I SA/Po 1037/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Dominik Mączyński(spr.) Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 marca 2015 r. sprawy ze skargi SJ na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. oddala skargę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] odmówił S. J. (dalej zwanemu podatnikiem albo skarżącym) stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Jak wskazano z uzasadnieniu tej decyzji podatnik w dniu [...] kwietnia 2012 r. złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu - PIT-39 za 2011 r., wykazując jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości kwotę [...] zł oraz kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej samem wysokości. Następnie w dniu [...] stycznia 2014 roku podatnik złożył korektę zeznania PIT-39 za 2011 rok w której wykazała przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości [...] zł, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie [...] zł oraz podatek należny do zapłaty w wysokości [...] zł. W tym samym dniu dokonano wpłaty kwoty w wysokości [...] zł, w której zaksięgowano na należność główną kwotę w wysokości [...] zł oraz na odsetki w wysokości [...] zł. Pismem nadanym [...].02.2014r. skarżący złożył ponownie korektę zeznania PIT-39 za 2011 rok wykazując kwotę [...] zł po stronie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i jednocześnie tą samą kwotę po stronie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, wykazując dochód w wysokości [...] zł wraz z pismem wyjaśniającym przyczynę złożenia korekty. Do przedmiotowej korekty podatnik dołączył w dniu [...].02.2014 roku wniosek o stwierdzenie nadpłaty w wysokości [...] zł. Pismem z dnia [...] marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, wezwał skarżącego o dostarczenie dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów uzyskania przychodu ujętych w korekcie zeznania PIT-39 za 2011 rok. W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik nadesłał datowany na [...].02.2014r. dokument będący oświadczeniem skarżącego, jego małżonki A. J. oraz syna M. J. złożonym przed Zastępcą Notariusza M. D. w Kancelarii Notarialnej w Ka. W oświadczeniu tym podatnik oraz małżonka A. J., stwierdzili, że zapłacili w dniu [...].05.2010 roku kwotę [...] zł, za nieruchomość dla której Sąd Rejonowy w K. Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę o nr [...], której właścicielami nieruchomości stali się w dniu [...].05.2010 r. Zapłata została przekazana synowi M. J. Ponadto w tym samym oświadczeniu syn M. J. oświadczył, że kwotę [...] zł przyjął w dniu [...].05.2010r. W odpowiedzi na złożone oświadczenie o przekazaniu przez skarżącego i jego małżonkę kwoty [...] zł synowi, Naczelnik Urzędu Skarbowego wystosował wezwanie wzywające skarżącego do dostarczenia dokumentów potwierdzających przekazanie środków (przelew, przekaz pocztowy). W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący pismem z dnia [...].03.2014 roku poinformowała, że kwotę [...] zł przekazano synowi M. J. gotówką. Pismem z dnia [...].03.2014 organ podatkowy wezwał skarżącego do osobistego stawienia w urzędzie na przesłuchanie w celu złożenia zeznań jako strona prowadzonego postępowania. W dniu [...].04.2014 roku skarżący na wezwanie stawił się w urzędzie, ustanawiając pełnomocnictwo w prowadzonym postępowaniu dla K. F. Pełnomocnik wniósł o okazanie stosownych upoważnień do dokonania czynności przesłuchania podatnika w imieniu organu podatkowego jakim jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. Pracownicy prowadzący postępowanie okazali legitymacje służbowe i zakresy obowiązków, uprawnień i odpowiedzialności pracownika. Pełnomocnik zakwestionował prawo pracowników do przeprowadzenia przesłuchania oraz wyraził zgodę na przesłuchanie w momencie kiedy pracownicy organu podatkowego będą posiadali upoważnienia do przeprowadzenia czynności w tej sprawie. W dniu [...].04.2014 roku, wyznaczono podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu [...].04.2014 r. po upływie terminu określonego w art. 200 Ordynacji podatkowej, pełnomocnik podatnika zapoznał się z aktami sprawy i wniósł o przesłuchanie skarżącego. Pismem z dnia [...].05.2014r. wezwano skarżącego do złożenia zeznań w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym informując o tym pełnomocnika. W dniu [...].05.2014 roku dokonano przesłuchania podatnika w obecności pełnomocnika w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym. W trakcie przesłuchania podatnik podtrzymał swoje twierdzenie o dokonaniu zapłaty oraz wyjaśnił, że powodem zapłaty za nieruchomość była sytuacja rodzinna. Poza tym skarżący nie przedstawił żadnych dowodów mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Ponadto pełnomocnik skarżącego wniósł o przesłuchanie M. J. na okoliczność otrzymania od rodziców środków pieniężnych w dniu [...].05.2010r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił jednak przeprowadzenia tego dowodu. Organ podatkowy I instancji stwierdził, że podatnik wspólnie z małżonkiem nabył w dniu [...].05.2010r. aktem notarialnym nr rep. [...] zawartym w Kancelarii Notarialnej umową darowizny nieruchomość od syna M. J. w [...] części, zapisaną w Księdze Wieczystej [...]. Następnie nieruchomość tą umową sprzedaży zawartą w Kancelarii Notarialnej B. R., M. R. nr [...] z dnia [...].01.2011r. małżonkowie J. zbyli na rzecz D. S. za kwotę [...] zł. tj. przed upływem 5 lat od daty nabycia. W powyższym akcie notarialnym z dnia [...].01.2011r. w § 1 skarżący wraz z małżonką A. J. oświadczyli przed notariuszem oraz osobą która dokonała zakupu ww. nieruchomości, że nieruchomość dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...] będącą przedmiotem sprzedaży, nabyli na podstawie umowy darowizny z dnia [...].05.2010r. Fakt ten potwierdza, że skarżący nie mógł dokonać zapłaty za wspomnianą nieruchomość ponieważ jak wynika z treści aktu notarialnego małżonkowie J. nic nie wspomnieli o zapłacie za tą nieruchomość. Sporządzone w dniu [...].02.2014r. oświadczenie o zapłacie za nieruchomość przy ulicy [...] nie wywiera żadnych skutków prawnych, co do uznania, że była to sprzedaż a nie jak wynika z aktu notarialnego darowizna. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że skarżący składając korektę zeznania PIT-39 i wykazując koszty uzyskania przychodu w kwocie równej przychodowi miał na celu uniknięcia zapłacenia podatku z tytułu sprzedaży przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości przy ulicy [...] w K. Złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym osób fizycznych za 2011 uznano za niezasadny. W związku z tym iż na podstawie art. 75 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa korekta zeznania PIT-39 za 2011 r. stanowi integralną i nierozerwalną część wniosku o stwierdzenie nadpłaty stwierdzono iż złożona korekta zeznania nie wywołuje skutku prawnego. W związku z czym pozostaje w mocy pierwotne rozliczenie PIT-39 złożone przed korektą. Nie zgadzając się z przedstawionym rozstrzygnięciem podatnik złożył odwołanie od wskazanej powyżej decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu odwołania stwierdzono, że organ podatkowy odmawiając przeprowadzenia dowodu z przesłuchania wskazanego przez skarżącego świadka odstąpił od nałożonego przepisami prawa obowiązku zebrania materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Takie zachowanie organu podatkowego w ocenie skarżącego jest przejawem rażącego naruszenia prawa. W odwołaniu wskazano, że organ podatkowy ma obowiązek wyjaśnić wszystkie okoliczności i dowody w sprawie. Jednocześnie zaznaczono, że w tej sprawie organ nie dysponuje dowodem przeciwnym potwierdzającym że zapłata nie nastąpiła. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] września 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że fakt nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze umowy darowizny wynika jednoznacznie ze znajdującego się w aktach sprawy aktu notarialnego z dnia [...].05.2010r. repertorium A numer [...], sporządzonego w Kancelarii Notarialnej B. R., M. R. spółka cywilna, z siedzibą w K. Zauważono, że akt notarialny stanowi szczególną formę dokumentu urzędowego, potwierdzającego dokonanie określonej czynności prawnej. W konsekwencji, bez wpływu na kwalifikację prawnopodatkową przedmiotowej czynności pozostaje dokument sporządzony w dniu [...].02.2014r., zawierający oświadczenia: skarżącego i A. J. (żony), że zapłacili M. J. (synowi) w dniu [...].05.2010r. za nieruchomość położoną w K. kwotę [...] zł, a także oświadczenie M. J. że przyjął on tę kwotę. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej w P. zauważa, że powyższy dokument, którego treść pozostaje w sprzeczności z treścią ww. aktu notarialnego, nie posiada mocy aktu notarialnego. Zastępca notariusza asesor notarialny M. D. z kancelarii Notarialnej E. B.-D. z siedzibą w K., poświadczył jedynie, że podpisy na oświadczeniu zostały złożone własnoręcznie w jego obecności przez ww. osoby. Dyrektor Izby Skarbowej w P., zauważył także, że argumentacja przedstawiona w odwołaniu stanowi próbę uniknięcia podatkowych skutków zawarcia umowy sprzedaży ww. nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Wyżej wymieniona ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi podatnika kierowanej do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze tej skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuca się, że została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu skargi powtórzono argumentację zawartą w uprzednio złożonym odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że na podstawie zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego prawidłowo ustaliły organy obu instancji, że skarżący S. i A. M. J. nabyli udziały w prawie własności nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] na mocy umowy darowizny zawartej w dniu [...] maja 2010 r. stwierdzonej znajdującym się w aktach sprawy aktem notarialnym repertorium A numer [...]. Następnie w dniu [...] stycznia 2011 r. zbyli nieruchomość D. S. na podstawie umowy sprzedaży za kwotę [...] zł. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego repertorium A numer [...]. Biorąc pod uwagę niebudzące wątpliwości, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, okoliczności faktyczne sprawy prawidłowo wywiodły organy obu instancji, że znajdą w sprawie zastosowanie przepisy: art. 3 ust. 1, 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, 30e ust. 1 i ust. 2, art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. - Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.; dalej: ustawa o PDOF). Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PDOF, przychodem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W myśl art. 30e ust. 1 i 2 ustawy o PDOF, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Natomiast z art. 22 ust. 6d ustawy o PDOF stanowi, że w przypadku nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, za koszty uzyskania przychodu uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Mając na uwadze przedstawioną w skardze argumentację, podkreślenia wymaga, że słusznie organy obu instancji uznały, że dla rozstrzygnięcia sprawy nie jest istotna okoliczność przekazania na rzecz M. J. przez skarżącego i A. J. kwoty [...] zł w dniu [...] maja 2010. Kwota ta nie mogła mieć bowiem związku z nabyciem przez skarżącego nieruchomości w dniu [...] maja 2010 r. w drodze darowizny, gdyż umowa darowizny z istoty swojej jest czynnością prawną dokonywaną pod tytułem darmym, co oznacza, że z nabyciem przedmiotu darowizny po stronie obdarowanego nie jest związany obowiązek dokonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy dokonanie świadczenia wzajemnego wykluczałoby zawarcie umowy darowizny. Tymczasem nabycie w dniu [...] maja 2010 r. nieruchomości w drodze darowizny jest bezsporne w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Podkreślenia bowiem wymaga, że z treści aktu notarialnego sporządzonego w dniu [...] maja 2010 r. jednoznacznie wynika, że skarżący nabył udział w nieruchomości na podstawie umowy darowizny. Ponadto, zbywając nieruchomość skarżący i jego żona oświadczyli, że nieruchomość, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...] będącą przedmiotem sprzedaży, nabyli na podstawie umowy darowizny z dnia [...] maja 2010 r. Oświadczenie to znajduje się akcie notarialnym stwierdzającym umowę sprzedaży tej nieruchomości. Prawidłowo stwierdził zatem organ odwoławczy, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że akt notarialny stanowi szczególną formę dokumentu urzędowego, potwierdzającego dokonanie określonej czynności prawnej. Trafnie zatem uznały organy orzekające w sprawie, że skarżący nie mógł dokonać zapłaty za wspomnianą nieruchomość, ponieważ jej nabycie nastąpiło w drodze darowizny, która to czynność prawna wyklucza dokonanie świadczenia wzajemnego na rzecz darczyńcy. Biorąc powyższe pod uwagę nie zasługuje na uwzględnienie zarzut niezasadnej odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka na okoliczność otrzymania pieniędzy przez skarżącego w dniu [...] maja 2010 r. Okoliczność ta nie ma bowiem związku z rozstrzygnięciem sprawy. Zaznaczyć należy, że organy w istocie nie kwestionują samego faktu przekazania pieniędzy. Zasadnie wywodzą jednak, że kwota ta nie mogła stanowić zapłaty za nabycie spornej nieruchomości, gdyż ta została nabyta w drodze czynności nieodpłatnej, tj. darowizny. Zasadnie zatem stwierdził organ pierwszej instancji, że nie zaistniały przesłanki do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka M. J., gdyż materiał dowody w zakresie niezbędnym do ustalenia stanu faktycznego dla rozstrzygnięcia sprawy został zgromadzony w sposób wyczerpujący. Konkludując stwierdzić należy, że zasadnie stwierdził organ w zaskarżonej decyzji, że bez wpływu na kwalifikację prawnopodatkową darowizny pozostaje dokument sporządzony w dniu [...].02.2014r., zawierający oświadczenia: skarżącego i A. J. (żony), że zapłacili M. J. (synowi) w dniu [...].05.2010r. za nieruchomość położoną w K. kwotę [...] zł, a także M. J. że przyjął on tę kwotę. Ponadto trafnie dodał organ odwoławczy, że dokument ten poświadcza jedynie, że podpisy na oświadczeniu zostały złożone własnoręcznie w obecności notariusza przez wymienione w nim osoby. Dokument ten natomiast nie stanowi dowodu na okoliczności nabycia przez skarżącego nieruchomości w dniu [...] maja 2010 r. w drodze innej niż umowa darowizny. Oświadczenie o zapłacie za nabycie nieruchomości sporządzone w dniu [...] lutego 2014 r. nie może bowiem wywrzeć żadnego skutku w zakresie ważności umowy darowizny zawartej w dniu [...] maja 2010 r. przed notariuszem. Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze i w odwołaniu zarzuty dotyczące uchybień w zakresie gromadzenia materiału dowodowego i w konsekwencji rażącego naruszenia prawa. W poddanej sądowej kontroli sprawie organ zebrał materiał dowodowy pozwalający na niebudzące wątpliwości ustalenie stanu faktycznego sprawy w zakresie niezbędnym dla jej rozstrzygnięcia. Dowody zostały poddane ocenie przez pryzmat zasady swobodnej oceny dowodów. Wobec braku naruszenia przepisów prawa procesowego i prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy przez organy obu instancji, w zaskarżonej decyzji słusznie stwierdzono, że nie zaistniały podstawy do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Tym samym zasadnie odmówiono zasadności wnioskowi skarżącego. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), jak w sentencji wyroku.