I SA/Po 1189/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 lutego 2017 r. sprawy ze skargi "A" S.A. [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz "A" SA [...] kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sygn. akt I SA/Po [...] Uzasadnienie Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r., nr [...] zawiesiło prowadzone w stosunku do O. W. (dalej zwanej również skarżącą) postępowanie podatkowe do chwili prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sprawy z powództwa Prezydenta Miasta W. przeciwko O. P. S..A.. o ustalenie, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r., zawartej między poprzednikiem prawnym skarżącej ([...] a [...] z o.o. nie istnieje. W uzasadnieniu organ wskazał, że Burmistrz [...] i Gminy S. decyzją określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. na kwotę [...]zł. U podstaw określenia zobowiązania podatkowego legły ustalenia kontroli przeprowadzonej w zobowiązane spółce przez Urząd kontroli Skarbowej, w wyniku której ustalono, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego nie objęła linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Podatnik w odwołaniu kwestionował możliwość obciążenia go podatkiem od kabli ułożonych w kanalizacji, podkreślając, że w następstwie dokonanej sprzedaży właścicielem kanalizacji stał się inny podmiot. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że umowa z dnia [...] stycznia 2009 r. miała wpływ na określenie zobowiązania podatkowego, jak również była podstawą zarzutów odwołania. Ewentualne podważenie ważności transakcji skutkowałoby istotną zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu wystąpienie takich skutków jest możliwe, z uwagi na wniesienie przez Prezydenta Miasta W. pozwu o ustalenie, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. nie istnieje. W ocenie organu wynik postępowania sądowego ma niewątpliwie prejudycjalny charakter w stosunku do sprawy podatkowej, tym na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ zawiesił postępowanie. Nie zgadzając się z wydanym postanowieniem, skarżąca wniosła zażalenie domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenia postępowania. W pierwszej kolejności podniesiono, że zaskarżone postanowienie narusza art. 70 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie faktu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r. Ponadto w ocenie skarżącej złożenie przez inne organy pozwów o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej, nie wpływa w żaden sposób na postępowanie w niniejszej sprawie. Pozwy złożone przez prezydentów W., W. i G. mają wpływ wyłącznie na postępowania prowadzone przez te organy. Podniesiono również, że postępowanie w trybie art. 189 k.p.c. wywiera wpływ jedynie na relacje stron, które były stronami takiego postępowania. W ocenie skarżącej objęcie skutkami prawomocnego orzeczenia stron, które są dysponentami procesu, mając zapewnioną możliwość wpływania na jego przebieg jak też na treść rozstrzygnięcia znajduje aksjologiczne uzasadnienie, w przeciwieństwie do sytuacji osób trzecich, które nie będąc stronami procesu nie mają możliwości obrony swych praw i nie powinny być obciążane konsekwencjami podjętego w nim rozstrzygnięcia. Uzasadniając swoje zażalenie skarżąca powołała się na szereg orzeczeń sądów powszechnych wskazując, że aby wyrok sądu zapadły w procesie opartym o powództwo wytoczone na podstawie art. 189(1) k.p.c. wpływał na relacje skarżącej z organem, wyrok taki musiałby korzystać z rozszerzonej prawomocności na mocy odpowiednich przepisów. Z uwagi na brak takich przepisów należy przyjąć, że wyrok taki nie będzie korzystał z rozszerzonej prawomocności, co oznacza, że rozstrzygnie on relacje jedynie pomiędzy skarżącą a prezydentami W., W. i G.. Powyższe w ocenie skarżącej świadczy o naruszeniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r., nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka zawieszenia postępowania z uwagi na to, że zagadnienie wstępne wyłoniło się w toku postępowania, jego rozstrzygnięcie należy do sądu, dotyczy ono stosunku prawnego mającego znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zaznaczono, że od uznania istnienia bądź też nieistnienia umowy z dnia [...] stycznia 2009 r. zależy określenie przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ocenie Kolegium istnieje ponadto bezpośrednia zależność pomiędzy ustaleniem istnienia stosunku prawnego a rozstrzygnięciem sprawy w przedmiocie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że zasada, że wyrok skutkuje tylko pomiędzy stronami sporu ma zastosowanie do stosunków cywilnoprawnych, nie można jej natomiast automatycznie przenosić na grunt prawa podatkowego, ponieważ pozew o ustalenie w oparciu o art. 199a § 3 O.p. nie jest tożsamy ze zwykłym pozwem o ustalenie, ponieważ konieczne jest wykazanie przez powoda interesu prawnego. Nadto organ wskazał, że w myśl art. 365 § 1 kpc orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej. Wystarczy, że sąd raz wypowie się na temat ważności przedmiotowej umowy i byłoby absurdem wymagać, aby organy wszystkich gmin występowały z identycznymi pozwami. Postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2016 r. stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuca się naruszenie: 1) art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skarżąca podtrzymuje stanowisko wyrażone w złożonym wcześniej zażaleniu. Powołuje się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych, w których wyrażono pogląd, ze wyrok sądu w sprawie powództwa innych organów nie wpłynie na rozstrzygnięcie sprawy podatku od nieruchomości prowadzonej przez Burmistrza Miasta i Gminy S.. Nadto skarżąca wskazała, że z art. 199a § 3 O.p. wynika, że warunkiem wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest spełnienie następujących przesłanek: w postępowaniu zostały zgromadzone dowody i z zebranych dowodów wynikają wątpliwości w zakresie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Z materiału dowodowego wynika natomiast, że Burmistrz w trakcie postępowania nie podjął żadnych działań wskazujących na istnienie jakichkolwiek wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Kluczową kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ocena zasadności zawieszenia przez SKO w P. prowadzonego postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., z uwagi na wystąpienie w sprawie zagadnienia wstępnego, którym w ocenie organu podatkowego, jest rozstrzygnięcie przez sąd powszechny (Sąd Okręgowy w W.), w wyniku wniesienia pozwu przez Prezydenta Miasta W., czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej spółki ([...] [...] S.A. ) a [...]. z o.o. W ocenie organu, od rozstrzygnięcia tego zagadnienia wstępnego zależy ustalenie przedmiotu opodatkowania w badanej przez SKO sprawie, a więc określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Innego zdania jest skarżąca, która uważa, że złożenie przez inny organ podatkowy pozwu o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowanie prowadzone przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. P. złożony przez Prezydenta W. czy innych miast ma bowiem wpływ wyłącznie na postępowanie prowadzone przez ten organ podatkowy. Zdaniem Sądu stanowisko organu jest błędne i nie zasługuje na akceptację. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Z powołanego przepisu wynika, że na zagadnienie wstępne składają się następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. W realiach rozpoznawanej sprawy SKO w P. uznało, że zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., obligującym organ podatkowy do zawieszenia prowadzonego postępowania jest rozstrzygnięcie przez Sąd Okręgowy w W. sprawy z powództwa Prezydenta Miasta W. w przedmiocie ustalenia istnienia (bądź nie) umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej między [...] [...] S.A. a [...]. z o.o. Zdaniem SKO, od tego, czy faktycznie doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej zależeć będzie wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2010 r. na rzecz gminy S.. W ocenie Sądu kwestia ważności (nieistnienia) umowy leasingowej z dnia [...] stycznia 2009 r., o której będzie orzekał Sąd Okręgowy w W. nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy. Wskazać należy, że stosownie do treści art. 199a § 1 O.p. organ podatkowy, dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 O.p.). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej). Wystąpienie do sądu w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Jest to więc przesłanka do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. C. Kosikowski i inni, wydawnictwo Lex Wolters Kluwer Polska, 2007 r., 2. wydanie, komentarz do art. 199a). W rozpoznawanej sprawie SKO w P. nie wystąpiło z powództwem na podstawie art. 199a § 3 O.p. do sądu powszechnego. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym a wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., nie występuje zależność uniemożliwiająca procedowanie w sprawie i jednocześnie uzależniająca (warunkująca) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji od rozstrzygnięcia sądu powszechnego. Jak słusznie wskazuje skarżąca spółka, wyrok jaki zapadnie w postępowaniu przed Sądem Okręgowym w W. z powództwa Prezydenta Miasta W. będzie miał wpływ wyłącznie na postępowanie podatkowe prowadzone przez ten organ. Wyroki zapadłe w procesie opartym o powództwo przeciwko spółce, wytoczone na podstawie art. 189ą k.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie. Wyrok wydany w oparciu o dyspozycję art. 189ąk.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter partes), nie będzie go cechowała, tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes). Pogląd ten jest konsekwentnie prezentowany również w orzecznictwie sądów powszechnych (por. wyrok Sądu Okręgowego w Lublinie z dnia 12 stycznia 2015 r., sygn. akt I C 992/14, wyrok Sądu Okręgowego Warszawa-Praga z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt II C 620/12, wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2014 r., sygn. akt I ACa 1034/13, dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych). Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnymi wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., SKO odwołało się do art. 365 § 1 kpc., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Jednakże istotna jest również treść przepisu art. 366 k.p.c., który stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Stwierdzenie, że art. 365 § 1 K.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku, w rozumieniu art. 365 § 1 K.p.c. nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami". Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem, związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...] sierpnia 2013 r., sygn. akt III AUa [...], LEX nr 13626930). W świetle powyższego, organ podatkowy w sprawie nie miał podstaw do przyjęcia, że wyrok, który zapadnie z powództwa innego podmiotu (innego organu podatkowego) stanowi zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i bez tego wyroku nie może prowadzić samodzielnie postępowania, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy leasingu dla określenia podatku od nieruchomości za badany okres. Niewątpliwie stanowisko zawarte w wyroku może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtego postępowania nie determinuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd uznał zatem, że SKO w P. naruszyło art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż brak było podstaw do traktowania wystąpienia z pozwem do sądu powszechnego przez inny organ podatkowy jako zagadnienia wstępnego w badanej sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 i art. 200 oraz art. 205 § 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 jak w sentencji wyroku.