I SA/Po 707/26

Dnia 05 sierpnia 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Sachajko Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (sprawozdawca) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 05 sierpnia 2026 roku sprawy ze skargi O. .. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] stycznia 2026 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2008 oddala skargę.

Zaskarżonym postanowieniem z 26 stycznia 2026 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia O. S.A. w W., utrzymało w mocy postanowienie Wójta G. K. z 26 lutego 2025 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. Zaskarżone postanowienie SKO zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Wójt G. K. decyzją z 28 sierpnia 2012 r. określił skarżącej spółce wysokość należności w podatku od nieruchomości za 2008 r., w kwocie 68.563,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 10 października 2012 r. uchyliło w całości decyzję organu I instancji z 28 sierpnia 2012 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wójt G. K. ponownie rozpoznając sprawę decyzją z 12 marca 2013 r. określił spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 91.842,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 30 października 2013 r. utrzymało w mocy ww. decyzję z 12 marca 2013 r. Skarżąca spółka 13 grudnia 2012 r. oraz 4 grudnia 2013 r. dokonała wpłat na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwotach odpowiednio 48.520,00 zł oraz 36.736,00 zł. Wójt G. K. postanowieniem z 4 stycznia 2023 r. orzekł o zaliczeniu ww. wpłat na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2008 r. we wskazany sposób. SKO postanowieniem z 21 czerwca 2023 r. utrzymało w mocy ww. postanowienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyniku rozpatrzenia skargi skarżącej spółki, wyrokiem z 11 kwietnia 2024 r. I SA/Po 800/23 uchylił postanowienia obu instancji. Sąd, uznając za zasadną skargę spółki dotyczącą sposobu naliczania odsetek, stwierdził, że doszło do błędnego zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.; w skrócie: "o.p."). Wskazał, że stosując art. 54 § 1 pkt 7 o.p., obowiązkiem organu podatkowego jest uwzględnienie sumy czasu trwania wszystkich postępowań przed organem I instancji bez dokonywania w tym względzie jakichkolwiek wyłączeń. Ponadto wskazał, że zaskarżone postanowienia obu instancji nie odpowiadały prawu, gdyż m.in. nie dokonano wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Następnie Wójt postanowieniem z 23 lipca 2024 r. zaliczył wpłaty dokonane w dniach 13 grudnia 2012 r. oraz 4 grudnia 2013 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. na należność główną i odsetki za zwłokę. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, podnosząc, że wyjaśnienia i uzasadnienia wymagała informacja zamieszczona w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że po dokonaniu przedmiotowego zaliczenia powstała nadpłata w kwocie 2.393,00 zł, która uległa przedawnieniu. Samorządowe Kolegium Odwołąwcze postanowieniem z 29 stycznia 2025 r. uchyliło w całości postanowienie Wójta z 23 lipca 2024 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. SKO wskazując błędy zaznaczyło, że bez przeprowadzenia w znacznej części przez organ I instancji postępowania wyjaśniającego nie było możliwe wyczerpujące zbadanie sprawy. Przy ponownym rozstrzyganiu sprawy zaliczenia ww. wpłat, organ I instancji winien uzupełnić akta sprawy, na podstawie których będzie wydane rozstrzygniecie oraz wyjaśnić wszystkie wskazane przez SKO niejasności. Organ II instancji pouczył także Wójta, że ponownie orzekając w sprawie zaliczenia wpłat organ I instancji winien mieć na uwadze wyrok WSA w Poznaniu z 11 kwietnia 2024 r. I SA/Po 800/23 oraz wskazania organu odwoławczego, a także odnieść się do podniesionych przez skarżącą spółkę w zażaleniu kwestii. Wójt G. K. postanowieniem z 26 lutego 2025 r. zaliczył wpłaty dokonane w dniach 13 grudnia 2012 r. oraz 4 grudnia 2013 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. na należność główną i odsetki za zwlokę. Wskazał, że wpłaty pokryły w całości zaległość podatkową za 2008 r. naliczoną wraz z odsetkami za zwłokę. Po rozliczeniu wpłat stwierdzono nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie 2.393,00 zł, która uległa przedawnieniu z dniem 15.09.2016 r. Wójt odniósł się do kwestii przedawnienia i wyjaśnił, że zasadniczy termin przedawnienia rozpoczął swój bieg 31 grudnia 2008 r. i trwał do 31 grudnia 2013 r. biorąc pod uwagę złożoną skargę do sądu administracyjnego na decyzję SKO z 30 października 2013 r. od 5 grudnia 2013 r. (data wniesienia skargi do WSA) do 19 sierpnia 2016 r. (data doręczenia wyroku WSA do SKO) nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Po doręczeniu wyroku do SKO termin przedawnienia uległ odwieszeniu i biegł dalej do jego upływu, tj. do 14 września 2016 r. Zatem zobowiązanie podatkowe, jak nadpłata powstała w tym podatku, uległy przedawnieniu z dniem 15 września 2016 r. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i określenie jej nadpłaty w kwocie 2.393,00 zł wraz z odsetkami. SKO postanowieniem z 26 stycznia 2026 r. utrzymało w mocy postanowienie Wójta z 26 lutego 2025 r. Organ II instancji, odnosząc się do kwestii nadpłaty w kwocie 2.393,00 zł, podzielił stanowisko Wójta, że uległa ona przedawnieniu. Ponadto w odniesieniu do wniosku spółki (w zażaleniu) o określenie skarżącej spółce nadpłaty w kwocie 2.393,00 zł wraz z odsetkami, SKO wyjaśniło, że przedmiotem postępowania jest rozpatrzenie zażalenia na postanowienie wydane w sprawie zaliczenia wpłat, a jego przedmiot nie stanowi określenie nadpłaty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na opisane postanowienie skarżąca spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 1 o.p. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy postanowienia Wójta, które nie zawierało wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego w zakresie stwierdzenia przedawnienia nadpłaty w kwocie 2.393,00 zł, co uniemożliwia spółce pełną weryfikację przesłanek, którymi kierował się organ, uznając prawo podatnika do zwrotu środków za wygasłe; 2) art. 70 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 i art. 79 § 2 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że termin przedawnienia nadpłaty mógł upłynąć w dacie 15 września 2016 r., w sytuacji gdy ostateczne ukształtowanie się treści stosunku prawno-podatkowego i faktyczne rozliczenie wpłat (z uwzględnieniem wyroku WSA w Poznaniu) nastąpiło dopiero w 2025 r., co czyni stanowisko organu o przedawnieniu przedwczesnym i sprzecznym z istotą instytucji nadpłaty powstałej w wyniku uchylenia wcześniejszych decyzji lub postanowień. Spółka wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonego postanowienia SKO z 26 stycznia 2026 r.; 2. uchylenie poprzedzającego go postanowienia Wójta z 26 lutego 2025 r.; 3. zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Przystępując do rozpoznania sprawy, Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Korzystając z uprawnienia, które przyznaje sądowi administracyjnemu art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a."), dopuszczający możliwość rozpoznania w postępowaniu uproszczonym skargi, której przedmiotem jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, Sąd procedował w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Dokonując tak rozumianej kontroli zaskarżonego postanowienia, Sąd nie dopatrzył się przy jego wydaniu naruszeń prawa, które w świetle art. 145 § 1 p.p.s.a. skutkowałyby koniecznością uchylenia albo stwierdzenia nieważności tego aktu, względnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa. Zgodnie z art. 53 § 1 o.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Stosownie do art. 54 § 1 o.p., odsetek za zwłokę nie nalicza się: 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3; 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Jak stanowi zaś art. 54 § 2 o.p., przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Stosując postanowienia art. 54 § 1 pkt 7 o.p. obowiązkiem organu podatkowego jest uwzględnienie sumy czasu trwania wszystkich postępowań przed organem pierwszej instancji bez dokonywania w tym względnie jakichkolwiek wyłączeń. W ocenie Sądu, organy prawidłowo zastosowały powyższe regulacje, uwzględniając cały okres postępowania podatkowego prowadzonego przed organem I instancji. W szczególności prawidłowo przyjęły, że odsetek za zwłokę nie nalicza się od dnia wszczęcia postępowania podatkowego, tj. od 23 lipca 2012 r., kiedy to skarżącej spółce doręczono postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. Po dokonaniu ustawowych zaliczeń wpłat na dzień ich dokonania z wpłaty dokonanej 4 grudnia 2013 r. pozostała kwota 2.393,00 zł. Organ podatkowy był zobowiązany do działania z urzędu w celu prawidłowego zaliczenia dokonanych przez skarżącą wpłat na poczet istniejących zaległości podatkowych. Trafnie przy tym organy wskazały, że samo zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z mocy prawa. Zgodnie z art. 76a § 1 w zw. z art. 76b o.p. organ podatkowy ma obowiązek wydania postanowienia, które stwierdza (tylko) powstałe - zaistniałe - dokonanie ex lege zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Postanowienie o zaliczeniu nadpłaty nie kreuje więc nowego stanu faktycznego i prawnego, a jedynie potwierdza wykonanie czynności o charakterze technicznym (rachunkowym). Nadanie postanowieniu o zarachowaniu takiego wyłącznie formalnego charakteru jak dotychczas stanowi ugruntowaną linię orzeczniczą sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z: 4 marca 2021 r., III FSK 2475/21; 28 listopada 2019 r., I FSK 1463/17; 5 lipca 2018 r., I FSK 1278/16, CBOSA). W niniejszej sprawie zaliczenia dokonano odpowiednio 13 grudnia 2012 r. oraz 4 grudnia 2013 r. Na te dni naliczono również odsetki za zwłokę od zaległości w podatku od nieruchomości za 2008 r., z uwzględnieniem okresów, w których – na podstawie art. 54 o.p. – odsetek nie nalicza się. Organ I instancji każdorazowo informował o tym w przedstawionych wyliczeniach, wskazując okres prowadzenia postępowania podatkowego, za który odsetki nie zostały naliczone. W odniesieniu do zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. termin przedawnienia rozpoczął zatem swój bieg z końcem 2008 r. i przy uwzględnieniu ustawowego terminu upływałby 31 grudnia 2013 r. Zaliczenia wpłat zostały jednak dokonane 13 grudnia 2012 r. oraz 4 grudnia 2013 r., a więc przed upływem tego terminu. W konsekwencji na dzień dokonania zaliczeń zobowiązania podatkowe, na poczet których zaliczono wpłaty, nie były przedawnione. Bez znaczenia dla tej oceny pozostaje późniejsza data wydania postanowienia o zaliczeniu. Jak wskazano wyżej, postanowienie to ma charakter deklaratoryjny i jedynie potwierdza zaliczenie, które nastąpiło wcześniej z mocy prawa. Przedmiotem zaskarżonego postanowienia jest wyłącznie zaliczenie wpłat na poczet zaległości podatkowej. Od powyższej kwestii należy odróżnić zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego i kwoty nadpłaty w wysokości 2.393,00 zł. Organy w tym zakresie wypowiedziały się dodatkowo i Sąd nie dopatruje się w tym zakresie naruszenia prawa. Nadpłata za 2008 r., jej zwrot jest zupełnie odrębną kwestią i nie wchodzi w zakres tego postępowania. Prawidłowo przyjęły, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych rozpoczął się z końcem 2008 r. i co do zasady trwał do 31 grudnia 2013 r. Jednak na skutek wniesienia przez skarżącą spółkę skargi do WSA w Poznaniu na decyzję SKO z 30 października 2013 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Skarga została wniesiona 5 grudnia 2013 r. Od tego dnia do 19 sierpnia 2016 r., tj. do dnia doręczenia wyroku WSA w Poznaniu organowi II instancji, bieg terminu przedawnienia pozostawał zawieszony. Po doręczeniu wyroku termin ten rozpoczął dalszy bieg i upłynął 14 września 2016 r. Zdaniem Sądu, treść uzasadnienia postanowienia obrazuje szczegółowy tok rozumowania organu, które doprowadziło do wydania postanowienia oraz wskazuje i wyjaśnia przesłanki faktyczne, jakimi kierował się organ podejmując konkretne rozstrzygnięcie. Dotyczy to rozstrzygnięć organów obu instancji, przy czym uzasadnienie rozstrzygnięcia organu odwoławczego zawiera także ustosunkowanie się do zarzutów zawartych w zażaleniu. Podsumowując, mając na uwadze zebrany materiał dowodowy i treść zaskarżonego postanowienie, zarzuty naruszenia przepisów procesowych przez organ nie zasługują na uwzględnienie. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.