przedstawiły przekonujące stanowisko, uzasadniając je rzeczowymi argumentami, jakimi kierowano się rozstrzygając sprawę. Sąd nie ujawnił naruszeń przepisów prawa materialnego czy procesowego, które uzasadniałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Sąd zwraca uwagę, że skoro określone towary zostały objęte zakazem przywozu do Unii Europejskiej z Białorusi, zgodnie z rozporządzeniem Rady (UE) 2022/355 z dnia 2 marca 2022 r. zmieniającym rozporządzenie (WE) nr 765/2006, to rolą państwa członkowskiego i jego sprawnie działających organów jest egzekwowanie powyższych sankcji. Zatem dostrzeżona przez pełnomocnika skarżącej "aktywność państwa w tym zakresie" zasługuje na pozytywną ocenę i nie można upatrywać w niej źródła zarzutów. Z kolei odnosząc się do twierdzenia o "znamionach przedmiotowych czynu zagrożonego karą pozbawienia wolności" Sąd zauważa, że ewentualna odpowiedzialność karna nie mogła być brana pod uwagę przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy. Postępowanie karne ma bowiem zupełnie inne cele i reguły niż postępowanie podatkowe, czy celne. Jednocześnie oprócz wspomnianych znamion przedmiotowych czynu zabronionego, nie bez znaczenia pozostają znamiona podmiotowe, które w niniejszej sprawie nie podlegają badaniu, co istotnie odróżnia od siebie wspomniane procedury. 3.7. W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdza, że zaskarżone decyzje organów obu instancji nie naruszają prawa i brak jest podstaw do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy, nie ujawniły wad proceduralnych, które mogłyby mieć istotny, a nie jakikolwiek, wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. W ocenie Sądu nie budzi również wątpliwości prawidłowość wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwej ich subsumcji. Organ podatkowy podjął niezbędne działania w celu należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a okoliczność, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie jest zgodne z oczekiwaniami strony, nie świadczy o jego wadliwości. Wobec powyższego podniesione w skardze zarzuty uznać należy za bezzasadne. Mając na uwadze całokształt podniesionych okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.