I SA/Po 180/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. odmówił R. w P. wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji przedstawiła zdarzenie przyszłe, wskazując, że ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest m.in. działalność sklasyfikowana pod numerem PKD [...] (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi). Wnioskodawca ma zamiar w 2017 r. nabyć pakiet lokali mieszkalnych i lokali użytkowych (dalej: nieruchomości). Nieruchomości po nabyciu zostaną w całości wynajęte spółce komandytowej (dalej: operator) na podstawie zawartej pomiędzy wnioskodawcą a operatorem umowy najmu (dalej: umowa), przy czym umowa ta zostanie zawarta na okres nie dłuższy niż 10 miesięcy. W momencie oddania nieruchomości w najem na podstawie umowy, wynajmowane powierzchnie nieruchomości będą w stanie deweloperskim. Zadaniem operatora będzie poszukiwanie docelowych najemców nieruchomości (najemców prywatnych i biznesowych nieruchomości). W trakcie wynajmowania nieruchomości wnioskodawca będzie prowadził szereg czynności zmierzających do wykończenia nieruchomości (dalej: prace wykończeniowe). Prace wykończeniowe będą trwać nie dłużej niż do [...] grudnia 2017 r. Po okresie 10 miesięcy, nie później jednak niż w trakcie 1 roku od daty nabycia nieruchomości, wnioskodawca wniesie nieruchomości aportem do operatora (nieruchomości staną się przedmiotem wkładu niepieniężnego wnioskodawcy do operatora). Nieruchomości będą więc własnością wnioskodawcy przez okres nie dłuższy niż 1 rok, licząc od daty nabycia nieruchomości. Jednocześnie wnioskodawca wskazał, że nieruchomości nie będą stanowić dla niego towaru handlowego. Wnioskodawca będzie realizował także inne projekty inwestycyjne, w których nabyte nieruchomości będą stanowiły składnik majątku wnioskodawcy przez okres dłuższy niż 1 rok. Po aporcie nieruchomości wnioskodawca będzie więc kontynuował prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą w oparciu o pozostałe składniki majątku. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, skarżący zadał pytanie, czy w związku z nabyciem nieruchomości i używaniem ich zgodnie z przedstawionym w zdarzeniu przyszłym opisem, wnioskodawca prawidłowo postąpi, jeżeli nie zaliczy nieruchomości do środków trwałych i wydatki związane z nabyciem nieruchomości zaliczy jednorazowo w 2017 r. do kosztów uzyskania przychodów? Zdaniem wnioskodawcy, postąpi prawidłowo, jeżeli nie zaliczy nieruchomości do środków trwałych i wydatki związane z ich nabyciem zaliczy jednorazowo w 2017 r. do kosztów uzyskania przychodów. Powołując się na treści art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wnioskodawca podniósł, że poniesiony wydatek na nabycie nieruchomości będzie wydatkiem udokumentowanym, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiągnięciem przez wnioskodawcę przychodu z działalności gospodarczej. Jednocześnie wskazał, że przy kwalifikacji nieruchomości do środków trwałych i obowiązku dokonywania odpisów amortyzacyjnych, kluczowym kryterium będzie przewidywany okres używania, a o tym jak długo nieruchomości będą używane w prowadzonej działalności gospodarczej decyduje sam wnioskodawca. Jeżeli przewidywany przez niego okres używania nieruchomości będzie równy lub krótszy niż 1 rok (przed upływem 1 roku od momentu nabycia wnioskodawca wniesie nieruchomości do operatora w formie wkładu niepieniężnego), nieruchomości nie będą stanowić środków trwałych wnioskodawcy. Brak jest bowiem podstaw prawnych do zakwalifikowania nieruchomości do środków trwałych i do dokonania amortyzacji podatkowej. Ponadto wnioskodawca podkreślił, że na sytuację, w której dany składnik majątku nie jest traktowany jako środek trwały i z uwagi na przewidywany okres używania nie podlega amortyzacji, lecz jest jednorazowo zaliczany do kosztów uzyskania przychodów, wskazuje również ustawodawca w art. 16e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, nieruchomości nie będą stanowić środków trwałych, a tym samym nie będą podlegać amortyzacji podatkowej. Wydatki związane z nabyciem nieruchomości wnioskodawca będzie mógł w 2017 r. jednorazowo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie opisanego powyżej wniosku, organ wskazał, że pismem z [...] sierpnia 2017 r. zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej trybie art. 14b § 5b i § 5c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. dalej O.p.) o opinię dotyczącą ustalenia, czy w zakresie elementów zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Podkreślono, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej w piśmie z [...] października 2017 r. stwierdził, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a wskazanej ustawy. Oceniając, czy sposób działania opisany we wniosku mógłby zostać uznany za sztuczny, Szef Krajowej Administracji Skarbowej miał na względzie wielość działań (zespół czynności), tj. nabycie przez wnioskodawcę 2017 r. nieruchomości (lokali mieszkalnych i użytkowych); wynajęcie w całości nieruchomości spółce komandytowej; poszukiwanie przez spółkę komandytową docelowych najemców; wykańczanie przez wnioskodawcę nieruchomości w trakcie ich wynajmowania spółce komandytowej; wniesienie przez wnioskodawcę nieruchomości w drodze aportu na rzecz spółki komandytowej). Na sztuczność planowanej czynności przyszłej (zespołu czynności) wskazuje również okoliczność, że wnioskodawca planuje nabyć w 2017 r. nieruchomości w stanie deweloperskim, zakładając jednakże z góry, że nie będą one stanowiły finalnie majątku nabywcy w samej spółce komandytowo-akcyjnej, lecz zostaną wniesione (przed upływem 1 roku od dnia ich nabycia) w drodze aportu do spółki komandytowej. Co więcej nabyte nieruchomości mają wcześniej zostać wynajęte spółce komandytowej, która w sposób faktyczny nie będzie z nich korzystała, lecz ma za zadanie poszukiwać docelowych najemców ww. nieruchomości. Na okoliczność braku korzystania przez spółkę komandytową z nieruchomości ma również wpływ ich stan deweloperski oraz to, że wnioskodawca dopiero w ramach umowy najmu z tą spółką zamierza je wykańczać. Zdaniem organu wnioskodawca jest zainteresowany wyłącznie tym, aby w wyniku planowanej czynności (zespołu czynności) wykreować w sposób formalnoprawny stan faktyczny, gdzie nabyte pierwotnie nieruchomości nie zostaną potraktowane jako środki trwale ze względu na ich planowane posiadanie krócej niż 1 rok, co pozwoli na zaliczenie wydatków na ich nabycie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów. Wobec powyższego planowany przez wnioskodawcę okres posiadania nieruchomości nie dłuższy niż 1 rok nie jest podyktowany przesłankami o charakterze gospodarczym, lecz w głównej mierze chęcią uzyskania określonej korzyści podatkowej. Przy tym organ dodał, że w rzeczywistości zainteresowany będzie w dalszym ciągu posiadać władztwo nad nieruchomościami poprzez ich aport do spółki komandytowej, w której stanie się również wspólnikiem. Powyższe potwierdza, że wnioskodawca w istocie nie jest zainteresowany nabyciem nieruchomości w stanie deweloperskim, a następnie ich wynajmem oraz dokonaniem aportu do spółki komandytowej, jako transakcją mającą na celu stworzenie określonej struktury gospodarczej i następnie funkcjonowania w jej warunkach w obrocie rynkowym, a wyłącznie chęcią uzyskania korzyści podatkowej. W związku z powyższym organ stwierdził, że opisane zdarzenie przyszłe może zostać uznane za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 w zw. § 2 pkt 2 i 3 O.p., ponieważ w jego ramach dostrzegalne jest występowanie elementów angażowania podmiotów pośredniczących, mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego, a także elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących. Opisane w zdarzeniu przyszłym czynności (zespół czynności) są sprzeczne z przedmiotem i celem art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem nieruchomości w stanie deweloperskim (lokale mieszkalne i lokale użytkowe). Celem ustawodawcy było bowiem umożliwienie uwzględnienia wskazanych wyżej kosztów podatkowych w przypadku zaistnienia rzeczywistych zdarzeń mających uzasadnienie gospodarcze. Natomiast sprzeczne z intencją ustawodawcy jest kreowanie w sposób sztuczny okoliczności faktycznych i formalnoprawnych po to wyłącznie, aby uzasadnić w danym przypadku zastosowanie podatkowej normy prawnej przyznającej określoną korzyść podatkową. Pismem z dnia [...] października 2017 r. na powyższe postanowienie wpłynęło zażalenie w którym zarzucono organowi I instancji naruszenie: 1. art. 165a § 1 w zw. art. 14b § 5 i art. 14h O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, pomimo braku zaistnienia uzasadnionego przypuszczenia, że elementy zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a, 2. art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. poprzez brak wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego celem określenia kwoty korzyści podatkowych, o których mowa w art. 119b § 1 pkt O.p., 3. art. 14b § 5b w zw. z art. 119a i art. 119b § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że elementy zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p., 4. art. 217 § 2 O.p. poprzez brak odniesienia się do okoliczności zdarzenia przyszłego mających istotne znacznie w zakresie wykazania, że planowane działania nie mają charakteru sztucznego, 5. art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. poprzez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017r., utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] października 2017 r. W wydanym rozstrzygnięciu organ podtrzymał pogląd, w świetle którego wydanie decyzji z zastosowaniem art. 119a O.p. zachodzi kiedy w oparciu o obiektywne przesłanki organ domyśla się, że takie rozstrzygnięcie mogłoby zapaść w stosunku do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ nie musi mieć pewności, że decyzja zostanie na pewno wydana. Wystarczy, że w oparciu o racjonalne podstawy istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić unikanie opodatkowania w rozumieniu art. 119a O.p. Taka sytuacja ma natomiast miejsce, kiedy czynność (zespół czynności) została dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej oraz została dokonana w sposób sztuczny. Odnosząc się natomiast do braku wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego celem określenia kwoty korzyści podatkowych, o których mowa w art. 119b § 1 pkt O.p organ zaznaczył, że aby stwierdzić uzasadnione przypuszczenie, że w sprawie może być wydana decyzja na podstawie art. 119a O.p., nie jest konieczne udowodnienie łącznego wystąpienia wszystkich przesłanek warunkujących zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Ponadto dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie miałby znaczenia fakt uzupełnienia przez wnioskodawcę powyższej informacji w opisie zdarzenia przyszłego. Co więcej, takie wskazanie przez wnioskodawcę nie może być uznane za część opisu zdarzenia przyszłego. Jednocześnie organ wskazał, że obliczenie wartości korzyści podatkowej związanej z ewentualnym unikaniem opodatkowania należy do uprawnionego organu podatkowego w toku postępowania podatkowego w przypadku unikania opodatkowania lub w toku postępowania związanego z wydaniem opinii zabezpieczającej. Wnioskodawca nie może w tej roli zastępować organu podatkowego, zwłaszcza przy uwzględnieniu ratio legis art. 14b § 5b O.p. Organ odwoławczy również podkreślił, że art. 14b § 5b O.p., zawiera imperatyw, zgodnie z którym nie ma możliwości wydania interpretacji w przypadkach w przepisie tym określonych. Norma prawa z ww. przepisu wynikająca nie daje możliwości innego zachowania niż odmówienie wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy Szef Krajowej Administracji Skarbowej wyda opinię, z której będzie wynikało, że elementy sprawy mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. W niniejszej sprawie opinia taka została wydana. W tej sytuacji, wobec jednoznacznej normy prawnej wynikającej z art. 14b § 5b O.p., organ I instancji był zobowiązany do odmowy wszczęcia postępowania. Każde inne działanie organu byłoby naruszeniem art. 14b § 5b O.p., a także art. 120 O.p. Odnośnie natomiast zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. organ stwierdził, że fakt, iż odpowiedź została udzielona w sposób odmienny od żądania strony skarżącej, w tym przypadku poprzez odmowę wszczęcia postępowania, nie stanowi przesłanki do uznania wydanego w sprawie rozstrzygnięcia za wydane z naruszeniem zasady zaufania obywateli do organów podatkowych. Każdorazowo bowiem strona niezadowolona z otrzymanej odpowiedzi, może kwestionować wydane przez organ rozstrzygnięcie. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że podniesione w zażaleniu zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W skardze z dnia [...] stycznia 2018 r. strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego i poprzedzającego go postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie: - art. 165a § 1 w zw. art. 14b § 5 i art. 14h O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, pomimo braku zaistnienia uzasadnionego przypuszczenia, że elementy zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p.; - art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., poprzez brak wezwania skarżącej do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego celem określenia kwoty korzyści podatkowych, o których mowa w art. 119b § 1 pkt O.p.; - art. 14b § 5b w zw. z art. 119a i art. 119b § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że elementy zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p.; - art. 217 § 2 O.p. poprzez brak odniesienia się do okoliczności zdarzenia przyszłego mających istotne znacznie w zakresie wykazania, że planowane działania nie mają charakteru sztucznego; - art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy uznania, czy w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Punktem wyjścia dla oceny legalności podjętych przez organy podatkowe czynności w niniejszej sprawie jest ocena zgodności z prawem zastosowania art. 14b § 5b O.p. Stosownie do treści wskazanego przepisu nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.). Zgodnie z art. 119a § 1 O.p. czynność dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania). Przepis ten wyraża klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania, będącą jednym z instrumentów przeciwdziałania temu zjawisku. Klauzulę ogólną przeciwko unikaniu opodatkowania określa się jako zespół norm mających na celu przeciwdziałanie zachowaniom, które obniżają wielkość zobowiązania podatkowego dzięki czynnościom, które wprawdzie spełniają warunki formalne przewidziane dla danych transakcji, jednak sprzeciwiają się celowi ustawy podatkowej. Zaznaczenia również wymaga, że bez względu na sposób powstawania zobowiązanie podatkowe jest zawsze konsekwencją określonego zachowania podatnika. Co do zasady normy prawa podatkowego nie nakładają na podatników obowiązku działania w określony sposób ani tym bardziej nie zakazują im podejmowania jakichkolwiek czynności. Istotą normy prawnopodatkowej jest wiązanie konsekwencji z określonym zachowaniem podatnika. Powstanie zobowiązania podatkowego, jak i jego wysokość są zatem wynikiem zachowania podatnika. Podatnik korzystając z dystynkcji istniejących w prawie podatkowym, może przy wykorzystaniu instytucji prawa cywilnego podjąć próbę ukształtowania swojej sytuacji w taki sposób, by uniknąć opodatkowania lub przynajmniej zmniejszyć ponoszony ciężar podatkowy. Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania pozwala na pominięcie dla celów podatkowych formalnie poprawnych czynności podejmowanych przez podatników w przypadku stwierdzenia, że ich zasadniczym celem była korzyść podatkowa [tak: A. Gomułowicz, D. Mączyński, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2016 r., s. 429 – 431]. Celem uregulowań poświęconych klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania jest przeciwdziałanie czynnościom dokonanym przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. W art. 14b § 5b O.p. jest mowa o uzasadnionym przypuszczeniu, że elementy danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania art. 119a § 1 O.p. stanowi przeszkodę prawną do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wystarczającą przesłanką odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p. jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka stanowiąca podstawę wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. Organ nie musi mieć pewności, że decyzja zostanie na pewno wydana. Ponadto, aby stwierdzić wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że w sprawie może być wydana decyzja na podstawie art. 119a O.p., nie jest konieczne spełnienie wszystkich z przesłanek warunkujących zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że organ interpretacyjny przedstawił przesłanki uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, ponieważ wykazane przez niego argumenty uzasadniają przypuszczenie zaistnienia przesłanek do wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organ wskazał na prawdopodobieństwo, że działanie opisane we wniosku o wydanie interpretacji podejmowane jest przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej. Zgodnie z art. 119e O.p. korzyścią podatkową w rozumieniu przepisów Działu IIIa O.p. jest: niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości albo powstanie lub zawyżenie straty podatkowej; jak również powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo podwyższenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku. W tym zakresie organ podzielił wnioski wyrażone w Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wydanej w trybie art. 14b § 5c O.p., że przedstawiony we wniosku mechanizm działania wskazuje, że skarżący jest zainteresowany wyłącznie tym, aby w wyniku planowanej czynności (zespołu czynności) wykreować stan, gdzie nabyte nieruchomości nie zostaną potraktowane jako środki trwałe ze względu na ich planowane posiadanie krócej niż 1 rok, co pozwoli na zaliczenie wydatków na ich nabycie jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym planowany przez skarżącego okres posiadania nieruchomości nie dłuższy niż 1 rok nie jest podyktowany przesłankami o charakterze gospodarczym, lecz w głównej mierze chęcią uzyskania określonej korzyści podatkowej. Przy tym dodać należy, iż w rzeczywistości zainteresowany będzie w dalszym ciągu posiadać władztwo nad nieruchomościami poprzez ich aport do spółki komandytowej, w której stanie się również wspólnikiem. Sąd podziela również pogląd organu, że sposób działania (czynność przyszła) opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może zostać uznany za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 O.p. W ocenie Sądu zasadności zastosowania przez organ interpretacyjny art. 14b § 5b O.p. nie podważa treść art. 119b § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym przepisu art. 119a nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa lub suma korzyści podatkowych osiągniętych przez podmiot z tytułu czynności nie przekracza w okresie rozliczeniowym [...] zł, a w przypadku podatków, które nie są rozliczane okresowo – jeżeli korzyść podatkowa z tytułu czynności nie przekracza [...] zł. Przepis art. 14b § 5b O.p. odwołuje się wyłącznie do art. 119a O.p., natomiast organ interpretacyjny nie jest adresatem normy zawartej w przepisie art. 119b § 1 pkt 1) O.p. Przyjęcie odmiennego poglądu w praktyce prowadziłoby do obejścia przepisu art. 14b § 5b O.p., którego organ interpretacyjny nie mógłby zastosować w każdym przypadku wskazania przez wnioskodawcę, w ramach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, okoliczności uzyskania w przyszłości korzyści podatkowej nie przekraczającej [...] zł. W związku z powyższym organ nie był zobowiązany do wezwania skarżącej do uzupełnienia wniosku celem określenia kwoty korzyści podatkowych. W orzecznictwie pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zastosowania art. 169a O.p. i wydania postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Wskazuje się, że organ winien wydać postanowienie odmawiające wydania interpretacji, które jest postanowieniem kończącym postępowanie w indywidualnej administracyjnej sprawie interpretacyjnej, na które nie przysługuje zażalenie. Sąd rozpoznający niniejszą skargę zaakceptował zastosowany przez organ tryb postępowania. Przepis art. 14b § 5b O.p. stanowi, że nie wydaje się interpretacji przepisów prawa podatkowego we wskazanych przypadkach, podobnie jak nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 14b § 5 O.p.). W tym przypadku ustawodawca nie wskazał jak w art. 14e § 3 O.p., że wydając rozstrzygnięcie na podstawie art. 14b § 5b O.p. organ wydaje postanowienie o odmowie wydania interpretacji, na które służy zażalenie. W związku z tym Sąd dopuszcza jako zgodne z prawem wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji na podstawie art. 165a § 1 O.p., w związku z art. 14h O.p. i art. 14b § 5b O.p. Uzasadnione przypuszczenie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. stanowi przyczynę uniemożliwiającą wydanie interpretacji, czyli prowadzenia postępowania zmierzającego do oceny stanowiska wnioskodawcy. W tym stanie rzeczy skargę jako bezzasadną należało oddalić zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).