I SA/Po 1079/17

Dnia 07 lutego 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Protokolant sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 lutego 2018 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2014r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] , nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( [...] złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sygn. akt I SA/Po [...] U Z A S A D N I E N I E Burmistrz Ś. nakazem płatniczym z [...] grudnia 2014 nr [...] [...] na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), art. 1, 3, 4, 6, 6a, 6c ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.) oraz uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ś. z [...] października 2013 r. w sprawie obniżenia średniej ceny skupu żyta dla celu obliczania podatku rolnego (Dz. Urz. Woj. W. z [...] października 2013 r., poz. 5892), art. 2, 3, 4, 5, 6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849, dalej: "u.p.o.l.") oraz uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ś. z [...] października 2013 r. w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. W. z [...] października 2013 r. poz. 5890), ustalił dla M. T. S. (dalej: "podatnik", "skarżący") łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2014 w wysokości [...] zł w tym: podatek rolny w kwocie [...]zł, podatek od nieruchomości w kwocie [...]zł - płatne w ratach kwartalnych: pierwsza w kwocie [...]zł, pozostałe w kwocie po [...] zł. Z uzasadnienia nakazu wynika, że Burmistrz postanowieniem z [...] kwietnia 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości na rok 2014. W dniu [...] maja 2013 r. do Urzędu Miejskiego wpłynęło zawiadomienie z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Ś., z którego wynika, że w dniu [...] kwietnia 2013 r. M. S. zakończył roboty budowlane związane z realizacją obiektu budowlanego - magazynowej hali namiotowej na produkty rolne - nasiona. Roboty zostały wykonane na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę [...] [...], wydanej przez Starostwo Powiatowe w Ś. z [...] grudnia 2012 r. Na tę okoliczność, w dniu [...] stycznia 2014 r. wezwano podatnika do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. W dniu [...] stycznia 2014 r. podatnik złożył żądaną informację na rok 2014, w której wykazał jedynie budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł. W dniu [...] lutego 2014 r. złożył kolejną informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz informację o gruntach. W dniu [...] maja 2014 r. wezwano podatnika do uzupełnienia informacji, bowiem złożone informacje podatkowe zostały wypełnione niezgodnie z ustalonymi wymaganiami (brak wskazania: okoliczności powodujących złożenie informacji, daty zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie/wygaśnięcie obowiązku podatkowego, miejsca położenia nieruchomości, identyfikatorów geodezyjnych nieruchomości - obrębu, nr działki) - informacje podatkowe winny zawsze odzwierciedlać stan faktyczny, uwzględniając wszystkie przedmioty opodatkowania. Pomimo wezwania informacje nie zostały uzupełnione. Ponowne wezwanie w tej sprawie doręczono podatnikowi w [...] czerwca 2014 r. Informacje również nie zostały uzupełnione. Kolejno, w dniu [...] września 2014 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości, położonej w [...] przy ul. [...] z udziałem pracownika Urzędu Miejskiego w Ś., dysponującego wiedzą z zakresu budownictwa. W wyniku oględzin stwierdzono, że obiekt budowlany, którego budowa została zakończona w dniu [...] kwietnia 2013 r. jest o konstrukcji stalowej, obudowany blachą trapezową, dach wykonany jest z plandeki materiałowej, podłoga wykonana jest z kostki betonowej "POZBRUK". Oględzin dokonano w obecności pełnomocników M. S.. Obiekt budowlany został zrealizowany na podstawie pozwolenia, wydanego przez Starostwo Powiatowe w Ś. na budowę "magazynowej hali namiotowej na produkty rolne - nasiona" (kategoria obiektu II). W dniu [...] kwietnia 2013 r. M. S. złożył do PINB w Ś. zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku. Także z rejestru gruntów, prowadzonego przez Starostę [...], obiekt ten został wykazany w kolumnie "funkcja budynku" i opisany jako: "zbiorniki, silosy i budynki magazynowe". Z opinii pracownika Urzędu Miejskiego w Ś., dysponującego wiedzą z zakresu budownictwa także wynika, że sporny obiekt budowlany (o pow. zabudowy [...] m2) jest budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013, poz. 1409 ze zm., dalej: "P.b."). Opiniowany obiekt budowlany jest budynkiem, ponieważ spełnia wszystkie kryteria, o jakich mowa w art. 3 pkt 2 tej ustawy. Podatnik [...] października 2014 r. złożył korekty uprzednich informacji podatkowych, w których wykazał do opodatkowania istniejące w poprzednich latach przedmioty opodatkowania oraz halę magazynową jako budowla, związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł. Ponadto, w informacjach uwzględnił zmiany dotyczące klasyfikacji gruntów, powstałe z dniem [...] lutego 2014 r. , w związku z inwentaryzacją powykonawczą budynku hali magazynowej. Sporny obiekt spełnia warunki z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i tym samym jest budynkiem. Zaliczenie hali do budynków potwierdza zebrana dokumentacja budowlana, zapisy w ewidencji gruntów i budynków oraz dowód z oględzin nieruchomości. Podatnik w odwołaniu domagał się uchylenia decyzji Burmistrza Ś., w części dotyczącej naliczenia podatku od nieruchomości od hali magazynowej i w związku z tym stwierdzenia nadpłaty. Decyzji zarzucił m.in. naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, przez przyjęcie, że hala namiotowa, na konstrukcji stalowej, będąca obiektem tymczasowym z możliwością użytkowania do 10 lat jest budynkiem i opodatkowanie go od powierzchni użytkowej oraz naruszenie art. 3 pkt 5 P.b., poprzez błędną kwalifikację hali namiotowej. - art. 120, art. 210 § 1 pkt 4 i § 4, art. 121 § 1, art. 139 oraz art. 140, art. 197, art. 198 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lipca 2017 r. nr [...] po rozpatrzeniu odwołania, na podstawie art. 1 i art. 2 o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1659), art. 13 § 3, art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Ś.. Uzasadniając decyzję Kolegium podkreśliło, że decyzja została wydana prawidłowo. Podatnik jest właścicielem zabudowanej nieruchomości o powierzchni [...] ha, położonej we wsi N.. Burmistrz jako organ podatkowy [...] maja 2013 r. otrzymał zawiadomienie z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Ś. potwierdzające, że [...] kwietnia 2013 r. podatnik zakończył realizację obiektu budowlanego- magazynowej hali namiotowej na produkty rolne - nasiona, zlokalizowanego na działce nr [...] (aktualnie nr [...]), prowadzoną na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z [...] grudnia 2012 r nr [...] wydanej przez Starostwo Powiatowe w Ś.. Podatnik po wezwaniu organu podatkowego [...] stycznia 2014 r. złożył informację, w której wykazał do opodatkowania halę namiotową w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym o wartości [...] zł. Kolejną złożył [...] lutego 2014 r. Burmistrz postanowieniem z [...] kwietnia 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości za rok 2014. Wezwał bezskutecznie [...] maja 2014 r. podatnika do uzupełnienia wcześniejszych informacji, ze względu na brak wskazania okoliczności powodujących powstanie/wygaśnięcie obowiązku podatkowego, miejsca położenia nieruchomości, identyfikatorów geodezyjnych nieruchomości - obrębu, nr działki) zawyżenie powierzchni działki do obszaru [...] ha. Ponowne wezwanie w tej sprawie doręczono podatnikowi [...] czerwca 2014 r. i również okazało się bezskuteczne - braki w informacjach nie zostały uzupełnione. Następnie organ podatkowy [...] września 2014 r. przeprowadził oględziny nieruchomości z udziałem pełnomocników podatnika stwierdzając, że obiekt budowlany, którego budowa zakończona została [...] kwietnia 2013 r. jest konstrukcji stalowej, obudowany blachą trapezową, z dachem wykonanym z plandeki materiałowej, z kostki betonowej. Podatnik [...] października 2014 r. złożył korekty informacji podatkowych w których wykazał do opodatkowania składniki istniejące już poprzednio w latach ubiegłych oraz nowo powstały obiekt budowlany (hala magazynowa) jako budowlę, związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą o wartości [...] zł. Uwzględnił również zmiany dotyczące klasyfikacji gruntów, powstałe [...] lutego 2014 r. w związku z inwentaryzacją powykonawczą budynku (hali magazynowej o powierzchni zabudowy [...] m2). Pismem z [...] listopada 2014 r. poinformował, że powierzchnia użytkowa nowej hali magazynowej wynosi [...] m2. W zakresie zarzutu odwołania, że obiekt nie powinien być uznany jako budynek, lecz jako budowla organ odwoławczy podkreślił, że obiekt został zrealizowany na podstawie wydanego [...] grudnia 2012r. przez Starostwo Powiatowe w Ś. pozwolenia na budowę nr [...] r. Realizacja robót obejmowała "magazynową halę namiotową na produkty rolne - nasiona" (kategoria obiektu II). Do obiektów kategorii II, zgodnie z załącznikiem do P.b. zalicza się budynki, służące gospodarce rolnej, jak: produkcyjne, gospodarcze, inwentarsko - składowe. Tym samym organ architektoniczno - budowlany uprawniony do wydania pozwolenia na budowę jednoznacznie stwierdził, że jest to budynek. W efekcie tego w rejestrze gruntów i budynków, prowadzonym przez Starostę [...] obiekt ten wykazany został w kolumnie "funkcja budynku" i opisany jako "zbiorniki, silosy i budynki magazynowe". Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pod pojęciem budynku należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Odesłanie to nie jest ograniczone do P.b., obejmuje zakresem również przepisy wykonawcze. Stosownie do art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne są zobowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu Informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie, albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania, w szczególności zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części. Podatnik dopiero po wielokrotnym wezwaniu złożył korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, z uwzględnieniem zmian w ewidencji gruntów i budynków. Podatnik w skardze domagał się uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w całości i zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Decyzji organu odwoławczego zarzucił naruszenie: - art. 120 O.p., poprzez niedziałanie na podstawie przepisów prawa, - art. 210 § 1 pkt 4 oraz § 4 O.p., poprzez brak sporządzenia prawidłowego uzasadnienia prawnego decyzji, a w szczególności wskazanie podstawy prawnej oraz faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, - art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 139 i art. 140 O.p., z uwagi na przekroczenie terminów ustawowych jak i niepoinformowanie o nowych terminach załatwienia sprawy, - art. 197 O.p., poprzez powołanie pracownika organu podatkowego w toczącym się postępowaniu w charakterze biegłego, - art. 198 O.p., poprzez kwestionowanie danych zawartych w kartotece budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w Ś. Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej. - art. 220, art. 222, art. 224 § 2 O.p., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l., przez przyjęcie, że hala namiotowa, na konstrukcji stalowej, będąca obiektem tymczasowym z możliwością użytkowania do 10 lat jest budynkiem i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości liczonym od jej powierzchni użytkowej, tym samym nieprawidłowo ustalono podatek od nieruchomości na 2014 r., zawyżając wysokość, - art. 3 pkt 5 P.b., poprzez błędną kwalifikację hali namiotowej. Uzasadniając skargę podatnik twierdził między innymi, co następuje. Burmistrz naruszył art. 197 O.p. powołując na biegłego R. B. - pracownika Zespołu Planowania Urzędu Miejskiego, do określenia rodzaju obiektu budowlanego znajdującego się na terenie nieruchomości położonej w [...]. W roli biegłego nie może występować pracownik organu podatkowego, nawet jeżeli ma wiadomości specjalne z określonego zakresu. Podatnik uważa, że hale namiotowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż stanowią tymczasowe obiekty budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 5 P.b. Pojęcie budynku zostało zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 1 a budowli – w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Obie przytoczone definicje odwołują się do pojęcia obiektu budowlanego zawartego w art. 3 pkt 1 P.b. Z powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, które są budynkami lub budowlami według u.p.o.l. oraz urządzenia budowlane w rozumieniu prawa budowlanego. W związku z tym, że definicja obiektu budowlanego w prawie budowlanym odwołuje się do takich pojęć jak budynek, budowla i obiekt małej architektury, dla celów podatku od nieruchomości istotne są również definicje tych pojęć ustanowione w prawie budowlanym. Jeżeli bowiem dany obiekt nie stanowi budowli, budynku lub obiektu małej architektury w rozumieniu prawa budowlanego, to w konsekwencji nie jest on również obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego, wskutek czego nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Hali namiotowej nie można zakwalifikować do budynków, bowiem nie posiada fundamentów, które są niezbędnym elementem konstrukcyjnym budynku. W konsekwencji hala namiotowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie stanowi również budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b., ponieważ pomimo tego, że nie stanowi budynku ani obiektu małej architektury, nie została wymieniona w tym przepisie jako budowla, ani nie posiada cech zbieżnych z obiektami wymienionymi w tym przepisie. Wspólną cechą wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w definicji budowli jest bowiem trwałe związanie z gruntem, natomiast hala namiotowa, która znajduje się w posiadaniu podatnika nie wykazuje cechy trwałego związania z gruntem. Namiot nie jest obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego, a jego ustawienie nie wymaga dokonania zgłoszenia ani uzyskania pozwolenia na budowę. Skarżący zarzucił także naruszenie przez Burmistrza Ś. art. 139 O.p. z u wagi na przekroczenie terminów załatwienia sprawy. Postępowanie przed Kolegium także trwało bardzo długo. Burmistrz wszczął postępowanie podatkowe [...] kwietnia 2014 r. natomiast nakaz płatniczy został wydany dopiero [...] grudnia 2014 r. w postępowaniu podatkowym należy nie tylko dochować terminów zakreślonych w ustawie, lecz także w miarę możliwości załatwiać sprawy w terminach krótszych niż wyznaczone. Podatnik wbrew art. 140 O.p. trwającym niemal rok postępowaniu, nigdy nie został powiadomiony o nowym terminie załatwienia sprawy.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Zasadny jest zarzut naruszenia art. 197 O.p., poprzez dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, powołanego postanowieniem organu podatkowego spośród pracowników tego organu. W świetle tego przepisu powołanie to było niedopuszczalne i to mimo że pracownik ten dysponował wiadomościami w zakresie budownictwa. Osoba biegłego nie powinna bowiem pozostawać w jakimkolwiek związku, nie tylko ze stroną, ale również z organem administracyjnym. Niewątpliwie podległość służbowa powołanego biegłego, wobec organu, który go powołał , stwarza możliwość powzięcia wątpliwości w zakresie jego bezstronności ( por. wyrok NSA z 2 czerwca 2015r. sygn. akt II FSK 1293/13). W świetle art. 180 §1 O.p. nie stanowi dowodu czynność dowodowa sprzeczna z prawem. Jednakże w sprawie stanowiła zasadniczy dowód i miała wpływ na jej wynik. Ponadto w postępowaniu przed organem drugiej instancji nie zostały dochowane reguły wyznaczające uprawnienia strony w zakresie możliwości czynnego udziału w wyjaśnianiu sprawy ( art. 123 oraz art. 200 § 1 O. p.). Ustanowione w art. 200 § 1 O. p. prawo strony przysługuje jej bowiem w obu instancjach, niezależnie od tego, czy i w jakim zakresie prowadzone było postępowanie dowodowe. W postępowaniu odwoławczym - tak samo jak w postępowaniu pierwszoinstancyjnym - strona winna zostać pisemnie poinformowana o możliwości czynnego udziału w postępowaniu, do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w sprawie zebranych dowodów. Prawo to nie należy od uznania organu podatkowego, lecz jest prawem podatnika a obowiązkiem organu (wyrok NSA z 30 lipca 2002, III SA 585/2001). Na uwzględnienie zasługują również zarzuty naruszenia art. 139 i art. 140 O.p. Zgodnie z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. W niniejszym przypadku organ odwoławczy, rozpatrując sprawę nie spełnił obowiązku poinformowania podatnika o niezałatwieniu sprawy w terminie ustawowym, przyczynach takiego stanu rzeczy oraz nowym terminie zakończenia postępowania. Wprawdzie [...] marca 2015 r. zapadło postanowienie, w którym Kolegium wskazało nowy termin załatwienia sprawy ([...] czerwca 2015 r.), uzasadniając to nadmierną ilością spraw, to do czasu wydania zaskarżonej decyzji ( do [...] lipca 2017 r.), nie podjęło żadnych czynności w sprawie i nie wydało żadnego postanowienia o niezałatwieniu sprawy w terminie. W opinii sądu wobec nienależytego ustalenia stanu faktycznego sprawy odnoszenie się do istoty sporu byłoby przedwczesne. Ponownie rozpatrując sprawę organy podatkowe, stosownie art. 122 O.p. podatkowe podejmą wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wobec już przyznanej przez organy podatkowe niezbędności skorzystania z wiadomości specjalnych, sformułują tezę dowodową i przeprowadzą zgodnie z regulacjami formalnoprawnymi dowód z opinii biegłego z dziedziny budownictwa. Zgodnie z art. 187 §1 O.p. rozpatrzą cały zebrany materiał dowodowy, a następnie na podstawie art. 191 O.p. ocenią, czy dana okoliczność została udowodniona. Zapewnią także stosowanie w postępowaniu reguł czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. W uzasadnieniu przyszłej decyzji , zgodnie z art. 210 § 4 O.p., w szczególności wskażą fakty , które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 powołanej ustawy.