I SA/Ol 850/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka ( sprawozdawca ) Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Jolanta Strumiłło Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2018r. sprawy ze skarg E. P., Z. P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr: "[...]", "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2015 i 2016r. I. uchyla zaskarżone decyzje, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 4218 (cztery tysiące dwieście osiemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

I SA/Ol 850/17 Uzasadnienie Zaskarżonymi dwiema decyzjami z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O., po rozpatrzeniu odwołań E. i Z. P. (zwanych dalej: "stronami", "skarżącymi", "podatnikami"), utrzymało w mocy decyzje Prezydenta O. z dnia "[...]" w sprawach wymierzenia podatku od nieruchomości: na rok 2015 w kwocie 7.133 zł oraz na rok 2016 w kwocie 7.439 zł. W złożonej w dniu 28 września 2016r. informacji IN-1 w sprawie podatku od nieruchomości, skarżący wykazali do opodatkowania: działki gruntu w obrębie "[...]" nr "[...]" i "[...]" oraz budynek położony na tej działce – powierzchnia gruntu: 411 m2, powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych: 238,68 m2, powierzchnia użytkowa budynków pozostałych: 20,99 m2. W toku postępowań Prezydent O. (dalej jako "organ I instancji") ustalił, że skarżący w latach 2015-2016 byli: - współużytkownikami wieczystymi, położonej przy ul. "[...]" w O. niezabudowanej działki gruntu nr "[...]" (obręb "[...]") sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane (oznaczonej symbolem Bi) o powierzchni 250 m2, - współużytkownikami wieczystymi, a od 30 grudnia 2015r. współwłaścicielami działki gruntu nr "[...]" (obręb "[...]") sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane (oznaczonej symbolem Bi) o powierzchni 161 m2 zabudowanej, - współwłaścicielami czterokondygnacyjnego budynku o nr ewidencyjnym "[...]" i funkcji biurowej, posadowionego na działce nr "[...]" (obręb "[...]"). W dniu 13 grudnia 2016r. organ I instancji przeprowadził oględziny, podczas których dokonał pomiarów powierzchni użytkowej ww. budynku zgodnie z treścią art.1a ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., w skrócie "u.p.o.l."). Powierzchnia użytkowa budynku wyniosła 297,83 m2, ale ze względu na brak dostępu, organ nie dokonał pomiaru powierzchni użytkowej piwnic nr 3 i 5. Ponadto ustalono, że na pierwszej kondygnacji budynku zostało wyodrębnione fizycznie pomieszczenie o pow. użytkowej 25,88 m2, w którym prowadzono usługi kserograficzne oraz sprzedaż sprzętu kserograficznego. Na kondygnacjach od drugiej do czwartej wydzielone zostały fizycznie lokale o numerach od 1 do 6 wykorzystywane na cele mieszkalne - w każdym z lokali wyodrębniono przedpokój, łazienkę, kuchnię lub aneks kuchenny oraz przestrzeń sypialnianą. W lokalach znajdowały się przedmioty użytku domowego: meble, sprzęt AGD i RTV, wyposażenie wnętrza. Odpowiadając na wezwanie organu, skarżący pismem z dnia 3 lutego 2017 r. poinformował, że powierzchnia użytkowa piwnic nr 3 i 5 wyniosła łącznie 28,33 m2, ale w tym samym dniu strona wniosła o wycofanie swojego oświadczenia w zakresie powierzchni użytkowej ww. piwnic. Organ I instancji do ustalenia podstawy opodatkowania przyjął powierzchnię użytkową piwnic na podstawie kopii planu "rzutu podziemia" przedmiotowego budynku. Na tej podstawie ustalił, iż powierzchnia użytkowa ww. piwnic wyniosła 28,33 m2. Następnie organ I instancji zwrócił uwagę, że budynek przy ul. "[...]" sklasyfikowany został w ewidencji gruntów i budynków jako budynek biurowy. Z pisma Wydziału Geodezji i Gospodarki Nieruchomościami Urzędu Miasta O. z dnia 23 grudnia 2016r. wynikało, że przedmiotowy budynek od 2011r. ma wpisaną taką funkcję. Zmiana funkcji budynku wynikła z przejścia do zintegrowanego systemu katastralnego charakteryzującego się jednolitym, spójnym oznaczeniem na mapie i w rejestrach ewidencji: użytków i budynków. Przed wprowadzeniem ww. systemu dokonano, przeprowadzając wizje w terenie, porównania zapisów w opisowej części operatu ewidencyjnego i oznaczenia na mapach ewidencyjnych z faktycznym stanem w terenie. Rezultatem tych prac było przyjęcie, w trybie materialno-technicznym, jednego oznaczenia zgodnego z aktualną klasyfikacją budynków. Podczas zakładania ewidencji budynków dla miasta O., zatwierdzonej dla obrębu "[...]" decyzją z dnia "[...]", przedmiotowy budynek, składający się z dwóch lokali: mieszkalnego i użytkowego, w opisowej części operatu był wykazany jako pokoje gościnne mieszkalne. Na mapie działka została oznaczona Bi - inne tereny zabudowane, grunt zabudowany budynkami innymi niż mieszkalne i przemysłowe, natomiast budynek symbolem k - budynki nauki, oświaty, kultury. Taki stan ujawniony był również w decyzji z dnia "[...]" zatwierdzającej podział działki 3/2 w obrębie "[...]", w wyniku którego powstała m.in. działka nr "[...]". Od 2011roku w operacie ewidencji gruntów i budynków nie dokonywano żadnych zmian zarówno w oznaczeniu użytków gruntowych, jak i funkcji budynku - oznaczonej jako budynek biurowy. W dniu 16 grudnia 2014r. w zawarto umowę sprzedaży, na podstawie której skarżący stali się właścicielami ww. budynku i wieczystymi użytkownikami działki nr "[...]" w obrębie "[...]". Zgodnie z zapisem §5 ww. aktu zakupu dokonano na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w ramach firmy E. P. – "[...]" w O.. Do aktu notarialnego, zgodnie z zapisem §2 ust.5, w oryginale przedłożono wypis z rejestru gruntów i wyrys z mapy ewidencyjnej oraz wypis z rejestru budynków (§4 ust.3 aktu) potwierdzający, że jest to budynek biurowy. Ta sama funkcja budynku została wymieniona w §1 aktu notarialnego zawartego w dniu 30 grudnia 2015r., tj. umowie sprzedaży nieruchomości użytkownikowi wieczystemu. Organ podkreślił przy tym, że jest związany danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków i to na ich podstawie przyjmowana jest stawka podatku od nieruchomości. W związku z tym uznał, że przedłożone przez podatników dokumenty wskazujące na funkcję mieszkalną budynku nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Wskazał również, że współwłaścicielka przedmiotowej nieruchomości (E.P.) prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: "[...]" i koszty związane z utrzymaniem tej nieruchomości zalicza do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto sporna nieruchomość wprowadzona została do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa skarżącej. Uwzględniając powyższe, organ I instancji decyzjami z dnia "[...]". wymierzył stronom na lata 2015 i 2016 podatek od nieruchomości, przyjmując jako podstawę opodatkowania: budynek - działalność gospodarcza - 326,16 m2, grunty - działalność gospodarcza - 411 m2. W motywach zaskarżonych decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przytoczyło treść art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust.1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Wskazało na definicję ustawową pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.) i stwierdziło, że samo uznanie, że przedsiębiorca posiada dany przedmiot opodatkowania upoważnia organ podatkowy do zastosowania najwyższych stawek podatku od nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego, zarówno zapisy ewidencji, jak i treści aktów notarialnych co do charakteru spornej nieruchomości, nie wpływają na rozstrzygniecie spraw. Istotne jest, że przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest przez skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczy o tym fakt uwzględnienia nieruchomości w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatniczkę, zaliczania kosztów związanych z utrzymaniem przedmiotowej nieruchomości w koszty uzyskania przychodów przedsiębiorstwa jak i specyfika prowadzonej przez nią działalności, tj. wynajem nieruchomości. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz zasądzenie na ich rzecz kosztów procesu według norm przepisanych. Decyzjom zarzucili zarówno naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, jaki i naruszenie prawa materialnego: - art. 122 oraz art. 187 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r., poz.201, dalej jako "O.p."), poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co doprowadziło do ustaleń sprzecznych ze stanem faktycznym oraz naruszających zasadę prawdy obiektywnej, - art. 180, art. 181 oraz art. 194 § 3 O.p., poprzez uznanie, że nie można przeprowadzić przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego - danych z ewidencji gruntów i budynków, - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. oraz § 1 ust. 1 lit. a uchwały Nr XVII/199/15 Rady Miasta O. z dnia 25 listopada 2015r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości poprzez ich zastosowanie, podczas gdy w sprawie zastosowanie winny znaleźć art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy oraz § 1 ust. 1 lit. c uchwały czego konsekwencją było zastosowanie przez organ niewłaściwej stawki podatku od nieruchomości do gruntu przy ul. "[...]", - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. oraz § 1 ust. 2 lit. b ww. uchwały poprzez ich zastosowanie, podczas gdy w przedmiotowej sprawie zastosowanie winny znaleźć art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. oraz § 1 ust. 2 lit. a ww. uchwały czego konsekwencją było zastosowanie przez organ niewłaściwej stawki podatku od nieruchomości do budynku przy ul. "[...]". - art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2a u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2016r. oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015r. poprzez błędne uznanie, że przez grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można uznać budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami, pomimo wyraźnego wyłączenia w ustawie budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami z definicji gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. oraz § 1 ust. 1 lit. c ww. uchwały i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. oraz § 1 ust. 2 lit. a ww. uchwały poprzez ich niezastosowanie, - art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że dane znajdujące się w ewidencji gruntów i budynków są wiążące dla organu w toku postępowania podatkowego oraz, że organ nie jest uprawniony (a tym bardziej zobligowany) do przeprowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie, a podatnik nie może w toku postępowania skutecznie przedstawiać przeciwdowodów w tym zakresie. W uzasadnieniach skarg, skarżący wskazali na rozbieżności pomiędzy uzasadnieniem decyzji organu I i II instancji. W celu określenia stawki podatku od nieruchomości organ I instancji za wiążące uznał wpisy w ewidencji gruntów i budynków, a organ odwoławczy uznał, że bez znaczenia są zapisy ewidencji i innych aktów odnoszące się do charakteru spornej nieruchomości. Faktem przesądzającym o zakwalifikowaniu nieruchomości do opodatkowania najwyższą stawką jest fakt wykorzystywania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżący powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podkreślili, że w przypadku gdy podatnik kwestionuje zgodność danych zawartych w ewidencji z rzeczywistym stanem faktycznym, organ podatkowy jest zobligowany przeprowadzić postępowanie dowodowe (wyjaśniające) w tym zakresie. W postępowaniu podatkowym można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Skarżący podnieśli, że przedstawili szereg dokumentów wskazujących, że dane w ewidencji gruntów i budynków, za okresy objęte decyzjami są nieprawidłowe, a przedmiotowy budynek jest budynkiem mieszkalnym. Skarżący wnoszą o przeprowadzenie dowodu z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 19 września 2013r., podpisanego przez Bank A. S.A. w ramach którego, wielokrotnie jest wskazywane, że przekazywany jest skarżącym budynek mieszkalny. Powołując się na przepisy u.p.o.l. skarżący podnieśli, że przez grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, nie można w żadnym wypadku rozumieć gruntów i budynków mieszkalnych. Budynek mieszkalny lub jego część zajęty jest na prowadzenie działalności gospodarczej jedynie wtedy, gdy w budynku mieszkalnym lub jego części prowadzona jest faktycznie działalność gospodarcza. Natomiast w niniejszych sprawach, wszystkie znajdujące się w budynku lokale (poza niewielkim lokalem na parterze) stanowią lokale mieszkalne oraz są użytkowane wyłącznie na cele mieszkalne. W odpowiedziach na skargi, organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowiska zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Na rozprawie w dniu 14 lutego 2018r. na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a.") Sąd zarządził połączenie sprawy o sygn. akt I SA/Ol 850/17 i I SA/Ol 851/17, w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 850/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje: Skargi zasługują na uwzględnienie. Istota sporu w niniejszych sprawach sprowadza się do rozstrzygnięcia, co powinno stanowić podstawę określenia rodzaju budynku skarżących, to bowiem ustalenie determinuje przyporządkowanie właściwej stawki podatku od nieruchomości. Organy podatkowe I instancji uznały, że wyłączną podstawę dla dokonania tej kwalifikacji może stanowić ewidencja gruntów i budynków i w oparciu o dane z niej wynikające zastosowały w odniesieniu do przedmiotowego budynku stawkę podatku od nieruchomości. Z kolei organ II instancji uznał, że istotny jest sam fakt prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej, a w związku z tym, przedmiotowy budynek powinien zostać opodatkowany według stawek odpowiednich dla działalności gospodarczej. Skarżący wywodzili natomiast, że decydujące znaczenie ma sposób użytkowania budynku, gdyż wszystkie znajdujące się w budynku lokale (poza niewielkim lokalem na parterze) stanowią lokale mieszkalne oraz są użytkowane wyłącznie na cele mieszkalne. Przystępując do rozważań nad legalnością zaskarżonych decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym do końca 2015r., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z kolei w stanie prawnym obowiązującym w 2016r. ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 przyjął, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zgodnie zaś z ww. art. 1a ust. 2a pkt 1, do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Należy zwrócić uwagę, że zarówno w stanie prawnym obowiązującym do końca roku 2015, jak i po zmianach, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016r. ustawodawca wskazał na zakres wyłączeń z objęcia definicją gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, wyłączając z nich m.in. budynki mieszkalne oraz grunty związane z budynkami mieszkalnymi. Nie budzi zatem wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Funkcja budynku ma zatem wpływ na określenie wysokości podatku. W związku z tym ustalenie, czy przedmiotowy budynek należy zaliczyć do budynków mieszkalnych, a więc opodatkowanych preferencyjnie, jest bardzo ważne dla ochrony interesów skarżących. Na gruncie niniejszej sprawy istotne jest również, że u.p.o.l. rozróżnia kategorie budynków, m.in. mieszkalne i pozostałe. Jednocześnie w ustawie tej brak jest definicji legalnej użytych pojęć. W tej sytuacji, zgodnie z regułami wykładni przepisów prawnych, należy zastosować wykładnię językową, tj. ustalić, jakie znaczenie ma dane pojęcie w języku powszechnym. Według Słownika Języka Polskiego za "dom mieszkalny" uznaje się "budynek służący lub nadający się do mieszkania". Za "mieszkanie" zaś "pomieszczenie, w którym stale się mieszka" (Słownika Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa, 2002, tom 2, s. 154). Definicje te wskazują więc na dwa aspekty determinujące uznanie danego obiektu za dom mieszkalny, tj. walory techniczne i spełniane przez niego funkcje. Zatem uwarunkowania techniczne obiektu nie są jedyną przesłanką kwalifikacyjną i nie mogą przesądzić o uznaniu danego obiektu za budynek mieszkalny. Istotne jest też faktyczne spełnianie przez budynek określonych funkcji. Jeśli dany obiekt jest wykorzystywany na potrzeby mieszkaniowe, faktycznie zaspokaja potrzeby mieszkaniowe, to powinien być zakwalifikowany i uznany dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości za budynek mieszkalny. W ocenie Sądu, dokonana powyżej wykładnia językowa doprowadza do wyników, które korespondują z celem, jaki miała realizować badana norma. Analiza zawartych w art. 5 u.p.o.l. stawek prowadzi bowiem do wniosku, że założeniem prawodawcy było mniejsze obciążenie fiskalne obiektów zaspokajających podstawowe potrzeby życiowe. Nie bez znaczenia dla powyższej argumentacji jest też charakter analizowanego podatku, który jest podatkiem o charakterze majątkowym i wymaga uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku. Wskazać również należy na art. 5 ust. 3 u.p.o.l., który stanowi, że przy określaniu wysokości stawek od budynków lub ich części, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tutejszy Sąd co do zasady podziela stanowisko organów podatkowych, że podatek od nieruchomości, rolny i leśny ustalany jest w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni, które to dane są wiążące dla organu podatkowego. Pogląd ten znajduje oparcie w bogatym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 17 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 45/16, LEX nr 2029180; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1436/15, LEX nr 1947650; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 16 września 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 686/15, LEX nr 1813875, czy wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 89/15, LEX nr 1759627). Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p.. Ustawa ta, dopuszcza jednakże - w art. 194 § 3 O.p., możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Wbrew twierdzeniom organu I instancji przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane zawarte w ewidencji są niezgodne ze stanem rzeczywistym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego systemu środków dowodowych (art. 180 O.p.). Wykazanie zatem, że zapisy ewidencji są nieprawidłowe, niezgodne ze stanem rzeczywistym, może być dokonane za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Jeżeli zatem podatnik na etapie postępowania podatkowego kwestionuje dane ewidencyjne, powołując się na inne dokumenty świadczące o błędnym zapisie, organ podatkowy powinien je zweryfikować i ustalić, czy istnieje inny dowód świadczący o wadliwości danych ewidencyjnych. W niniejszych sprawach stanowisko organu I instancji o niedopuszczalności przeprowadzenia dowodów przeciw danym z ewidencji gruntów i budynków wskazującym na sklasyfikowanie przedmiotowego budynku jako budynku biurowego, nie może być zatem zaakceptowane. Z kolei organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji bezkrytycznie stwierdził, że zarówno zapisy ewidencji, na które powołuje się organ, jak i treść aktów notarialnych dotyczących nabycia spornej nieruchomości co do jej charakteru nie mają znaczenia, gdyż przedmiotowy budynek wykorzystywana jest przez stronę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczy o tym fakt uwzględnienia przedmiotowej nieruchomości w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa prowadzonego przez skarżącą, zaliczania kosztów związanych z utrzymaniem przedmiotowej nieruchomości w koszty uzyskania przychodów przedsiębiorstwa, jak i sama specyfika prowadzonej przez stronę działalności. Okoliczność ta nie była sporna w toku postępowania. Tymczasem należy podkreślić, że wymaganym elementem uzasadnienia decyzji jest ocena całokształtu materiału dowodowego. Ocenę taką można uznać za zgodną z art. 191 O.p., jeżeli podlegały jej wszelkie dowody zebrane w sprawie, związki między tymi dowodami, przy ocenie uwzględniono zasady doświadczenia życiowego, wiedzy dostępnej każdemu przeciętnemu człowiekowi, logiki. Ocena dowodów powinna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, w którym organ ma obowiązek nie tylko zrelacjonować, jakie dowody przeprowadził i opisać je, ale również wyjaśnić, którym dowodom dał wiarę i dlaczego, a które uznał za niewiarygodne i z jakich powodów. Organ odwoławczy ma przy tym obowiązek odniesienia się do dowodów wskazywanych przez stronę oraz jej argumentacji prezentowanej tak w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, jak i w toku całego postępowania podatkowego. Brak prawidłowego uzasadnienia decyzji przez organ odwoławczy czyni zasadnym nie tylko zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. lecz także art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Organ nie odniósł się bowiem w uzasadnieniu decyzji do przeprowadzonych w sprawie dowodów i nie wyjaśnił tym samym wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych w zakresie funkcji przedmiotowego budynku. Uchybienie to, jako mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy skutkuje zaś uchyleniem zaskarżonych decyzji. Organ odwoławczy dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego bezpodstawnie pominął przy tym dowody przedstawione przez skarżących, a mające potwierdzić ich stanowisko, zgodnie z którym sporny budynek stanowi budynek mieszkalny. Na potwierdzenie mieszkalnej funkcji budynku podatnicy przedłożyli bowiem do akt sprawy m.in: - kopię decyzji z dnia "[...]" Urzędu Miasta w O., wydanej dla poprzedniego właściciela budynku, tj. Banku A. w O., z której wynika, że Wydział Urbanistyki i Architektury przyjmuje zgłoszenie do użytku budynku mieszkalnego Banku A. przy ul. "[...]", - kopię pisma z dnia 28 grudnia 2016 r. Wydziału Rozwoju Miasta i Budownictwa Urzędu Miasta O., z treści którego wynika, iż pismo z dnia 10 lutego 1994r. potwierdza, że inwestor skutecznie zgłosił do użytkowania budynek mieszkalny Banku, - kopię protokołu z dnia 20 grudnia 2013 r. z kontroli okresowej stanu technicznego instalacji i urządzeń elektroenergetycznych budynku usługowo-mieszkalnego w O., przy ul. "[...]" wykonanej na zlecenie Banku, - kopię pisma z dnia 10 stycznia 2017 r. Wydziału Rozwoju Miasta i Budownictwa Urzędu Miasta O., z treści którego wynika, że przedmiotowy budynek mieszkalny został przyjęty do użytkowania i może być użytkowany jako mieszkalny przez każdoczesnego jego właściciela. Użytkowanie budynku jako biurowego, wymaga natomiast uzyskania decyzji o warunkach zabudowy dla zmiany sposobu użytkowania z budynku mieszkalnego na biurowy (w całości lub części obiektu). Jak już wcześniej wskazano, dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków nie są wystarczające dla ustalenia charakteru budynku będącego przedmiotem opodatkowania, w szczególności, gdy przeczą im inne dokumenty o charakterze urzędowym, jak akt notarialny z dnia 16 grudnia 2014 r. dotyczący sprzedaży tej nieruchomości skarżącym przez Bank A. w W., wraz z zawartym w nim oświadczeniu o mieszkalnym charakterze przedmiotowego budynku. Nie jest przy tym sporne w sprawach, że zmiana funkcji budynku w 2011r. wynikła z przejścia do zintegrowanego systemu katastralnego Turbo-ewid charakteryzującego się jednolitym, spójnym oznaczeniem na mapie i w rejestrach ewidencji: użytków i budynków. Również w postępowaniu, w trakcie oględzin budynku w dniu 13 grudnia 2016 r. organ potwierdził, że część pomieszczeń służyła celom mieszkaniowym - na kondygnacjach od drugiej do czwartej wydzielone bowiem zostały fizycznie lokale o numerach od 1 do 6 wykorzystywane na cele mieszkalne. Jak ustalono, w każdym z tych lokali wyodrębniono przedpokój, łazienkę, kuchnię lub aneks kuchenny oraz przestrzeń sypialnianą. W lokalach znajdowały się również przedmioty użytku domowego. Podkreślić należy, że wbrew oświadczeniu Banku – wynikającemu z aktu notarialnego o sprzedaży budynku mieszkalnego, jak i ustaleniom z oględzin przedmiotowego budynku stwierdzającej, że znajdowały się tam lokale mieszkalne, organ odwoławczy przyjął do opodatkowania stawkę podatku od nieruchomości określoną dla związanej z działalnością gospodarczą. Ponieważ przeznaczenie i funkcja budynku ma znaczenie dla ustalenia właściwej stawki opodatkowania, stwierdzone uchybienia w zaskarżonych decyzjach uzasadniają uwzględnienie zarzutów procesowych skarg, a w szczególności naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p.. Naruszenie przepisów prawa procesowego wpłynęło również na błędne zastosowanie przepisów prawa materialnego, poprzez przyjęcie, że skoro przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest przez skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej to powinna być opodatkowana według najwyższych stawek podatku od nieruchomości. Tymczasem, jak wskazano na wstępie, ustawodawca zarówno w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r., jak i w 2016r., wyłączył w ustawie budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami z definicji gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone decyzje. W ponownie przeprowadzonych postępowaniach organ odwoławczy oceni zgromadzone dotychczas dowody, konfrontując z zapisami w ewidencji gruntów i budynków, okoliczności potwierdzone w postępowaniach, a wskazujące na mieszkalną funkcję budynku. W tym zakresie uwzględni w szczególności zapisy aktu notarialnego (z 16 grudnia 2014r.) zakupu przez skarżących spornej nieruchomości, wskazujące na mieszkalny charakter budynku oraz protokołu z oględzin (przeprowadzonej w dniu 13 grudnia 2016 r.) której celem było określenie powierzchni użytkowej pomieszczeń mieszkalnych, przez dokonanie pomiaru i ustalenie sposobu ich wykorzystania. Następnie określi skutki w podatku od nieruchomości na podstawie materialnych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, uwzględniając przy tym zaprezentowaną w niniejszym rozstrzygnięciu ocenę prawną dotyczącą rozumienia pojęcia budynku mieszkalnego na gruncie u.p.o.l. Odnosząc się do wniosku skarżących o przeprowadzenie dowodu z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 19 września 2013 r., należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W ocenie Sądu przeprowadzenie niniejszego dowodu nie jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Należy podkreślić, że sąd administracyjny orzeka co do zasady na podstawie akt sprawy, a więc sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonych decyzji. O zwrocie kosztów postępowania w łącznej kwocie 4218 zł orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz na podstawie §14 ust.1 pkt 1a w zw. z §2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), postanawiając o zwrocie uiszczonych wpisów w kwocie 584 zł, opłat od uiszczonych pełnomocnictw w kwocie 34 zł oraz określając wysokość opłat za czynności radcy prawnego w kwocie 3600 zł (w każdej sprawie po 1800 zł).