I SA/Po 444/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Ławrynowicz (sprawozdawca) Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: st. sekretarz sąd. Agnieszka Raczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi S. L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 stycznia 2026 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wnioskiem z 4 listopada 2025 r. S. L. (dalej: skarżący lub wnioskodawca) wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DKIS lub organ) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od osób fizycznych. Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, że jest wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podał, że podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS), w której wszyscy wspólnicy są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka w ramach swojej działalności prowadzi księgi rachunkowe. Wszyscy wspólnicy spółki zamierzają dokonać przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 572 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: K.s.h.). Dochody uzyskiwane ze spółki jawnej opodatkowane są u wspólników zgodnie z posiadanymi udziałami w zysku w oparciu o art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163; dalej: u.p.d.o.f.). Część z opodatkowanych zysków była przez wspólników wypłacana, natomiast znaczna część uzyskanego dochodu spółki była przekazywana na kapitał zapasowy, pomimo opodatkowania tego dochodu przez wspólników. Przez lata prowadzenia działalności spółki jawnej kwota tych skumulowanych, niepodzielonych na wspólników a opodatkowanych zysków osiągnęła znaczne wartości. Ostateczna kwota zysków na dzień składania wniosku nie jest znana, gdyż nie doszło jeszcze do przekształcenia spółki. Zysk spółki zgromadzony na kapitale zapasowym nie zostanie w całości wypłacony wspólnikom przed dokonaniem przekształcenia. Niepodzielone zyski zostaną wykazane w bilansie otwarcia spółki po przekształceniu jako kapitał zapasowy, przy czym kwota ta będzie odpowiadała zarówno środkom pieniężnym zgromadzonym na rachunkach bankowych, jak i środkom zgromadzonym w kasie oraz wartości przedsiębiorstwa znajdującej pokrycie w środkach trwałych, obrotowych i innych składnikach. Kwota ta została w całości opodatkowana w przeszłości podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ramach funkcjonowania spółki przekształconej wspólnicy będą dokonywali wypłat opisanych wyżej zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie przed przekształcenie. Podstawą do wypłaty będzie uchwała wspólników spółki przekształconej, z której wynikać będzie, że zysk podlegający podziałowi nie dotyczy zysków bieżących spółki uzyskanych po przekształceniu. Uprawnienie wspólnika do uzyskania zysku ze spółki z o.o. będzie wynikało z posiadania statusu udziałowca przekształconej spółki, natomiast wypłata ta odnosić się będzie do zysku osiągniętego przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę kapitałową. Przedmiotowa dla wniosku wypłata nie będzie miała miejsca z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej czy zbycia udziałów, lecz będzie to wypłata należna wspólnikowi z zysku, który został wypracowany w ramach spółki jawnej przed przekształceniem i opodatkowany na poziomie wspólnika, jednak nie był wcześniej na rzecz wspólników wypłacony. Na tle takiego stanu faktycznego skarżący zadał organowi pytanie: "Czy z tytułu wypłaty udziałowcowi z kapitału zapasowego wniesionego do spółki z o.o. w związku z przekształceniem spółki jawnej w spółkę kapitałową, wartości niewypłaconego zysku już wcześniej opodatkowanej przez wspólnika, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?" Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie. W jego ocenie wypłata kapitału zapasowego po przekształceniu w spółkę z o.o. nie spowoduje powstania u wspólnika przychodów z kapitałów pieniężnych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Kwota tych zysków została już opodatkowana na poziomie wspólnika spółki jawnej i nie powinna być opodatkowana ponownie pomimo przekształcenia działalności. Opodatkowanie tych kwot prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 87 i art. 217 Konstytucji RP. Ponieważ spółka jawna, której wspólnikiem jest wnioskodawca, w ramach działalności indywidualnej prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, można wyodrębnić precyzyjnie kwotę dochodu jaka została już opodatkowana na poziomie wspólnika spółki jawnej i przeniesiona do spółki z o.o. w związku z przekształceniem. Nie została ona wypracowana przez spółkę przekształconą, nie stanowi zatem udziału w zysku osoby prawnej, a wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę jawną. Organ pismem z 4 grudnia 2025 r. wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. W odpowiedzi skarżący wskazał, że umowa przekształconej spółki z o.o. nie będzie przewidywała uprzywilejowania udziałów, a na moment przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową skład osobowy wspólników obu spółek będzie tożsamy. Wypłata zysku wypracowanego w ramach spółki jawnej po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpi na podstawie art. 192 K.s.h. Nadto, ewentualna wypłata z kapitału zapasowego nie wpłynie na zakres uprawnień wspólników sp. z o.o., ani nie będzie wiązała się ze zmniejszeniem ilości udziałów bądź zmianą prawa do udziałów w zysku. W interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2026 r. DKIS uznał przedstawione we wniosku stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał na wstępie przepisy art. 1 § 2, 4 § 1 pkt 1, art. 551 § 1, art. 552, art. 553 § 1, art. 553 § 3, art. 555 § 1 K.s.h. i wskazał, że przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów K.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 K.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 K.s.h.). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej. Następnie, organ powołał treść art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: O.p.), który reguluje kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych, w świetle którego w przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Organ przytoczył też relewantne przepisy u.p.d.o.f., tj. art. 9 ust. 1, art. 5a pkt 26, art. 5a pkt 28, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe przepisy DKIS stwierdził, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej. Stąd środki pieniężne otrzymane przez wnioskodawcę z tytułu wypłaty przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych w spółce jawnej, ale podzielonych przez wspólników uchwałą o podziale zysków w spółce przekształconej, tj. spółce z o.o., będą stanowiły dla wnioskodawcy, jako wspólnika spółki przekształconej, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. W skardze skierowanej do tut. Sądu na powyższą interpretację indywidualną S. L. zarzucił DKIS naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 17 ust 1 pkt 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 551 § 1, 553 § 1, 572 K.s.h. w zw. z art. 93a O.p a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na jego rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi rozwinięto i umotywowano podniesione w niej zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje. Skarga okazała się zasadna. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm., dalej: "P.u.s.a.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 57a P.p.s.a. w przypadku skargi na interpretację indywidualną sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną interpretację z zakresie tak określonej kognicji Sąd uznał, że narusza ona przepisy prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Istota sporu w sprawie dotyczy kwestii skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych wypłaty zysku wypracowanego przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zdaniem skarżącego wypłata niepodzielonych zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z o.o. będzie dla wspólników neutralna podatkowo. W związku z tym, w opisanej we wniosku sytuacji faktycznej nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Organ uznał zaś, że wypłata niepodzielonych zysków sp.j. po jej przekształceniu w spółkę z o.o. będzie stanowić przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W ocenie Sądu w tak zarysowanym sporze należało przyznać rację skarżącemu. Sąd uznał za uzasadniony podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 93a O.p. w zw. z w zw. z art. 551 § 1, art. 553 § 1 i art. 572 K.s.h. Na wstępie należy wyjaśnić, że generalna zasada opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe - dochody, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.). Tymczasem zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych (lit. a), oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach (lit. b), podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki (lit. c), wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b (lit. d). Od uzyskanych dochodów (przychodów) dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Dodatkowo, jak wynika z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wymieniony w punktach od 1 do 11 tego artykułu. Zasady sukcesji podatkowej przewiduje natomiast przepis art. 93a § 1 O.p., zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej (pkt 1) bądź przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (pkt 2), wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, wspólnicy spółki jawnej zamierzają dokonać przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski. Przekształcenie to nastąpi w trybie art. 551 § 1 K.s.h., zgodnie z którym spółka jawna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Wnioskodawca wyjaśnił, że przekształcenie to będzie miało miejsce w trybie uproszczonej procedury przekształcenia uregulowanej w art. 572 K.s.h. Wspomnieć należy, że zgodnie z art. 553 § 1 K.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Skarżący wyjaśnił, że wspólnicy opodatkowywali uzyskane za pośrednictwem spółki jawnej dochody bezpośrednio po swojej stronie, w proporcji do swojego udziału w zyskach i stratach spółki. Nadto, część z opodatkowanych dochodów (zysków) spółki była wypłacana na rzecz wspólników w oparciu o art. 8 u.p.d.o.f., jednakże znaczna część uzyskanego przez spółkę dochodu (zysku), pomimo jego opodatkowania po stronie wspólników, była zatrzymywana w spółce na potrzeby jej działalności (i wykazywana w księgach rachunkowych jako kapitał zapasowy spółki). Przez lata funkcjonowania spółki kwota tych wcześniej opodatkowanych (po stronie wspólników), a niepodzielonych między wspólników (i co za tym idzie niewypłaconych wspólnikom) zysków osiągnęła znaczne rozmiary. Skarżący konsekwentnie podkreślał, że po planowanym przekształceniu spółki w spółkę kapitałową, źródłem jego uprawnienia do wypłaty środków z kapitału zapasowego spółki nie będzie status udziałowca (wspólnika) przekształconej spółki, ale fakt, że prowadził on przed przekształceniem działalność gospodarczą w ramach spółki jawnej, w której był wspólnikiem, z której wypracowany zysk został rozpoznany przed przekształceniem jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sąd podziela stanowisko skarżącego, iż wykładnia językowa art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wskazuje jednoznacznie, że pojęcie przychodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej oznacza przychód z tytułu zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że kwoty, które zostaną wypłacone skarżącemu nie będą pochodziły z zysku osiągniętego przez spółkę przekształconą (tj. spółkę z o.o.), ponieważ zostały osiągnięte jeszcze przed powstaniem tej spółki i nie mogą być uznane za przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zysk ten stał się niespornie częścią kapitałów spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie. Wypłacana kwota nie będzie pochodziła z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej (por. wyrok NSA z 3 września 2025 r., sygn. akt II FSK 1411/24 - wszystkie powołane orzeczenia są publicznie dostępne pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie można zatem podzielić stanowiska organu, że dochód "wypracowany" w trakcie działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej (tj. spółki jawnej) staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej i że wypłacone zyski będą stanowiły dla wspólników spółki z o.o. przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W związku z tym brak jest podstaw do zaakceptowania stanowiska przedstawionego w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym wypłacone zyski nie będą podlegać opodatkowaniu. Opodatkowania wypłaty zysków opisanej we wniosku nie uzasadnia także powoływana przez DKIS zasada kontynuacji wyrażona w art. 93a O.p. Należy wyjaśnić, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie modyfikuje zasad ustalenia podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów u.p.d.o.f. Ustawa ta bowiem dotyczy dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne (wspólnicy spółki osobowej). Obowiązki te nie mogą na podstawie regulacji określonej w art. 93a § 1 pkt 2 O.p. być wypełniane przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia spółki osobowej. Nie można bowiem uznać, że obowiązki wynikające z u.p.d.o.f. w ramach sukcesji określonej w art. 93a § 1 pkt 2 O.p. przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. W wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą osobę prawną nie mogły przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty. Odpowiednie stosowanie art. 93a § 1 O.p. powinno zatem uwzględniać specyfikę opodatkowania spółki osobowej, a więc i brak podmiotowości podatkowej tej spółki na gruncie podatków dochodowych. W konsekwencji, pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tym samym w przypadku niewypłaconych zysków spółki osobowej (jawnej), podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej wspólników, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Niewypłacone zyski spółki jawnej nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej (pomimo wywodzonej z art. 93a § 1 pkt 2 O.p. zasady kontynuacji). Są to zyski (dochody) wspólnika spółki osobowej opodatkowane przez niego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłata opodatkowanych wcześniej podatkiem dochodowym dochodów, wyodrębnionych w bilansie spółki przekształconej, nie może natomiast podlegać ponownemu opodatkowaniu (por. wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11). Na powstałą osobę prawną nie mogły więc przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r., II FSK 958/11, wyrok NSA z 30 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1224/15, wyrok NSA z 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21; wyrok NSA z 25 września 2024 r., sygn. akt II FSK 743/24). Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że zasada kontynuacji wynikająca z art. 93a § 1 pkt 2 O.p. powinna być zatem rozumiana w sposób uniemożliwiający podwójne opodatkowanie zysków (dochodów) wypracowanych przez przekształcaną spółkę jawną, podlegających uprzednio opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej wspólników. Opodatkowane zyski (dochody) spółki osobowej nie mogą być bowiem traktowane po jej przekształceniu w spółkę kapitałową jako zysk osoby prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie wspólnika spółki osobowej - podlegającego opodatkowaniu po raz drugi podatkiem dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok WSA w Poznaniu z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 270/20, wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 586/23, wyrok WSA we Wrocławiu z 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 226/24). Jednocześnie, w judykaturze krajowej formułowany jest wymóg, aby wypłata zysków spółki osobowej opodatkowanych podatkiem od osób fizycznych następująca po przekształceniu, dotyczyła dochodów wyodrębnionych w księgach podatkowych spółki przekształconej w sposób pozwalający - pomimo upływu czasu - na dokładne wyodrębnienie tej części kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki kapitałowej, która pochodzi z zysków przekształcanej spółki osobowej (por. wyrok NSA z 25 września 2024 r., sygn. akt II FSK 743/24). Wyodrębnienie to ma pozwolić na odróżnienie zysków już opodatkowanych podatkiem od osób fizycznych od zysków powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. Należy stwierdzić, że powyższy wymóg został w niniejszej sprawie spełniony. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka jawna przed przekształceniem w spółkę kapitałową prowadziła księgi rachunkowe. Co więcej, zidentyfikowanie zysku wypracowanego przez spółkę jawną przed przekształceniem, a podlegającego wypłacie na rzecz wspólników z kapitału zapasowego spółki przekształconej, będzie możliwe na podstawie treści uchwały o podziale zysku. Okoliczności te świadczą o możliwości wyodrębnienia podlegającego wypłacie zysku spółki jawnej już opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, DKIS z naruszeniem prawa materialnego stwierdził, że wypłata niepodzielonych zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie stanowić dla skarżącego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. w zw. z w zw. z art. 551 § 1, art. 553 § 1 i art. 572 K.s.h. Mając to wszystko na względzie Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną (pkt I wyroku). Ponownie rozpatrując sprawę DKIS - kierując się normą określoną w art. 153 P.p.s.a. - obowiązany będzie uwzględnić dokonaną przez Sąd w uzasadnianym wyroku wykładnię przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 93a O.p. w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego poprzez uznanie, że wypłata niepodzielonych zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania po stronie wspólników tej spółki przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 i 2 P.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) zasądził od organu na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania, na które składają się: uiszczony wpis od skargi (200 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł).