I SA/Po 493/26

Dnia 17 czerwca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Agnieszka Raczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2026 roku sprawy ze skargi V. S.A. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 25 września 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2017 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta M. P. z dnia 6 marca 2023 r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 4.758,- (cztery tysiące siedemset pięćdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Pismem z 31 grudnia 2022 r. V. S. A. w P. wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2017 w wysokości 384 016 zł i zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań w podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że w związku z wątpliwościami dotyczącymi prawidłowej klasyfikacji czterech środków trwałych, tj. elektrofiltrów kotła [...], [...], [...] i [...] zlokalizowanych w P. przy ul. [...] (dawnej ul. [...]) w granicach działki nr [...], spółka przeprowadziła weryfikację tych obiektów budowlanych dla potrzeb podatkowych zlecając Przedsiębiorstwu Projektowania, Badań i Normowania P. . z o. o. w P. sporządzenie opinii. W opinii z 30 października 2012 r. wskazano, że przedmiotowe elektrofiltry należy klasyfikować jako budynki wraz z przynależnymi instalacjami wewnątrz budynków, stąd dotychczasowe ich klasyfikowanie jako budowli było nieprawidłowe. Strona do wniosku załączyła korektę deklaracji na 2017 rok wraz z wyjaśnieniami, zgodnie z którymi zmniejszyła podstawę opodatkowania budowli i zwiększyła podstawę opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, co zmniejszyło podatek od nieruchomości za o 384 016 zł. Decyzją z 6 marca 2023 r. Prezydent M. P. odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości 384 016 zł powołując jako podstawę prawną decyzji art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 2 i 3, art. 81b § 2a i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651), dalej: "o.p.". W uzasadnieniu decyzji wskazano, co następuje. Wbrew stanowisku spółki elektrofiltrów kotłów nie należy klasyfikować jako budynków wraz z przynależnymi instalacjami wewnątrz budynków. Ich konstrukcja nie daje podstaw do uznania ich za budynek ani za obiekt małej architektury w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Organ nie zgodził się ze sporządzoną na zlecenie spółki opinią z 30 października 2012 r. Jednocześnie podniósł, że protokół z kontroli przeprowadzonej przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego jednoznacznie nie rozstrzygnął kwestii klasyfikacji elektrofiltrów jako budynków. PINB dokonał takiej kwalifikacji kierując się tym czy dane obiekty budowlane spełniają wprost definicję budynku w oparciu o ustawę Prawo budowlane, a nie w oparciu o przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ powołał się na wyrok o sygn. akt I SA/Po 1504/16, który zapadł w sprawie ze skargi spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. Przy kwalifikacji obiektów budowlanych nie można odwoływać się do Klasyfikacji Środków Trwałych ani do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jak to zrobiła spółka, przedkładając opinię dotyczącą weryfikacji środków trwałych, lecz do przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Elektrofiltry kotłów powinny być klasyfikowane jako budowle. Nie mogą one funkcjonować niezależnie od obiektów, w których są posadowione, bowiem obiekty te stanowią ochronę urządzeń, tj. elektrofiltrów przed szkodliwym działaniem warunków atmosferycznych, co potwierdza opinia biegłego rzeczoznawcy budowlanego z grudnia 2017 r. Zgodnie z tą opinią elektrofiltry zaprojektowano i wykonano z obudową stanowiącą ich prawidłowe i bezpieczne użytkowanie. Obudowę zamocowano na konstrukcji nośnej elektrofiltrów. Obudowa nie posiada fundamentów, co nie pozwala na uznanie jej za budynek. Elektrofiltry są ogniwem pośrednim (służącym do oczyszczania gazów spalinowych z pyłów) między kotłami (wytwarzającymi spaliny podczas spalania węgla) a kominem (wyrzucającym spaliny po oczyszczeniu do atmosfery). Elektrofiltry są powiązane z budowlami takimi jak kanały dolotowe i wylotowe wsparte na estakadach i słupach. Można je uznać za obiekt będący urządzeniem budowlanym, a przez to i budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l, art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 180 § 1 o.p. Decyzją z 25 września 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że budowlą w rozumieniu u.p.l. jest obiekt budowlany wskazany w art. 3 pkt 1 lit. b P.b. czyli budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, oraz urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 3 P.b. Zgodnie z opinią z grudnia 2017 r. urządzenia elektrofiltrów są trwale związane z obiektami budowlanymi i zapewniają możliwość użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Są ogniwem pośrednim między kotłami a kominem. Powiązane są z kanałami dolotowymi i wylotowymi. Są zatem budowlami, gdyż nie mogą funkcjonować niezależnie od obiektów, w których są posadowione. Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucając naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego: a) art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.l. przez błędną wykładnię skutkującą niewłaściwą kwalifikacją obiektów budowlanych do poszczególnych kategorii, stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a w konsekwencji oddalenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty (zarzut nr [...]); 2. przepisów prawa procesowego: a) art. 120 o.p. przez arbitralne rozstrzygnięcie bez osadzenia go w stanie faktycznym skutkując nieuprawnionym zawyżeniem zobowiązania podatkowego (zarzut nr [...]); b) art. 121 § 1 w zw. z art. 191 o.p. przez całkowite podważenie zaufania do SKO (zarzut nr [...]) z uwagi m. in. na nieuwzględnienie wyroków o sygn. akt III FSK 4505/21, III FSK 1257/22 i III FSK 1256/22 i wydanych na podstawie tych orzeczeń wyroków WSA w Poznaniu uznających zasadność wniosków o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości co do tych samych elektrofiltrów; c) art. 122 w zw. z art. 194 § 1 i 2 o.p. przez nieuprawniony brak uznania protokołu z kontroli budowli przeprowadzonej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w P., jako dokumentu urzędowego w postępowaniu podatkowym (zarzut nr [...]); d) art. 124 o.p. przez dokonanie rozstrzygnięcia bez próby przekonania strony co do zasadności, logiczności i konsekwentności argumentacji, które stanowiły przesłankę, którymi kierował się organ przy wydaniu decyzji (zarzut nr [...]); e) art. 180 § 1 o.p.: - przez praktyczne wyłączenie z materiału dowodowego przedstawionej przez spółkę merytorycznej opinii sporządzonej w sprawie przez niezależny, wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny (zarzut nr [...]); - przez naruszenie domniemania prawdy obiektywnej wynikającej z dokumentu urzędowego (zarzut nr [...]). Spółka wniosła o uchylenie rozstrzygnięcia w całości i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddane zostały decyzje organów podatkowych w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r. Istota sporu sprowadza się do kwalifikacji prawnopodatkowej czterech środków trwałych, tj. elektrofiltrów kotła [...], [...], [...] i [...] zlokalizowanych w P. przy ul. [...]. Według stanowiska skarżącej przedmiotowe elektrofiltry stanowią budynki wraz z przynależnymi instalacjami wewnątrz budynków. Zdaniem organów zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wyklucza, aby sporne elektrofiltry kotłów były budynkami, czy też obiektami małej architektury. Zdaniem organów sporne elektrofiltry kotłów powinny być klasyfikowane jako budowle. W ocenie Sądu sporu tego na obecnym etapie nie sposób rozstrzygnąć, jako że organy podatkowe nie przeprowadziły prawidłowej analizy istotnych okoliczności w kontrolowanej sprawie przy kwalifikacji spornych urządzeń. Budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l.). Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 P.b.). Przez budowlę z kolei należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 P.b.). Przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 P.b.). Do 27 czerwca 2015 r. przez obiekt budowlany należało rozumieć budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Aby określić zakres opodatkowania danego obiektu na gruncie ustawy podatkowej jako budowli należało ustalić - po wykluczeniu, że nie stanowi on budynku - czy dany obiekt spełnia kryteria obiektu budowlanego określone w art. 3 pkt 1 lit. b P.b. i uwzględnić wszystkie elementy składające się na całość techniczno-użytkową (wraz z instalacjami i urządzeniami). Sposobu rozumienia zwrotu "całość techniczno-użytkowa" dostarczyło orzecznictwo NSA, w którym podkreślano, że powinno ono być w taki sposób rozumiane, aby uwzględniać zarówno związek techniczny, jak i użytkowy między poszczególnymi elementami tworzącymi dany obiekt budowlany będący budowlą (por.: uchwała o sygn. akt III FPS 2/22). Zmiana zawartej w art. 3 pkt 1 P.b. definicji obiektu budowlanego (na podstawie ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2015 r. poz. 443) ma wpływ na zakres opodatkowania i kwalifikacji przedmiotów opodatkowania także w realiach kontrolowanej sprawy dotyczącej roku 2017. Od 28 czerwca 2015 r. przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Poprzedni zwrot ustawowy "całość techniczno-użytkowa wraz z instalacjami i urządzeniami" nie pokrywa się z obowiązującym obecnie określeniem "budowla wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość korzystania z obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Jeśli się zestawi treść tej definicji z katalogiem budowli z art. 3 pkt 3 P.b., a w szczególności wymienionymi in fine częściami budowlanymi urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamentami pod maszyny i urządzenia, jako odrębnymi pod względem technicznym częściami przedmiotów składających się na całość użytkową, to nie można wywodzić, że badane urządzenia nie będące bezspornie wolnostojącymi instalacjami przemysłowymi czy wolnostojącymi urządzeniami technicznymi można opodatkowywać w całości tylko dlatego, że stanowią pewną całość składającą się z części budowlanych oraz pozostałych urządzeń technicznych. Organy zastosowały w swoim podejściu do kwalifikacji prawnopodatkowej spornych urządzeń sposób właściwy dla stanu prawnego obowiązującego przed 28 czerwca 2015 r. W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. wyodrębniono jako kategorię przedmiotową podlegającą opodatkowaniu urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Definicję urządzenia budowlanego ujęto w art. 3 pkt 9 P.b. stanowiącym, że urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zestawienie zawartości normatywnej art. 3 pkt 9 P.b. z art. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 pkt 3 P.b. prowadzi do wniosku, że urządzenie budowlane stanowi nie tylko odrębną od budowli kategorię obiektów, ale również że spełnienie przez określone urządzenie kryteriów urządzenia budowlanego nie jest uzależnione od spełnienia cech obiektu budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 1 P.b. Z tego względu wyrażenie "wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych" odnosi się do obiektu budowlanego, o którym mowa w art. 3 pkt 1 P.b. stanowiąc przesłankę nowej definicji obiektu budowlanego. Tymczasem art. 3 pkt 9 P.b. definiując urządzenie budowlane opisuje je jako urządzenie techniczne, a nie budowlane i wymaga tylko, aby owo urządzenie było związane nie z jakimkolwiek obiektem, lecz z obiektem budowlanym. Tak więc wskazany w art. 3 pkt 9 P.b. obiekt, któremu ma służyć urządzenie budowlane, musi być obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 1 P.b., czyli budynkiem lub budowlą. Organy skupiły się na ocenie charakteru samych spornych urządzeń i ich przeznaczeniu. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że sporne elektrofiltry powinny być klasyfikowane jako budowle, w szczególności z uwagi na fakt, że elektrofiltry nie mogą funkcjonować niezależnie od obiektów, w których są posadowione, bowiem obiekty te stanowią ochronę urządzeń, tj. elektrofiltrów przed szkodliwym działaniem warunków atmosferycznych. W tym zakresie podzieliły ocenę biegłych powołanych przez organ w sprawach Skarżącej będących już przedmiotem rozpoznania WSA w Poznaniu w sprawach tożsamych za lata poprzedzające i uznając, że elektrofiltr to obiekt będący urządzeniem, budowlanym ,a przez to budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organy uznały tę opinię za precyzyjną i jednoznacznie przesądzającą powyższą kwalifikację . W ocenie sądu, organy posługują się zbyt daleko rozumianym powiązaniem badanego urządzenia z innym obiektem (obiektami) determinującym możliwość stwierdzenia, że owo urządzenie jest urządzeniem budowlanym. Powołując się co prawda na opinie biegłych organ odwoławczy stwierdził, że sporne elektrofiltry są ogniwem pośrednim (służącym do oczyszczania gazów spalinowych z pyłów) między kotłami (wytwarzającymi spaliny podczas spalania węgla) a kominem (wyrzucającym spaliny po oczyszczeniu do atmosfery), ale nie zajął się samym kotłem ani kominem w celu ustalenia czy obiekt, z którym powiązany jest elektrofiltr (kocioł albo komin) jest obiektem budowlanym. Organy pominęły ocenę charakteru obiektów, z którymi są powiązane elektrofiltry. Aby móc uznać dane urządzenie (instalację) za urządzenie budowlane wpierw należy ustalić czy obiekt ten jest powiązany z obiektem budowlanym, a dopiero później ocenić jakie jest powiązanie między tymi dwoma obiektami i czy owo powiązanie wykazuje cechy wymagane w art. 3 pkt 9 P.b., a więc czy badane urządzenie zapewnia właściwe użytkowanie tego głównego, władnącego obiektu budowlanego. W ślad za organem I instancji także SKO uznało ,że ustalenia biegłych wykluczają możliwość kwalifikacji elektrofiltrów jako budynków wraz z przynależnymi instalacjami wewnątrz budynków ,a w konsekwencji uznało je za obiekt budowlany. Zaprezentowana w tym zakresie analiza nie jest jednak wystarczająca. Analiza powiązań między badanymi urządzeniami a innymi obiektami opiera się na wadliwej metodologii kwalifikacji przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bowiem kwalifikacja ta nie jest poprzedzona zaklasyfikowaniem obiektu powiązanego, niejako władnącego, jako obiektu budowlanego oraz ustaleniem funkcji jakie ów obiekt pełni czyli celów do jakich jest przeznaczony. Dopiero dokonanie takich ustaleń pozwoli zestawić je z cechami i funkcjami badanego urządzenia i stwierdzić jakie są między tymi obiektami relacje, a w szczególności czy są one takie, które pozwalają uznać badane urządzenie za urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. Fundamentalnym zaś wyznacznikiem tego czy badane urządzenie jest urządzeniem budowlanym jest stwierdzenie, że zapewnia ono innemu obiektowi budowlanemu możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. W ustawie podatkowej w odniesieniu do tego rodzaju przedmiotu opodatkowania mowa jest o urządzeniu budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l.). Nie może więc budzić wątpliwości, że przy kwalifikowaniu badanego urządzenia pod kątem cech urządzenia budowlanego chodzi o związek tego urządzenia z obiektem budowlanym, a nie z jakimkolwiek innym obiektem. Ogólnikowe stwierdzenie, tak jak to prezentują organy podatkowe, że badane urządzenia są urządzeniami technicznymi funkcjonalnie i użytkowo związanymi z innymi obiektami nie przesądza o kwalifikacji tych urządzeń jako urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. Aby dokonać prawidłowej kwalifikacji spornych przedmiotów opodatkowania wpierw należy ustalić, czy ów obiekt, z którym powiązane jest badane urządzenie techniczne jest obiektem budowlanym, a następnie nieodzowne jest dodatkowe stwierdzenie, że charakter tych powiązań jest taki, że zapewnione jest przez to prawidłowe użytkowanie owego obiektu budowlanego. Nie wystarczy więc stwierdzić, że wskutek owego połączenia poprawia się funkcjonalność obiektu budowlanego, lecz że gwarantuje ono możliwość jego użytkowania w ogóle lub prawidłowe użytkowanie. Relewantne dla kwalifikacji urządzenia budowlanego jest zatem powiązanie między urządzeniem technicznym a obiektem budowlanym, w którym to urządzenie pełni role służebną, podporządkowaną. Na charakter zależności między tymi obiektami wskazał NSA w wyroku o sygn. akt II OSK 544/16 stwierdzając, że urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. z natury swej pozostaje w związku funkcjonalnym z określonym obiektem budowlanym (budowlą), w stosunku do którego spełnia funkcję służebną, umożliwiającą prawidłowe użytkowanie tego obiektu. Jednak w przypadku kiedy to co miało spełniać funkcję urządzenia budowlanego staje się samo w sobie obiektem o funkcji dominującej, ważniejszym niż obiekt budowlany, w stosunku do którego miało zapewniać możliwość jego użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, można mieć wątpliwości, czy jest to dalej urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, podobnie jak z decyzji organu I instancji nie wynika ( nie jest wykazany) związek pomiędzy urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, a obiektami budowlanymi ,jak budynek czy obiekt małej architektury. Dla wykazania tego związku nie wystarczy przyjęcie ,że sporne obiekty nie posiadają znamion budynku, jak chce tego organ. Należy wykazać powiązania spornych urządzeń z innymi jednostkowymi obiektami, takimi jak kanały dolotowe i wylotowe (tunele), na które powołują się biegli opinii czy sieci uzbrojenia terenu. Kanały dolotowe i wylotowe (tunele) nie zostały expressis verbis wskazane w art. 3 pkt 3 P.b. jako budowle. W konsekwencji dostrzeżony przez biegłych związek elektrofiltrów z kanałami dolotowymi i wylotowymi (tunelami) nie może w żadnej mierze uzasadniać uznania elektrofiltrów za urządzenie budowlane. W kontekście stwierdzenia biegłych wskazującego, że elektrofiltr jest powszechnie stosowanym urządzeniem pomocniczym kotła trafnie podnosi się, że kocioł jak wynika z wykładni literalnej art. 3 pkt 3 P.b. nie jest obiektem budowlanym a jedynie urządzeniem technicznym. Trafnie dostrzega się, że budowlami pozostają jedynie części budowlane urządzeń technicznych takich jak kotły, ale nie same urządzenia. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji w zasadzie powielił stanowisko organu pierwszej instancji i nie odniósł się do zarzutów odwołania. Oparł się ponadto na wyroku WSA w Poznaniu i NSA w Warszawie w sprawie o tożsamym stanie faktycznym dotyczącym roku 2008,pomijając okoliczność ,że za lata następujące aż do roku 2016 włącznie nastąpiła zmiana stanowiska tak sądu I, jak i II instancji. Uzasadnione są zatem zarzuty naruszenia art. 120 , 121 § 1 i 124 o.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stwierdzenie tych naruszeń, związanych w szczególności brakiem kompletności ustaleń faktycznych, zbędnym czyni ustosunkowywanie się, jako przedwczesne, do zarzutów naruszenia prawa materialnego, choć Sąd przedstawił w sposób wiążący sposób interpretacji omówionych wyżej przepisów prawa materialnego, który częściowo rozmijał się z tym, co wywodziły organy. Ponownie rozpatrując sprawę obowiązkiem organów podatkowych będzie przyjęcie przedstawionej powyżej wykładni przepisów prawa i podjęcie dalszych czynności dowodowych pozwalających na dokonanie bezspornych ustaleń dotyczących elektrofiltrów i ich relacji z innymi obiektami. Inicjatywa dowodowa organów winna być ukierunkowana na dokonanie ustaleń co do charakteru obiektów, wobec których według organu sporne urządzenia pełnią funkcję służebną, a więc czy spełniają one przesłanki obiektu budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 1 P.b. W razie uzyskania odpowiedzi twierdzącej organ podatkowy wyjaśni ich cechy konstrukcyjne i pełnione funkcje, a dopiero na tej podstawie dokona ewentualnej kwalifikacji spornych urządzeń jako urządzenia budowlanego, z uwzględnieniem wyżej przedstawionych rozważań i wskazówek Sądu. Organ podatkowy sam oceni, czy dla dokonania niezbędnych, dodatkowych ustaleń faktycznych konieczne będzie sięgnięcie jeszcze do opinii biegłego, pamiętając wszakże, że przedmiotem opinii powinny być wyłącznie zagadnienia techniczne i konstrukcyjne, a sama kwalifikacja prawnopodatkowa, oparta na wykładni przepisów prawa podatkowego zastrzeżona jest do wyłącznej kompetencji organu. Wobec tego Sąd w pkt I. sentencji, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił decyzje organów obu instancji. O kosztach postępowania Sąd w pkt II. sentencji orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.