I SA/Po 626/26

Dnia 24 czerwca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Małgorzata Bejgerowska WSA Marek Sachajko Protokolant: sekretarz sądowy Aleksandra Andrzejewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2026 roku sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lutego 2026 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.

W dniu 29 grudnia A. Sp. z o.o. w S. (dalej: spółka, strona, wnioskodawca, skarżąca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku przedstawiono następujący opis stanu faktycznego. Spółka od dnia 1 listopada 2023 r. wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów (estoński CIT). Zgłoszenie nastąpiło skutecznie, poprzez złożenie zawiadomienia w ustawowym terminie (tj. w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowana ryczałtem). W celu skorzystania z estońskiego CIT w trakcie roku podatkowego, spółka podjęła działania przewidziane w art. 28j ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278, dalej: "u.p.d.o.p."). Na dzień 31 października 2023 r. (tj. na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem) spółka zamknęła księgi rachunkowe oraz zleciła przygotowanie sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe za okres - 23 października 2023 r. do 31 października 2023 r. - zostało sporządzone przez biuro rachunkowe w dniu 13 listopada 2023 r., w wymaganym formacie i strukturze, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Sprawozdanie finansowe zostało podpisane elektronicznie przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe spółki w dniu 24 stycznia 2024 r., a jedyny członek zarządu spółki, upoważniony do samodzielnej jej reprezentacji podpisał sprawozdanie finansowe elektronicznie 4 listopada 2025 r. Na moment dokonania wyboru tej formy opodatkowania - jak również nieprzerwanie do chwili obecnej - spółka spełniała wszystkie warunki wskazane w art. 28j ust. 1 u.p.d.o.p., uprawniające do opodatkowania ryczałtem, a także nie była objęta żadnym z wyłączeń określonych w art. 28k ust. 1 tej ustawy. W związku z powyższym spółka zadała pytanie: Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego spółka dopełniła wymogu o którym mowa w art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. i skutecznie wybrała estoński CIT jako formę opodatkowania? Przedstawiając własne stanowisko strona podała, że spółka dopełniła wymogu z art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p., pomimo że podpisy członków zarządu zostały złożone po upływie 3 miesięcy od daty zamknięcia ksiąg rachunkowych. Za kluczowe uznała, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego (zamknięcia ksiąg), co potwierdza data jego sporządzenia i podpisania przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe. Powołując się na regulację z art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p., spółka stwierdziła, że zamknięcie ksiąg rachunkowych na dzień 31 października 2023 r. oznacza, że dniem bilansowym jest 31 października 2023 r. Sprawozdanie finansowe spółki na dzień 31 października 2023 r. zostało sporządzone w dniu 13 listopada 2023 r., w wymaganym formacie i strukturze. Sprawozdanie zostało podpisane przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych w dniu 24 stycznia 2024 r. Spółka przyznała, że choć przepisy ustawy o rachunkowości wymagają podpisania sprawozdania finansowego przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe i kierownika jednostki (członków zarządu), a podpisanie stanowi potwierdzenie, że sprawozdanie spełnia wymagania przewidziane w ustawie, to samo "sporządzenie" sprawozdania i "podpisanie" to dwie odrębne czynności. W ocenie spółki, wszystkie podmioty zobowiązane do złożenia podpisu pod sprawozdaniem spółki tego dokonały. Kluczowe jest rozróżnienie natury podpisu w odniesieniu do sprawozdania finansowego. Artykuł 52 ust. 2a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U.2023.120 t.j. z dnia 2023.01.16; dalej: u.r.) wyraźnie stanowi, że podpis stanowi "potwierdzenie", a nie "element tworzący" sprawozdanie. Z logicznego punktu widzenia potwierdzenie jest czynnością następującą wobec przedmiotu potwierdzenia - to, co się potwierdza, musi już wcześniej istnieć. Przypisanie podpisowi statusu elementu konstytutywnego sprawozdania stanowiłoby błąd logiczny: potwierdzenie nie może być częścią przedmiotu potwierdzanego. Sprawozdanie finansowe, jako dokument zawierający określone dane i informacje, istnieje niezależnie od podpisu. Podpis jedynie wskazuje jego poprawność i autentyczność. Artykuł 52 ust. 1 u.r. wyraźnie stanowi, że sprawozdanie finansowe "sporządza się", natomiast art. 52 ust. 2 reguluje osoby, które to sprawozdanie "podpisują". Samo rozróżnienie terminologiczne - sporządzanie versus podpisywanie - wskazuje, że są to czynności odrębne, a nie składniki jednej całości. Gdyby ustawodawca intencjonalnie łączył te czynności, użyłby jednolitej terminologii lub wyraźnie określił, że podpis stanowi element sprawozdania. Krajowy Standard Rachunkowości nr [...], który reguluje datowanie sprawozdania dla celów wewnętrznych procedury rachunkowości, nie definiuje momentu rzeczywistego "sporządzenia" sprawozdania w sensie prawno-podatkowym. Punkt [...] KSR nr [...] nie może być interpretowany jako definicja momentu sporządzenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są to dwie odrębne materie należące do różnych reżimów normatywnych: data dla celów dokumentacji rachunkowej oraz moment spełnienia warunku ustawowego do zastosowania CIT estońskiego. Przypisywanie przepisom ustawy o rachunkowości znaczenia dla interpretacji przepisów o CIT estońskim stanowiłoby niedopuszczalne rozszerzenie zakresu zastosowania standardu poza jego zakres przedmiotowy. Ponadto sam cel stosowania KSR 14 brzmi następująco: ,,Celem niniejszego Krajowego Standardu Rachunkowości (KSR), zwanego dalej Standardem, jest pomoc w stosowaniu przepisów u.r. w sytuacjach związanych z przyjęciem lub nie, założenia kontynuacji działalności, w tym sporządzania sprawozdań finansowych, gdy założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne". Reżim CIT estońskiego regulowany jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a warunki jego zastosowania powinny być interpretowane w oparciu o tę ustawę, a nie na podstawie przepisów pomocniczych ustawy o rachunkowości. Przyjęcie tezy, że opóźnienie podpisu - będące wyłącznie czynnością formalną - pozbawia spółkę prawa do zastosowania estońskiego CIT (podczas gdy sprawozdanie merytoryczne jest prawidłowe), oznaczałoby de facto, że proceduralne wymogi ustawy o rachunkowości przeważają nad warunkami materialnymi podatkowymi. To stanowisko byłoby nieproporcjonalne i prowadziłoby do absurdu: techniczne niedopatrzenie w procedurze podpisywania zniosłoby uprawnienie wynikające z u.p.d.o.p., choć nie ma żadnego związku z merytorycznym spełnieniem wymogów podatków ryczałtowych. Sam projekt wprowadzenia art. 38zb do u.p.d.o.p. przepisu przejściowego stanowiącego "abolicję" dla podatników, którzy nie dopełnili wymogu złożenia wszystkich podpisów - stanowi mocny dowód na rzecz stanowiska spółki. Jeśli podpis byłby rzeczywiście integralną częścią sporządzenia sprawozdania w rozumieniu art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p., wówczas przepis przejściowy byłby zbędny i teoretycznie niemożliwy do uzasadnienia. Projektodawca wyraźnie uznał, że brak podpisów członków zarządu może prowadzić do nieskuteczności wyboru opodatkowania ryczałtem, co w jego ocenie mogłoby wydawać się "nieproporcjonalne do przewinienia podatnika". Jednakże właśnie ta nieproporcjonalność - którą projektodawca chciał wyeliminować poprzez abolicję - stanowi najlepszy dowód na to, że stanowisko o integralności podpisu opiera się na błędnej interpretacji przepisów. Jeśli rzeczywiście podpis byłby elementem konstytutywnym sporządzenia sprawozdania, wówczas brak podpisów oznaczałby, że sprawozdanie w ogóle nie zostało sporządzone. W dniu 4 lutego 2026 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W motywach rozstrzygnięcia organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że podpisanie sprawozdania finansowego jest integralną częścią sporządzenia sprawozdania finansowego, a samo sporządzenie sprawozdania finansowego bez jego skutecznego podpisania nie stanowi o sporządzeniu sprawozdania zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W konsekwencji uznano, że samo sporządzenie sprawozdania finansowego (bez jego podpisania) nie jest wystarczające dla skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek. Odnosząc się do momentu podpisania sprawozdania finansowego, organ interpretacyjny nie zgodził się z opinią spółki, że wystarczającym jest, aby w wymaganym terminie sprawozdanie finansowe zostało podpisane jedynie przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, gdy osoby reprezentujące spółkę jako kierownik jednostki podpisały sprawozdanie finansowe po upływie 3 miesięcy od daty zamknięcia ksiąg rachunkowych. Zdaniem Dyrektora KIS sprawozdanie finansowe wymaga podpisania przez osoby wskazane w ustawie o rachunkowości, natomiast skuteczny podpis pod sprawozdaniem powinien zostać złożony najpóźniej ostatniego dnia, w którym upływa termin na jego sporządzenie. Wobec powyższego podpis pod sprawozdaniem finansowym należy złożyć nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego. Podsumowując, dla skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek, sprawozdanie finansowe powinno zostać podpisane, przez wskazane w ustawie o rachunkowości osoby, najpóźniej w dniu upływu ostatniego dnia wynikającego z przepisów na jego sporządzenie. Za datę faktycznego sporządzenia sprawozdania finansowego, pod kątem formalnoprawnym, należy uznać datę złożenia pod nim wymaganego przepisami ustawy o rachunkowości podpisu, tj. zarówno podpisu osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, jak i podpisu kierownika jednostki, tj. osób reprezentujących spółkę jako kierownik jednostki. Mając na uwadze powyższe organ interpretacyjny nie zgodził się ze stanowiskiem, że spółka dopełniła wymogu art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. Na marginesie organ zauważył, że przywołany przez spółkę w stanowisku art. 38zb u.p.d.o.p. nie został wprowadzony do u.p.d.o.p., zatem nie ma on zastosowania w przedmiotowej sprawie. Aby uznać, że podatnik skutecznie wybrał opodatkowanie ryczałtem wszystkie przesłanki muszą wynikać z aktualnego stanu prawnego, a nie z projektowanych regulacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżyła powyższą indywidualną interpretację podatkową, zarzucając jej naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, tj.: 1) naruszenie art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. w zw. z art. 45 oraz 52 u.r., poprzez przyjęcie, że nieopatrzenie sprawozdania finansowego - w ustawowym terminie - podpisami wszystkich osób wskazanych w ustawie o rachunkowości skutkuje niewykonaniem obowiązków warunkujących skuteczny wybór ryczałtu od dochodów spółek. II. przepisów prawa procesowego, tj.: 1) art. 120 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2025.111 dalej: O.p.), poprzez naruszenie zasady legalizmu - działania na podstawie przepisów prawa, polegające na nadinterpretacji treści przepisu art. 52 ust. 2a u.r., twierdząc, że podpis pod sprawozdaniem finansowym jest elementem konstytutywnym sporządzenia sprawozdania, a nie jedynie potwierdzeniem jego prawidłowości. Z uwagi na powyższe spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że na dzień dokonania wyboru opodatkowania ryczałtem, jak również nieprzerwanie do chwili obecnej, spółka spełnia wszystkie przesłanki materialne wskazane w art. 28j ust. 1 u.p.d.o.p. oraz nie podlega żadnemu z wyłączeń, o których mowa w art. 28k ust. 1 tej ustawy. Rozstrzygające znaczenie ma art. 52 ust. 2a u.r., który wprost wskazuje, że złożenie podpisu stanowi potwierdzenie spełnienia przez sprawozdanie wymogów ustawy, a nie czynność tworzącą sam dokument. Istota potwierdzenia polega na tym, że odnosi się ono do obiektu już istniejącego - nie może zatem pełnić funkcji konstytutywnej wobec dokumentu, który dopiero miałby powstać. Uznanie podpisu za element składowy sprawozdania prowadziłoby do logicznej sprzeczności, polegającej na tym, że czynność służąca wyłącznie weryfikacji i poświadczeniu prawidłowości dokumentu stawałaby się jednocześnie czynnikiem współtworzącym ten dokument. Sprawozdanie finansowe, jako uporządkowany zbiór danych i informacji, funkcjonuje niezależnie od złożenia podpisów, natomiast podpis pełni wyłącznie rolę potwierdzającą jego rzetelność i autentyczność. Gdyby zamiarem ustawodawcy było nadanie podpisowi charakteru elementu konstytutywnego sprawozdania finansowego, zostałoby to wyrażone wprost, bądź poprzez jednolite ujęcie obu czynności, bądź przez jednoznaczne wskazanie, że dopiero podpisanie warunkuje powstanie sprawozdania jako dokumentu w sensie prawnym. Skoro ustawodawca takiego rozwiązania nie przyjął, niedopuszczalne jest konstruowanie - w drodze wykładni - dodatkowego elementu definicyjnego sporządzenia sprawozdania, zwłaszcza gdy miałoby to prowadzić do pozbawienia podatnika prawa do preferencji podatkowej. System ryczałtu od dochodów spółek został uregulowany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a przesłanki przystąpienia do tego reżimu powinny być oceniane przede wszystkim w oparciu o przepisy tej ustawy. Uczynienie decydującego warunku skorzystania z estońskiego CIT zależnym od technicznych regulacji rachunkowych - mających z założenia charakter pomocniczy - prowadzi w istocie do odwrócenia hierarchii źródeł prawa. W praktyce oznacza to, że o prawie do preferencyjnego opodatkowania decyduje nie spełnienie materialnych warunków przewidzianych w ustawie podatkowej, lecz czysto formalne uchybienie dotyczące daty złożenia podpisu pod dokumentem księgowym. Taka wykładnia pozostaje w sprzeczności zarówno z zasadami prawidłowej legislacji, jak i z konstytucyjnymi standardami stanowienia oraz stosowania prawa podatkowego. Przyjęcie poglądu, zgodnie z którym samo opóźnienie w podpisaniu sprawozdania - mimo jego terminowego sporządzenia i merytorycznej poprawności - powoduje bezskuteczność wyboru ryczałtu od dochodów spółek, prowadzi w istocie do przekształcenia procedury podpisywania sprawozdania w instrument represji podatkowej. Sankcja ta ma wyjątkowo dotkliwy charakter - podatnik zostaje pozbawiony prawa do preferencyjnego opodatkowania, jest zobowiązany do dokonania korekt rozliczeń według zasad ogólnych, często z mocą wsteczną oraz z obowiązkiem zapłaty odsetek. Tymczasem naruszenie polega wyłącznie na formalnym opóźnieniu w złożeniu podpisu, które nie ma żadnego wpływu ani na treść sprawozdania finansowego, ani na prawidłowość ustalenia podstawy opodatkowania, ani na rzetelność danych księgowych. Takie podejście narusza konstytucyjną zasadę proporcjonalności oraz zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Ingerencja państwa w sferę praw majątkowych oraz obowiązków podatkowych musi pozostawać w racjonalnej relacji do wagi naruszenia i nie może wykraczać poza to, co jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego. W realiach niniejszej sprawy nie sposób przyjąć, aby interes fiskalny uzasadniał pozbawienie podatnika prawa do określonego modelu opodatkowania wyłącznie z powodu opóźnienia w podpisaniu dokumentu, który prawidłowo odzwierciedla sytuację finansową jednostki. Zastosowana sankcja pozostaje rażąco niewspółmierna do uchybienia. Traktowanie opóźnienia w podpisaniu sprawozdania finansowego jako przesłanki nieskuteczności wyboru estońskiego CIT należy uznać nie tylko za sprzeczne z przepisami ustawy o rachunkowości oraz u.p.d.o.p., lecz również za przejaw nadmiernego formalizmu i nieproporcjonalnej represji podatkowej, godzącej w konstytucyjną ochronę praw majątkowych podatnika. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. W niniejszej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), zgodnie z którym skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Powyższa regulacja oznacza, że w niniejszej sprawie sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną i tylko w tych granicach zaskarżona interpretacja podlega badaniu. Stosownie do przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Badając zaskarżoną interpretację indywidualną według powyższych kryteriów, Sąd nie znalazł podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Oś sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół skuteczności sporządzenia sprawozdania finansowego przez pryzmat wymogu złożenia stosownych podpisów w ustawowym terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego, w kontekście wyboru i możliwości opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (CIT estoński). Zdaniem skarżącej spółki, wymóg "sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości", dla celów art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. jest spełniony, gdy owo sprawozdanie zostanie opracowane i podpisane przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego, niezależnie od daty złożenia podpisów przez wszystkich członków zarządu. Z kolei organ interpretacyjny stoi na stanowisku, że możliwość opodatkowania ryczałtem jest uwarunkowana, m.in. od tego, czy podatnik sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, co oznacza, że sprawozdanie winno być podpisane, w terminie wynikającym z tej ustawy, zarówno przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, jak i przez osobę reprezentującą spółkę jako kierownik jednostki. Rację w tym sporze należy przyznać organowi interpretacyjnemu. Stosownie do przepisu art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe, zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Z kolei zgodnie z regulacją zawartą w przepisie art. 45 u.r. sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy, stosując odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1a-1ba, zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, określone w rozdziale 4 (ust. 1). Sprawozdanie finansowe sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym (ust. 1f). Przepis art. 52 u.r. stanowi, że kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy (ust. 1). Sprawozdanie finansowe podpisują - podając zarazem datę podpisu - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy - wszyscy członkowie tego organu albo co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu w sposób, o którym mowa w ust. 2b. Odmowa podpisu sprawozdania finansowego wymaga sporządzenia pisemnego uzasadnienia dołączonego do sprawozdania finansowego (ust. 2). Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie (ust. 2a). Przepis ten stosuje się odpowiednio również do sprawozdania finansowego sporządzonego na dzień określony w art. 12 ust. 2 u.r. lub na inny dzień bilansowy (art. 52 ust. 3 u.r.). Dokonując wykładni powyższych regulacji, Sąd zwraca uwagę na redakcję przepisu art. 52 u.r., który reguluje zarówno obowiązki formalne kierownika jednostki co do sporządzenia sprawozdania finansowego, jak i sposób jego podpisania. Powyższe oznacza, że intencją ustawodawcy jest uznanie podpisania sprawozdania finansowego za integralną część sporządzenia sprawozdania finansowego. Kluczowe na gruncie niniejszej sprawy są bowiem postanowienia art. 52 ust. 2a u.r. (zgodnie z ust. 3 stosuje się go odpowiednio do sprawozdania finansowego sporządzonego w każdym przypadku zamknięcia ksiąg rachunkowych), które jednoznacznie precyzują, że podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie. Wbrew zatem wywodom skargi, sporządzenia sprawozdania finansowego nie można odrywać od jego podpisania, tylko dlatego, że są to dwie odrębne czynności. Skarżąca pomija, że sama oczekuje uznania skuteczności sprawozdania finansowego, które zostało podpisane, choć jedynie przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, co oznacza, że w istocie w stanie faktycznym także opisuje dwie odrębne czynności. Stanowisko w kwestii podpisania sprawozdania finansowego prezentuje również Komitet Standardów Rachunkowości w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr [...]. Zgodnie z postanowieniem punktu 3.15 tego standardu "za dzień sporządzenia sprawozdania finansowego uważa się datę złożenia podpisu (kwalifikowanego, zaufanego albo osobistego) pod sprawozdaniem finansowym sporządzonym w postaci elektronicznej przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych z tym, że sprawozdanie uważa się za sporządzone z dniem złożenia podpisu przez kierownika jednostki, a w przypadku, gdy kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy - przez ostatniego członka tego organu". Reasumując przyjąć należy, że sprawozdanie finansowe można uznać za sporządzone, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego, jeżeli jest opracowane w sposób kompletny i opatrzone wszystkimi podpisami, złożonymi zgodnie z wymogami z art. 52 ust. 2a i ust. 2b u.r. Powyższy termin 3 miesięcy jest terminem ostatecznym i żaden dokument wewnętrzny nie może go wydłużać (por. Komentarz do ustawy o rachunkowości. Rachunkowość - MSR - Podatki, pod red. A. Jarugowej i T. Martyniuk, Gdańsk 2002, str. 607-608). Zatem sam fakt technicznego/księgowego sporządzenia sprawozdania finansowego nie oznacza jeszcze, że jest to wiążąca deklaracja jednostki co do jej sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego w roku obrotowym. Ostatecznego charakteru owo sprawozdanie nabiera dopiero po złożeniu podpisu przez uprawnione do tego osoby (por. Ustawa o rachunkowości. Komentarz, pod red. T. Kiziukiewicz, Lex, Art. 52). Z powołanych powyżej regulacji wynika wprost, że sprawozdanie finansowe podpisuje - podając datę - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych i kierownik jednostki, a jeżeli tę funkcję pełni wieloosobowy organ, to podpisy składają wszyscy jego członkowie, niezależnie od dokonanych w umowie lub statucie spółki, czy spółdzielni zapisów co do sposobu reprezentowania danej jednostki i składania oświadczeń w jej imieniu. Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie. Osoba składająca podpis pod sprawozdaniem zapewnia też, że ów dokument jest rzetelny. Niepodpisanie sprawozdania finansowego uniemożliwia jego zatwierdzenie, a w następstwie także podział zysku (por. Ustawa o rachunkowości. Komentarz, pod red. T. Kiziukiewicz, Lex, art. 52). Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych od 2021 r. mogą wybrać nową formę opodatkowania w postaci ryczałtu od dochodów spółek, który wiąże podstawę opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego. Powoduje to, że istotną rolę w tym modelu opodatkowania przypisuje się sprawozdaniu finansowemu, które powinno spełniać rygorystyczne wymagania, wynikające z ustawy o rachunkowości. W przeciwnym razie, dane wynikające ze sprawozdania nie mogą być wykorzystane dla celów podatkowych. Z powołanych regulacji u.r. wynika, że sprawozdanie finansowe powinno być sporządzone - jak wspomniano powyżej - w terminie 3 miesięcy od zamknięcia ksiąg rachunkowych. Do tego czasu wszystkie wymagane elementy sprawozdania powinny być sporządzone (por. Ustawa o rachunkowości. Komentarz, pod red. E. Walińskiej, Lex, Art. 52). W tym też terminie ów dokument powinien być podpisany zarówno przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe, jak i wskazanych członków zarządu. Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wbrew stanowisku skarżącej, sprawozdanie finansowe nie zostało sporządzone przez spółkę zgodnie z przepisami o rachunkowości ze względu na to, że jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, jedyny członek zarządu spółki (osoba upoważniona do samodzielnej reprezentacji spółki) podpisał sprawozdanie finansowe po upływie 3 miesięcy od daty zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. po 31 października 2023 r. Zdaniem Sądu, dopiero złożenie niezbędnych podpisów czyniło powyższe sprawozdanie finansowe pełnym i kompletnym, a skoro nastąpiło to po upływie ustawowego trzymiesięcznego terminu, nie można uznać go za sporządzone, zgodnie z przepisami o rachunkowości, jak wymaga tego przepis art. 28j ust.5 u.p.d.o.p. Wbrew stanowisku skarżącej, stosownie do przepisów art. 52 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a u.r. nie jest wystarczające podpisanie sprawozdania przez osobę prowadzącą księgi rachunkowe, w terminie 3 miesięcy od zamknięcia ksiąg rachunkowych, ale konieczne jest również złożenie w tym terminie podpisu przez kierownika jednostki. Dopiero tak podpisane sprawozdanie może zostać uznane za sporządzone zgodnie z przepisami o rachunkowości. Podpisanie sprawozdania stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie i odpowiedzialność za to spoczywa nie tylko na osobie prowadzącej księgi rachunkowe, ale również na osobach reprezentujących spółkę. W tym stanie rzeczy nie można przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym sprawozdanie zostało sporządzone w terminie, o którym stanowi art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. Obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z przepisami o rachunkowości, obejmuje także wymóg złożenia w ustawowym terminie podpisu przez kierownika jednostki pod dokumentem istotnym w działalności podmiotu i czynność ta nie jest nadmiernym wymaganiem, ale należy do zwykłych obowiązków reprezentantów danego podmiotu. Reasumując, w skardze nie podważono stanowiska organu interpretacyjnego, który nie zgodził się ze spółką, że dopełniła wymogu z art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p., skoro podpis członka zarządu został złożony po upływie 3 miesięcy od daty zamknięcia ksiąg rachunkowych. W konsekwencji brak jest podstaw do polemiki z organem interpretacyjnym, który uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do skutecznego wyboru przez skarżącą opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od 1 listopada 2023 r. Sąd podziela też stanowisko organu, że przywołany przez spółkę art. 38zb u.p.d.o.p. nie został wprowadzony do u.p.d.o.p., zatem nie ma on zastosowania w przedmiotowej sprawie. Aby uznać, że podatnik skutecznie wybrał opodatkowanie ryczałtem wszystkie przesłanki muszą wynikać z aktualnego stanu prawnego, a nie z projektowanych regulacji. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza powołanych w skardze przepisów prawa materialnego, czyli regulacji u.p.d.o.p. i u.r. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 18 listopada 2025 r., sygn. akt I SA/Rz 291/25, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2026 r. sygn. akt II FSK 1258/25. W ocenie Sądu wydając przedmiotową interpretację organ nie naruszył przywołanej w uzasadnieniu skargi, konstytucyjnej zasady proporcjonalności oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zgodnie z art. 2 Konstytucji, R. P. jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. W świetle art. 31 ust. 3 Konstytucji, ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Z kolei, w myśl art. 32 ust. 1 Konstytucji, wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Podkreślić należy, że art. 2 Konstytucji, formułujący tzw. zasadę zasad, można określić mianem ogólniejszego źródła dla zasady proporcjonalności. W doktrynie i w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego przyjmuje się, że zasadę tę "w sposób w pełni samodzielny i całościowy" statuuje art. 31 ust. 3 Konstytucji. Tworzy on klauzulę limitacyjną ustanawiającą warunki ograniczenia korzystania z konstytucyjnych wolności i praw. Ograniczenia te mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Sąd nie dostrzega, w jaki sposób ustanowienie przez ustawodawcę wymogów formalnych w zakresie sporządzenia i podpisania w wyznaczonym terminie sprawozdania finansowego (od czego zależy również zmiana formy opodatkowania na estoński CIT) miałoby naruszać wspomnianą zasadę, czy też stanowić przejaw nadmiernego rygoryzmu i formalizmu, jak twierdzi skarżąca. Późniejsze podpisanie sprawozdania finansowego przez kierownika jednostki oznacza, że nie zostało ono sporządzone w terminie i tym samym nie jest sporządzone zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, co narusza dyspozycję przepisu art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. i oznacza to, że nie doszło do skutecznego wyboru ryczałtu od dochodów spółek. Zatem, organ wydając przedmiotową interpretację nie mógł naruszyć art. 28j ust. 5 u.p.d.o.p. w związku z konstytucyjną zasadą proporcjonalności określoną w art. 2 Konstytucji w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Ma rację organ twierdząc, że w przypadku uznania stanowiska skarżącej za prawidłowe, doszłoby do naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji, zgodnie z którym wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Mając powyższe na względzie, podniesione przez skarżącą zarzuty naruszenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej konstytucyjnej zasady proporcjonalności oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa należało uznać całkowicie za bezzasadne. Sąd nie podziela też zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 w zw. z art. 14h O.p. Wydając zaskarżoną interpretację indywidualną organ dokonał wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym. Bazując na treści opisanego we wniosku stanu faktycznego organ podjął rozstrzygnięcie, które nie narusza zasady zaufania podatnika do organów podatkowych. W ocenie Sądu - stanowisko organu zostało przedstawione w sposób komplementarny, odnoszący się nie tylko do rozumienia przepisów mających w sprawie zastosowanie ale również do argumentacji strony zawartej we wniosku o interpretację. Podstawy zarzutu naruszenia zasady zaufania do organu nie może natomiast stanowić odmienna od oczekiwanej przez stronę wykładnia budzącego wątpliwości przepisu. Konkludując Sąd nie dostrzegł w stanowisku organu wskazywanych w skardze naruszeń przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego. Stanowisko organu jest zgodne z literą prawa, jak i wykładnią systemową i gospodarczą. Sąd nie miał wątpliwości, że brak podpisu pod dokumentem stanowi jego brak powodujący niespełnienie przesłanki określonej w przepisach u.p.d.o.p. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.