I SA/Po 212/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi "A" S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. o nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę 3.569,- zł (trzy tysiące pięćset sześćdziesiąt dziewięć złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Prezydent Miasta [...] decyzją z 12 grudnia 2017 r., nr [...] odmówił X. S.A. z siedzibą w [...] (dalej: "skarżąca") stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...]zł oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku za wskazany rok na kwotę [...]zł. Z decyzji wynika , że skarżąca spółka 05 stycznia 2015 r. złożyła wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...]zł dołączając do wniosku korektę deklaracji, w której zmniejszyła m.in. powierzchnię gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Przyczyną powstania nadpłaty w ocenie spółki było: 1) błędne opodatkowanie budynku lokomotywowni wachlarzowej o powierzchni [...] m2 jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy lokomotywownia nie powinna podlegać podatkowi od nieruchomości; 2) błędne opodatkowanie budynku dworca (dalej: "budynek I") o powierzchni [...] m2 oraz magazynu przesyłkowego (dalej: "budynek II") o powierzchni [...] m2 zlokalizowanych na terenie Miasta [...], przy ul. [...] jako budynków związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy ww. budynki powinny być opodatkowane z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych; 3) błędne opodatkowanie działki nr [...], obręb [...] jako gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy grunt ten powinien być w części zwolniony z opodatkowania, a w części nie podlegać podatkowi od nieruchomości. W odniesieniu do budynku lokomotywowni wachlarzowej skarżąca podniosła, że obiekt ten ze względu na zerwany dach nie posiada cech budynku, określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."). Obiekt ten ponadto nie stanowi całości techniczno-użytkowej, a więc nie jest obiektem budowlanym w związku z czym w ogóle nie może być przedmiotem opodatkowania. Lokomotywownia nie posiada instalacji wodociągowej i elektrycznej, brak jest także instalacji centralnego ogrzewania. Prezydent odwołując się do powołanego ostatnio przepisu oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. 2016 poz. 290 ze zm.) wskazał , że uszkodzenie poszycia dachowego, jak również zakwalifikowanie obiektu budowlanego do rozbiórki nie może stanowić podstawy do wyłączenia takiego obiektu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Złożone przez spółkę fotografie świadczą , że budynek nie jest pozbawiony całkowicie poszycia dachowego tylko ma liczne prześwity, nie jest całkowicie pozbawiony poszycia dachowego. Mimo wezwania skarżąca nie przedstawiła ostatecznej decyzji o zgodzie na rozbiórkę budynku ani dziennika budowy potwierdzającego ten fakt rozbiórki . Z dokumentów tych wynika, że budynek lokomotywowni został uznany za zbędny i zapadła decyzja o jego likwidacji, przy czym rozbiórka nie została faktycznej rozpoczęta . Fakt, że powyższe zostało spowodowane objęciem obiektu ochroną Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków jest nieistotny z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego. Odnosząc się do budynku dworca oraz magazynu przesyłkowego skarżąca podniosła, że ze względu na stan tych obiektów nie są i nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynki stały się obiektem dewastacji, większość okien została wybita, zniszczono elewację, rozkradzione zostały elementy instalacji elektrycznej i wodociągowej, co oznacza, że do budynków nie mogą być doprowadzone media. Na zły stan budynków składa się również przeciekający dach. Obiekty te nie nadają się do wykorzystania w działalności gospodarczej. W kontekście art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraziła pogląd, że obiekty te nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Prezydent odnosząc się do powyższego twierdzenia wskazał, że pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Z dokumentów skarżącej wynika, że omawiane budynki są w złym stanie technicznym i wymagają remontu. Jednakże zły stan techniczny nie ma charakteru trwałego ale przejściowy i spowodowany jest wyłącznie odkładaniem decyzji o realizacji remontu. Nie można uznać, że budynki nie są użytkowane ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika, na trwałą nieprzezwyciężalną przeszkodę. W odniesieniu do gruntu – działki nr [...] obręb [...] o powierzchni [...] m2 skarżąca wskazała, że grunt ten powinien być w części zwolniony z opodatkowania, a w części nie podlegać podatkowi od nieruchomości. Sporna nieruchomość została oznacza w ewidencji gruntów i budynków oznaczeniem "Ls – Lasy", przez grunt ten przebiega ponadto linia kolejowa. Grunt zajęty pod linię kolejową podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. pozostała zaś część, na której znajdują się lasy nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatnikiem z uwagi na podleganie opodatkowaniu podatkiem leśnym. Grunty sklasyfikowane jako leśne nie są zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej. Prezydent dokonując weryfikacji złożonego zestawienia nieruchomości opodatkowanych i zwolnionych w 2013 r. ustalił, że skarżąca do opodatkowania zadeklarowała jedynie zabudowaną budynkiem stacji [...] część tej działki o pow. [...] m2. Za nieprawdziwe uznał twierdzenie skarżącej, że omawiana działka była w całości opodatkowana według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Za wyjątkiem wskazanego powyżej fragmentu działki, nieruchomość ta była już pierwotnie wyłączona z opodatkowania. Zgodnie z decyzją Wojewody [...] z 26 kwietnia 2004 r., nr [...] działka położona w obrębie [...] arkusz mapy [...] działka nr [...] o powierzchni [...] ha była zajęta pod infrastrukturę kolejową. W uzasadnieniu decyzji z 09 maja 2012 r., nr [...] dokonującej podziału m. in. wskazanej ostatnio nieruchomości stwierdzono, że Minister Infrastruktury decyzją nr [...] z 17 grudnia 2009 r. uznał przedmiotowe działki za tereny, na których usytuowane są linie kolejowe. Prezydent zauważył jednak, że w decyzji z 09 maja 2012 r. nie ma żadnego potwierdzenia, że linie kolejowe biegły również w czasie wydawania tej decyzji. Ze zdjęć lotniczych wynika, że w maju 2012 r. na wskazanym terenie nie było już żadnej widocznej infrastruktury kolejowej, w szczególności przez działki nie biegły linie kolejowe. Z załączonej przez skarżącą mapy, stanowiącej załącznik do decyzji z 09 maja 2012 r. również nie wynika czy w ogóle, a jeżeli tak to jaka znajdowała się tam infrastruktura kolejowa. W związku z powyższym uznano, że od czerwca 2012 r. grunty oznaczone jako obszar [...], arkusz [...], działka [...] i [...] oraz [...]-[...] (powstałe z działki nr [...]) nie korzystały ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. podlegając opodatkowaniu według stawek na gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Z powyższych względów Prezydent powierzchnię gruntów opodatkowanych z zastosowaniem wskazanej ostatnio stawki zwiększył o [...] m2. W pozostałym zakresie uznał za prawidłowe przedstawione przez spółkę zestawienie gruntów, budynków i budowli. Kończąc uzasadnienie Prezydent wskazał, że suma zarachowań na poczet podatku od nieruchomości za 2014 r. wyniosła [...] zł, że na poczet odsetek od wskazanego zobowiązania zaliczył [...] zł skutkiem czego jest niestwierdzenie nadpłaty. Pismem z 02 stycznia 2018 r. skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji wnosząc o jej uchylenie oraz rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Zaskarżonej decyzji Prezydenta Miasta [...] zarzucono naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "O.p.") poprzez brak wskazania przyczyn, na podstawie których organ zaliczył kwotę [...]zł na poczet odsetek od zaległości podatkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z 22 listopada 2018 r., nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie Kolegium postępowanie podatkowe przed organem pierwszej instancji zostało przeprowadzone prawidłowo. Decyzja Prezydenta zawiera obszerne uzasadnienie faktyczne, odzwierciedlające całość materiału dowodowego. Zwiera również opis analizy konta księgowego skarżącej która wykazała, że w 2013 r. na poczet zobowiązania za ten rok zostały dokonane wpłaty w wysokości [...] zł, a n poczet omawianego zobowiązania zaksięgowano również wpłaty dokonane w 2014 r. w kwocie [...]zł oraz wpłaty dokonane w 2015 r. w kwocie [...]zł. Ponadto na podstawie art. 66 O.p. zostało dokonane przejęcie składników majątkowych w zamian za zaległości podatkowe, z czego na poczet zobowiązań za 2013 r. została zaksięgowana łącznie kwota [...]zł. Suma zarachowań na poczet zobowiązań za 2013 r. wyniosła [...] zł. Na poczet odsetek od zobowiązań za omawiany rok została zaliczona również kwota [...]zł, konsekwencją czego było brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty. Zaliczenie wpłat na poczet zaległości podatkowych za 2013 r. zostało dokonane m. in. na mocy decyzji z 29 września 2014 r., nr [...] stwierdzającej wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w zamian za przejęcie składników majątku. W decyzji tej zostały wykazane kwoty zaległości podatkowych za podatek od nieruchomości oraz kwoty zaległych odsetek. Od wskazanej ostatnio decyzji nie wniesiono odwołania. Nie kwestionowano późnej istnienia zaległości jak i odsetek. Kwoty odsetek zostały wskazane w postanowieniach organu pierwszej instancji o zarachowaniu wpłat wydawanych po każdej wpłacie. Postanowienia te nie zostały zaskarżone. Dodatkowo w wyniku określenia zobowiązania podatkowego powstała zaległość podatkowa, od której organ pierwszej instancji obliczył odsetki. Wyjaśniono również, że wpłaty podatku zostały zaksięgowane zgodnie z art. 62 § 1 O.p. Pobrane odsetki naliczono zgodnie z art. 53 § 4 oraz art. 55 § 1 i 2 powołanego aktu. Wyjaśniono również, że począwszy od 2012 r. skarżąca dokonywała wpłat na poczet podatku od nieruchomości z opóźnieniem. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika pismem z 01 lutego 2019 r. wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję SKO w [...] wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 233 § 2 O.p. poprzez niewyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji, mimo, iż została ona wydana z naruszeniem art. 210 § 4 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 i art. 210 § 1 pkt 6 powołanego poprzez brak wskazania podstawy zaliczenia kwoty [...]zł na poczet odsetek od zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę SKO w [...] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Rozstrzygnięcie sprawy wymagało dokonania oceny zgodności z prawem decyzji Kolegium utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty. Sąd podkreśla , że w skardze nie kwestionuje się wysokości zobowiązania podatkowego określonej przez organ a jedynie odmowę stwierdzenia nadpłaty. Sąd podziela podniesiony przez skarżącą zarzut niewyeliminowania przez Kolegium z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji wydanej z naruszeniem prawa ale dostrzega, że zarzut ten w istocie nie odnosi się do zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2014 r. lecz 2013 r. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji nie powołał się na zarachowanie [...] zł na podatek od nieruchomości za 2014 r. Skarżąca na etapie odwołania podnosiła brak wskazania przyczyn dla których zaliczona została wskazana kwota na poczet odsetek od zaległości podatkowych. Kolegium odnosząc się do zarzutów odwołania wyjaśniło, że podana przez skarżąca kwota została zaliczona na poczet odsetek od podatku od nieruchomości za 2013 r. Sądowi na podstawie sprawy I SA/Po 211/19 jest również z urzędu wiadomym, że wskazana przez skarżącą kwota zdaniem organów została zaliczona na poczet odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości za 2013 r. Niezależnie od powyższego sąd stwierdza , że analiza przekazanych przez organ akt administracyjnych sprawy nie pozwala na ustalenie prawidłowości twierdzeń o zarachowaniu poszczególnych wpłat skarżącej na określone zobowiązania lub zaległości podatkowe wraz z odsetkami. Brak w nich postanowień o zarachowaniach. Znajduje się w nich jedynie decyzja Prezydenta Miasta [...] z 29 września 2014 r., nr [...] stwierdzająca wygaśnięcie zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od nieruchomości za okres: od listopada 2011 do listopada 2013 r. w całości; od stycznia do maja 2014 r. w całości; czerwiec 2014 r. częściowo, tj. w kwocie [...]zł. Niezależnie od powyższego sąd wskazuje , że orzeczenie w przedmiocie nadpłaty musi zostać poprzedzone skonfrontowaniem wysokości zobowiązania podatkowego w wielkości zidentyfikowanej w toku postępowania podatkowego wraz z kwotą należnych ewentualnie odsetek za zwłokę (obliczonych z uwzględnieniem zobowiązania podatkowego we wskazanej ostatnio wielkości) z kwotą wpłat zarachowanych na poczet tego zobowiązania bądź wynikających z niego odsetek za zwłokę. W toku postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie jest możliwe kwestionowanie postanowień o zarachowaniach. Zarachowań dokonuje się bowiem zgodnie z art. 62 § 4 O.p. w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Z uwagi na postanowienia art. 219 O.p. postanowienia, na które przysługuje prawo wniesienia zażalenia po upływie terminu na dokonanie tej czynności mogą być podważane jedynie w nadzwyczajnych trybach wskazanych w art. 240-249 powołanego aktu (tj. w trybie wznowienia postępowania bądź stwierdzenia nieważności). Późniejsza zmiana wysokości zobowiązania podatkowego na skutek wydania przez organ decyzji w przedmiocie nadpłaty nie wypełnia żadnej z przesłanek wznowienia postępowania bądź stwierdzenia nieważności postanowienia. Podsumowując powyższe rozważania sąd za trafne uznał zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W powtórnym postępowaniu w sprawie obowiązkiem organów będzie włączenie do materiału dowodowego sprawy wszystkich postanowień o zarachowaniach odnoszących się do podatku od nieruchomości za 2014 r. Organy będą mieć na uwadze, że zmiana wysokości zobowiązania podatkowego implikuje zmianę wysokości odsetek za zwłokę. Będą miały na względzie, że wydając decyzję stwierdzającą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego oraz postanowienia o zarachowaniu za podstawę obliczeń odsetek przyjęto inną niż aktualna wysokość zobowiązania podatkowego a co z tym związane inną wysokość samych odsetek za zwłokę. Orzekając w przedmiocie nadpłaty organ dokona powtórnego obliczenia odsetek za zwłokę przyjmując za podstawę tych obliczeń zobowiązanie podatkowe w wielkości zidentyfikowanej w toku postępowania podatkowego. Następnie skonfrontuje wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości zidentyfikowanej w toku postępowania wraz z kwotą należnych ewentualnie odsetek za zwłokę (obliczonych z uwzględnieniem zobowiązania podatkowego we wskazanej ostatnio wysokości) z kwotą wpłat zarachowanych na poczet tego zobowiązania bądź też wynikającej z tego zobowiązania zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Obliczenia w powyższym zakresie muszą zostać zawarte w uzasadnieniu decyzji celem wywiązania się z wymogów nałożonych przez zasadę przekonywania (art. 124 O.p.) jak i postanowienia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Mając na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."), orzekł, jak w pkt I. sentencji. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 i 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie [...]zł. Miarkując wysokość wynagrodzenia pełnomocnika skarżącej sąd mając na względzie art. 206 p.p.s.a. wziął pod uwagę, że pełnomocnik reprezentował skarżącą również w analogicznego rodzaju sprawach o sygnaturze I SA/Po 211/19 oraz I SA/Po 213/19. Niniejsza jak i wskazane ostatnio sprawy charakteryzują się powtarzalnością rodzajową, zbieżnymi zarzutami oraz argumentacją. W rezultacie sąd doszedł do wniosku, że sporządzenie skargi i zastępowanie spółki w niniejszej sprawie wymagało od pełnomocnika mniejszego niż zwykle nakładu pracy i z tej racji przyznał [...] wynagrodzenia należnego na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).