I SA/Op 184/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Judecki (spr.) Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 września 2023 r. sprawy ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 18 maja 2023 r., nr 1601-IEW.4253.7.2023 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji oddala skargę

Przedmiotem skargi wniesionej przez S. K. (dalej jako: skarżący, strona, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 18 maja 2023 r., którym organ ten, działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z 28 lutego 2023 r. o odmowie wstrzymania wykonania decyzji nr: [...], [...] i [...]. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Skarżący złożył wnioski o: 1. wznowienie postępowań podatkowych, zakończonych decyzjami ostatecznymi Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z: • 8 lutego 2022 r. nr [...] w sprawie podatku VAT za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2019 r. oraz styczeń i luty 2020 r., • 8 lutego 2022 r. nr [...] w sprawie podatku VAT za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2020 r., • 18 lutego 2022 r. nr [...] w sprawie podatku VAT za listopad 2020 r. 2. wstrzymanie wykonania tych decyzji. Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnił tym, że prawdopodobne jest uchylenie decyzji wskutek wznowienia postępowań. Wskazał, że przemawia za tym ogrom nowych materiałów, których włączenie do postępowań będzie miało realny wpływ na dotąd dokonane oceny prawne. Do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy, wykonywanie decyzji może doprowadzić do tego, że jego przedsiębiorstwo przestanie istnieć. Na skutek ww. wniosku, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu wznowił postępowania podatkowe. Postanowieniem z dnia 28 lutego 2023 r. odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Skarżący wniósł zażalenie na ww. postanowienie. W dniu 7 kwietnia 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu: • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 8 lutego 2022 r. nr [...], • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 8 lutego 2022 r. nr [...], • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 18 lutego 2022 r. nr [...]. W dniu 18 maja 2023 r. organ odwoławczy wydał opisane na wstępie postanowienie. W uzasadnieniu wskazał na treść przepisu art. 246 § 1 O.p. i wyjaśnił, że wbrew przekonaniu skarżącego, samo wznowienie postępowań przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu nie oznacza wystąpienia przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji określonej w powołanym przepisie. Okoliczność, że w dniu 20 stycznia 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu wydał postanowienia o wznowieniu postępowań, oznacza tylko tyle, że po wstępnej ocenie wniosku strony z 31 października 2022 r. organ uznał, że spełnia on warunki formalne. Samo wszczęcie postępowania wznowieniowego nie jest więc tożsame z prawdopodobieństwem uchylenia decyzji i nie daje podstaw do wstrzymania wykonania decyzji. Co więcej, gdyby nie doszło do wydania postanowienia o wznowieniu, nie byłoby prawnoprocesowych podstaw do tego, aby rozpoznawać wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznych. Wznowienie postępowania skarżący oparł na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Aby przepis powyższy mógł mieć zastosowanie, muszą zostać spełnione łącznie trzy przesłanki: po pierwsze, muszą ujawnić się nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istotne dla sprawy; po drugie - te okoliczności faktyczne lub dowody musiały istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej; po trzecie - te nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. Przy rozpatrywaniu wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu ocenił prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w kontekście ww. przesłanki wznowieniowej. Przeanalizował wstępnie dokumenty przedłożone przez skarżącego na potwierdzenie zasadności wznowienia. Ponieważ doszedł do przekonania, że wskutek postępowania nadzwyczajnego nie dojdzie do wydania decyzji uchylających decyzje ostateczne - uwzględnienie wniosku o wstrzymanie ich wykonania nie było możliwe. Również w ocenie organu II instancji materiał dowodowy, który został przedłożony z pismem z 31 października 2022 r., nie wykazał, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur sprzedaży materiałów budowlanych i elektrycznych - co było istotą sporu w postępowaniach zakończonych decyzjami ostatecznymi. Skarżący nie uprawdopodobnił wadliwości stanowiska, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a co za tym idzie, że w przedmiocie podatku VAT powinny być wydane inne rozstrzygnięcia. To, że zaskarżone postanowienie było zasadne potwierdza także fakt, że decyzjami z 7 kwietnia 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu odmówił skarżącemu uchylenia w całości decyzji ostatecznych, o wstrzymanie wykonania których występował, z uwagi na to, że w wyniku ich uchylenia mogłyby zostać wydane wyłącznie decyzje rozstrzygające istotę sprawy tak jak decyzje dotychczasowe. Z uwagi na powyższe organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia zażalenia. We wniesionej skardze skarżący podniósł zarzuty naruszenia: 1. art. 246 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy) polegające na przyjęciu, że skoro postępowanie dotyczące wznowienia spraw zakończonych decyzjami ostatecznymi zakończyło się w I instancji odmową ich uchylenia, to nie występuje prawdopodobieństwo przewidziane tym przepisem prawa, warunkujące wstrzymanie wykonania decyzji, podczas gdy taka decyzja (o odmowie uchylenia) jest nieostateczna i nadal pozostaje w administracyjnym toku instancji; 2. art. 210 § 4 O.p. w powiązaniu z art. 121 i art. 122 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy) polegające na oparciu uzasadnienia postanowienia na nieostatecznym postanowieniu organu I instancji co do uchylenia (odmowy) decyzji wskutek wznowienia. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego wg stawek urzędowych (minimalnych). Ponadto wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu - wydruku z rachunku bankowego skarżącego na okoliczność wykonywania decyzji ostatecznej i sparaliżowania jego przedsiębiorstwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako: [p.p.s.a.], zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania). Badając prawidłowość zaskarżonego postanowienia według powyższych kryteriów, Sąd nie stwierdził, by została ono podjęta z naruszeniem przepisów prawa. Kontroli Sądu podlega postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 18 maja 2023 r. w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji nr: [...], [...] i [...] wydanych w sprawie podatku VAT. Ze stanu sprawy wynika, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych wydanymi wobec niego trzema decyzjami podatkowymi dotyczącymi podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2020 r. Powołał się na wystąpienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. tj. ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istotnych dla sprawy. Jednocześnie na podstawie art. 246 § 1 O.p. wniósł o wstrzymanie wykonania wskazanych trzech decyzji ostatecznych. Organ I instancji po wznowieniu postępowania podatkowego, postanowieniem z dnia 28 lutego 2023 r. odmówił wstrzymania wykonania ww. decyzji. W uzasadnieniu wskazał na nowe dowody przedstawione przez skarżącego i ocenił, że nie będą one stanowiły podstawy do uchylenia decyzji ostatecznych w trybie nadzwyczajnym, a zatem również wniosek o wstrzymanie nie zasługuje na uwzględnienie. We wniosku o wznowienie skarżący wskazał na dowody takie jak: pełnomocnictwo, akta rejestrowe kontrahentów, umowy, aneksy do umów, protokoły odbioru inwestycji, załączniki do umów, dokumentację zdjęciową, postanowienia o odmowie wszczęcia dochodzenia. Dowody te miały świadczyć o tym, że skarżący miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych mu faktur zakupu materiałów budowlanych i elektrycznych. Wskazane dokumenty w ocenie strony miały potwierdzić wiarygodność jego kontrahentów i możliwość przeprowadzenia kwestionowanych transakcji. W ocenie organu ww. dowody nie wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia ostatecznych decyzji w następstwie wznowienia, co skutkuje odmową wstrzymania wykonania tych decyzji. Dodatkowo w dniu 7 kwietnia 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu: • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 8 lutego 2022 r. nr [...], • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 8 lutego 2022 r. nr [...], • decyzją nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji z 18 lutego 2022 r. nr [...]. W decyzjach tych (zob. k. 123-232 akt adm., segregator nr 1) przeanalizował szczegółowo przedstawione przez skarżącego nowe dowody i stwierdził, że nie stanowią one podstawy do uchylenia decyzji w trybie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Dowody te nie zostały przedłożone przez skarżącego w pierwotnie prowadzonych postępowaniach zakończonych ww. decyzjami ostatecznymi, pomimo stosownego wezwania w tym zakresie. Ponadto dowody te nie podważyły ustaleń, że kontrahenci skarżącego nie dysponowali towarem, pracownikami, możliwościami przeprowadzenia transakcji, ani nie prowadzili faktycznej działalności gospodarczej. Przedłożone dokumenty nie świadczyły też o tym, że podatnik działał przy zawieraniu spornych transakcji z zachowaniem tzw. "dobrej wiary". Tym samym ww. dokumenty nie podważyły ustaleń, że skarżący rozliczał tzw. "puste faktury" i nie zachował wymaganej należytej staranności, co stanowiło podstawę do odmowy uchylenia decyzji ostatecznych po wznowieniu postępowania. Sąd w składzie rozpoznającym skargę podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu odnośnie braku podstaw do wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 246 § 1 O.p. Zgodnie z przepisem art. 246 § 1 O.p. stanowiącym materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Z regulacji prawnej zawartej w art. 246 § 1 O.p. wynika, że wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji może zostać uwzględniony jedynie wówczas, kiedy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zatem aby taki wniosek został w ogóle merytorycznie rozpoznany, najpierw musi zostać skutecznie wszczęta sprawa wznowieniowa z inicjatywy strony. Dopiero po skutecznym wszczęciu takiej sprawy, czyli wtedy, gdy strona wykaże dopuszczalność wznowienia, którą organ podatkowy stwierdza w formie postanowienia, dopuszczalne jest merytoryczne rozpoznanie wniosku strony o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej. Jedynie zatem uprawdopodobnienie, że przesłanka wznowieniowa doprowadzi do uchylenia decyzji, obliguje organ do wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 246 § 1 O.p. Podkreślenia wymaga, że badając zaistnienie przesłanek wstrzymania wykonania decyzji organ nie rozpatruje ponownie sprawy dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego. Bada jedynie, czy zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania. W konsekwencji, rozpatrując wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji objętej wnioskiem o wznowienie postępowania, organ ocenia, czy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania (zob. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1872/17, dostępny na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl – podobnie jak pozostałe orzeczenia przywołane w uzasadnieniu). Istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania podatkowego będące, zgodnie z art. 246 § 1 O.p., podstawą wstrzymania jej wykonania oceniać należy na podstawie zarówno twierdzeń strony jak i akt sprawy. Jeżeli w powołanym przepisie przewidziano wstrzymanie wykonania decyzji ze względu na prawdopodobieństwo wystąpienia określonych w art. 240 § 1 O.p. wad, to wymaga to od organu podatkowego wstępnego badania prawdopodobieństwa wystąpienia wad kwalifikujących decyzję ostateczną do jej uchylenia w wyniku wznowienia postępowania Warunkiem wstrzymania wykonania decyzji w myśl art. 246 § 1 O.p. jest istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji. Przez prawdopodobieństwo uchylenia decyzji należy rozumieć obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie przesłanki dającej podstawę do uchylenia decyzji jest wysoce prawdopodobne. Fakt powoływania przez podatnika określonych argumentów nie oznacza sam przez się, że takie prawdopodobieństwo zaistniało. Wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji może zostać uwzględniony jedynie wówczas, kiedy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zatem gdy na podstawie akt sprawy organ wstępnie jest przekonany o możliwości uchylenia decyzji wstrzymuje jej wykonanie, jeżeli zaś takiego przekonania nie ma, odmawia wstrzymania wykonania tej decyzji (zob. wyrok NSA z dnia 26 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 1526/22). Omawiany przepis nie uzależnia zastosowania tej instytucji od ważnego interesu strony (por. wyrok NSA w Warszawie z 30.01.2003 r., III SA 760/01, niepubl.). Niemniej jednak celem regulacji jest niedopuszczenie do sytuacji, w której wykonanie decyzji spowoduje nieodwracalne skutki, które zniweczą korzyść wynikającą z uchylenia decyzji (np. upadłość przedsiębiorcy), (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 246., źródło: LEX). Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że organy w pełni wywiązały się z wyżej wskazanych wymogów wynikających z przepisu art. 246 § 1 O.p. Po wznowieniu postępowania organ I instancji wydał postanowienie z dnia 28 lutego 2023 r., którym odmówił wstrzymania wykonania decyzji – postanowienie to zastało utrzymane w mocy przez organ odwoławczy. Dokonana przez Sąd analiza akt sprawy jak i treści zaskarżonego postanowienia potwierdza, że przedstawione przez stronę nowe dowody, mające świadczyć o wystąpieniu przesłanki uchylenia decyzji ostatecznych z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie wskazują na prawdopodobieństwo uchylania tych decyzji. Zaznaczyć przy tym należy, że organ nie był zobowiązany dokonać szczegółowego badania przedstawionych przez skarżącego dowodów (gdyż tego typu ustalenia czynione są w decyzji wydanej w przedmiocie oceny wystąpienia przesłanki wznowieniowej), a jedynie wstępnie ocenić, czy wskazują one na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji ostatecznych. Prawdopodobieństwa takiego organy nie stwierdziły, a dodatkowo w dniu 7 kwietnia 2023 r., wydano decyzje, którymi odmówiono uchylenia decyzji ostatecznych wydanych podatnikowi w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2020 r. z uwagi na niewystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W decyzjach z dnia 7 kwietnia 2023 r. organ już szczegółowo przeanalizował wskazane dowody i uznał, że nie stanowią one o wystąpieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., co dodatkowo potwierdza trafność rozstrzygnięcia zwartego w zaskarżonym postanowieniu. Przedstawione przez skarżącego dowody nie miały znaczenia dla sprawy, nie podważały one ustaleń faktycznych wskazujących na posługiwanie się przez podatnika tzw. "pustymi fakturami" jak i jego brak należytej staranności przy zawieraniu zakwestionowanych transakcji. Tym samym dowody te nie miały wpływu na podważenie podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur. W konsekwencji zaskarżone postanowienie zawiera trafne rozstrzygnięcie i nie narusza prawa. Nie zasługują przy tym na uwzględnienie zarzuty podniesione w skardze. Wbrew zapatrywaniom pełnomocnika skarżącego, fakt, iż organ powołał w zaskarżonym postanowieniu ww. okoliczność wydania decyzji odmownych z dnia 7 kwietnia 2023 r. nie świadczy o uchybieniu przepisów powodującym konieczność uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Jak już zasygnalizowano na wstępie, wydanie postanowienia na podstawie art. 246 § 1 O.p. nie wymaga szczegółowej oceny wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania, a jedynie wstępnego zbadania czy występuje prawdopodobieństwo uchylenia decyzji ostatecznej w postępowaniu wznowieniowym. Jak już wskazano powyżej, organy w pełni wywiązały się z wymogów wynikających z przepisu art. 246 § 1 O.p. Po wstępnej analizie wniosku organy doszły do przekonania, że skarżący nie uprawdopodobnił wadliwości stanowiska, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a co za tym idzie, że w przedmiocie podatku VAT powinny być wydane inne rozstrzygnięcia. Z tego względu nie było podstaw do wstrzymania wykonania przedmiotowych decyzji ostatecznych. Natomiast fakt wydania decyzji z dnia 7 kwietnia 2023 r. stanowi dodatkowe potwierdzenie prawidłowości stanowiska zajętego w zaskarżonym postanowieniu. Nie ma tu żadnego znaczenia okoliczność, że decyzje te były nieostateczne. Przy czym organ I instancji wydał postanowienie o odmowie wstrzymania w dniu 28 lutego 2023 r. czyli jeszcze przed wydaniem ww. decyzji z dnia 7 kwietnia 2023 r. o odmowie uchylenia decyzji ostatecznych. Tym samym nie ma racji pełnomocnik strony, że zaskarżone rozstrzygnięcie oparte zostało wyłącznie o fakt wydania ww. odmownych decyzji, które nie są ostateczne, gdyż wniesiono od nich odwołanie. Nie można również podzielić stanowiska strony, że o prawdopodobieństwie uchylenia decyzji ostatecznych świadczy już samo wznowienie postępowań przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu. Jak słusznie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, sam fakt iż organ wydał postanowienie o wszczęciu postępowania wznowieniowego nie świadczy o wystąpieniu przesłanki wstrzymania wykonania w postaci prawdopodobieństwa uchylenia decyzji ostatecznej w rozumieniu art. 246 § 1 O.p. Na etapie wszczęcia takiego postępowania organ bada wniosek pod kątem wymogów formalnych tj. zachowania terminu wniesienia żądania, złożenia go przez uprawniony podmiot oraz wskazania przesłanki wznowienia postępowania. Natomiast merytoryczna ocena wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 O.p. następuje w decyzji wydanej na skutek wniosku o wznowienie. Ponadto gdyby sam fakt wszczęcia postępowania wznowieniowego oznaczał automatyczne wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej, wówczas de facto zbędne byłoby istnienie regulacji zawartej w art. 246 § 1 O.p., z którego treści wynika, że to organ ocenia czy okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania czy też nie. Również w piśmiennictwie wskazuje się, że ani wznowienie postępowania, ani tym bardziej złożenie przez stronę żądania wznowienia postępowania nie wstrzymują z mocy prawa wykonania decyzji ostatecznej (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 246, źródło: LEX). Wskazać również należy, że nie mógł mieć wpływu na wynik sprawy dołączony do skargi wydruk z rachunku bankowego skarżącego dokumentujący zajęcia egzekucyjne. Jak już wyjaśniono na wstępie, wstrzymanie wykonania na podstawie przepisu art. 246 § 1 O.p. uzależnione jest od wystąpienia prawdopodobieństwa uchylenia decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym. Dla oceny wniosku o wstrzymanie na tej podstawie nie będzie miała zatem znaczenia sama okoliczność, że prowadzona egzekucja ma negatywny wpływ na płynność finansową prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę