I SA/Łd 80/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędzia WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk Protokolant: Specjalista Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2026 r. sprawy ze skargi J. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 listopada 2025 r. nr 1001-IOV-1.4103.23.2025.22.U08.EM w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2020 i niektóre miesiące 2021 rok oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia 27 listopada 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także: DIAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź – Bałuty (dalej również: NUS, organ I instancji) z dnia 12 lutego 2025 r., określającą wobec J. N. (dalej także: skarżący lub strona) zobowiązania w podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień wrzesień, październik, listopad i grudzień 2020 r. oraz za luty, marzec, kwiecień 2021 r., a także umarzającą postępowanie podatkowe za styczeń 2021 r. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź -Bałuty przeprowadził wobec strony postępowanie podatkowe, w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2020 r. do kwietnia 2021 r. Organ I instancji ustalił, że działalność firmy J, w badanym okresie opierała się na świadczeniu usług szycia ubrań oraz wyrobów medycznych związanych z pandemią. Usługi świadczył skarżący, co do zasady z materiałów, które stanowiły własność jego kontrahentów. Jednakże część materiałów niezbędnych do produkcji, strona kupowała we własnym zakresie. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego za ww. okres, organ I instancji ustalił, że skarżący odliczył podatek naliczony z faktur wystawionych przez nw. podmioty, tj.: E NIP [...]; P Sp. z o.o. NIP [...]; A Sp. z o.o. NIP [...]; S Sp. z o.o. NIP [...], które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty decyzją z 12 lutego 2025 r., nr 1008-SPV-2.4103.17.2023.124 określił wobec strony zobowiązania w podatku od towarów i usług za: styczeń 2020 r. w wysokości 3.464,00 zł, luty 2020 r. w wysokości 10.174,00 zł, marzec 2020 r. w wysokości 21.098,00 zł, kwiecień 2020 r. w wysokości 16.246,00 zł, maj 2020 r. w wysokości 35.087,00 zł, czerwiec 2020 r. w wysokości 104.757,00 zł, lipiec 2020 r. w wysokości 7.149,00 zł, sierpień 2020 r. w wysokości 11.482,00 zł, wrzesień 2020 r. w wysokości 27.410,00 zł, październik 2020 r. w wysokości 104.581,00 zł, listopad 2020 r. w wysokości 145.130,00, grudzień 2020 r. w wysokości 96.522,00 zł, luty 2021 r. w wysokości 66.866,00 zł, marzec 2021 r. w wysokości 41.714,00 zł, kwiecień 2021 r. w wysokości 29.471,00 zł oraz umorzył postępowanie podatkowe za styczeń 2021 r., jako bezprzedmiotowe. W wyniku rozpoznania odwołania od ww. decyzji organu I instancji z dnia 12 lutego 2025 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wskazaną na wstępie decyzją, utrzymał zapadłe orzeczenie w mocy. W zakresie ustaleń dotyczących faktur na których jako wystawca wskazana jest firma E, NIP [...], ul. [...], ..-... G., organ podniósł, że w okresie styczeń - grudzień 2020 r., w plikach JPK, skarżący wykazał 129 faktur, na łączną wartość netto 2.421.681,75 zł, VAT 556.986,80 zł, na których jako wystawca wskazana jest ww. firma, a przedmiot sprzedaży określono jako: usługi przeszycia, krojenia, konfekcjonowania odzieży (w tym ochronnej). Podatek wynikający z przedmiotowych faktur, został przez stronę odliczony w deklaracjach VAT. Wartość odliczonego podatku VAT od przedmiotowych faktur stanowiło 97,42% podatku naliczonego, odliczonego przez stronę w tym okresie. DIAS podkreślił, że szczegółowy opis ustaleń w zakresie ww. podmiotu znajduje się na str. 23-72 decyzji organu I instancji z dnia 12 lutego 2025 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ ustalił, że E. S. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, natomiast wystawione przez nią faktury sprzedaży nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (co zostało stwierdzone również w ramach kontroli podatkowej, przeprowadzonej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna), o czym świadczą takie okoliczności jak: - brak rzeczywistego adresu rejestracyjnego i prowadzenia działalności gospodarczej w miejscowości G. przy ul. [...]. Właścicielka nieruchomości położonej pod tym adresem zeznała, że nie wynajmowała tej nieruchomości; - brak prawa do podnajmowania pomieszczenia położonego w Ł. przy ul. [...] (adres wskazywany przez E. S. na wystawianych fakturach). Przeprowadzone oględziny wykazały, że adres ten nie istnieje. Natomiast z informacji przekazanych przez właściciela budynku położonego w Ł. przy ul. [...] wynika, że ww. podmiot nigdy nie wynajmował lokalu firmie E; - brak miejsca do przechowywania towarów (na wystawianych przez E. S. fakturach widniały duże ilości maseczek i rękawiczek ochronnych, których przechowywanie wymagałoby pomieszczeń magazynowych lub innego zaplecza lokalowego); - brak pracowników (część faktur miała dokumentować udostępnienie pracowników). Wykonanie usług szycia oraz ich skala wymagałyby zatrudnienia dużej ilości pracowników; - brak środków transportu (w tym wynajmowanych, brak zakupu usług transportu), którymi mógłby być przewożony towar; - brak zaplecza technicznego, w tym parku maszynowego, niezbędnego do wykonywania usług szycia; - brak zakupu towarów i usług, mogących być przedmiotem dalszej odsprzedaży. E. S. nie przedłożyła żadnych faktur zakupu, które wykazała w plikach JPK, a podmioty, wskazane jako wystawcy tych faktur, nie potwierdziły transakcji, nie wykazały faktur w swoich plikach JPK oraz oświadczyły, że nie współpracowały z firmą E. S.. Ponadto, E. S., nie wykazała w plikach JPK, faktur kosztowych, które mogłyby potwierdzić prowadzenie działalności gospodarczej, np. usługi telefoniczne, najem lokali i samochodów, koszty eksploatacyjne związane z ich użytkowaniem itp.; - co do zasady, płatności gotówkowe (informacje wynikające z faktur). Natomiast z analizy przepływów na kontach bankowych należących do E. S. wynika, że w przypadku sporadycznych płatności przelewem, wypłaty z rachunku bankowego następowały gotówkowo w tym samym dniu co wpływy, bądź też w dniu wpływu dokonywane były przelewy na rachunek T. S. lub na inny rachunek osobisty prowadzony na rzecz E. S.; - różna szata graficzna wystawionych przez E. S. faktury, np. niespójna i podwójna numeracja; - firma E została wykreślona z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP z dniem 18 grudnia 2020 r. Natomiast z dniem 17 grudnia 2020 r. zaprzestała wykonywać działalność gospodarczą (informacja wskazana w CEIDG), tj. w dniu, kiedy skarżący posłużył się fakturą, na której wskazana jest jako wystawca ta firma. Organ I instancji podjął próbę przesłuchania skarżącego w charakterze strony, celem wyjaśnienia okoliczności prowadzenia działalności gospodarczej (pismo z 4 maja 2022 r.), jednak nie stawił się on na przesłuchanie. Ze złożonych natomiast przez stronę wyjaśnień w dniu 26 stycznia 2021 r. oraz zeznań z dnia 9 marca 2022 r., w zakresie nawiązania współpracy z firmą E wynika, że: skarżący współpracę nawiązał na przełomie 2019/2020 r.; zadzwoniła do strony - E. S. i zapytała, czy skarżący podzleca pracę poza swój zakład i czy wydaje towar do przeszycia; skarżący współpracował głównie z T. S., który według wpisu w CEIDG był pełnomocnikiem firmy E. S.. Stronie wydawało się, że osoby te trafiły z ogłoszenia w gazecie lokalnej; skarżący zna osobiście E. S. ale są to tylko relacje biznesowe (zeznanie z 9 marca 2022 r.); w zakresie weryfikacji firmy E. S. przed rozpoczęciem współpracy, skarżący zeznał cyt.: Nie robi się takich rzeczy, jeżeli ktoś przyjeżdża po pracę, robi ją dobrze, to zleca się ją dalej. Nikt się nad takim czymś nie zastanawia. Jeżeli człowiek wystawia fakturę i jest czynnym płatnikiem, to wszystko jest dobrze. Jest taka strona rządowa, na której się to sprawdza. Ja sprawdziłem tę firmę, ale nie wiem czy mam na to potwierdzenie, wydruk tego raportu. Do tej pory nie weryfikuje tego w żaden sposób, nikt nie zaczyna tego typu kwestii na początku współpracy. Jeżeli ktoś wykonuje swoją pracę dobrze, to ją wykonuje. Nie sprawdzam, czy on jest oszustem. Jeżeli ktoś jest chętny, chce przyjść do pracy, zapraszam, pokazuje co jest do pracy. Podzlecanie wynika z tego, że nie ma ludzi do pracy, gdyby byli chętni, potrafiący dobrze szyć od razu bym ich zatrudnił. Jest coraz mniej osób potrafiących uszyć od A do Z jakiś produkt. Brakuje dobrych krawcowych. Ja mam maszyny, przestrzeń, mógłbym wszystko produkować u siebie, ale nie ma ludzi, dlatego trzeba było szukać kogoś (zeznanie z 9 marca 2022 r.); skarżący nie sprawdzał firmy E. S. w CEIDG oraz nie wie, czy firma ta była sprawdzana jako czynny podatnik VAT (organ zauważył, że w tym samym przesłuchaniu, skarżący zeznał, że sprawdzał firmę E. S. pod kątem czynnego podatnika VAT na dostępnej stronie rządowej); skarżący zaczął współpracę od przeszycia ubrań a później szył głównie odzież medyczną. Otrzymywał zlecenia od A1 sp. z o. o. lub J. P. na kompleksowe przeszycie gotowego wyrobu z materiału lub wykroju powierzonego. Było to przekazywane T. S.. Powierzony surowiec wielokrotnie był magazynowany pod adresem w Ł., [...] i przewożony przez stronę osobiście lub odbierany przez T. S.. Skarżący surowce zawoził na N. (miejsce zamieszkania małżonków S.). Uszyte towary (odzież) były zawsze przywożone przez T. S. na ul. [...], a wyroby medyczne zapakowane w pudła, worki foliowe, były odbierane przez T. S. w różnych miejscach lub u strony na ulicy [...] (protokół przesłuchania strony z 26 stycznia 2021 r.). Skarżący korzystał z materiałów powierzonych, otrzymywał belki materiałów od firmy, dla której szyje, następnie kroił, dołączał metki, przepisy prania, ekspresy i wydawał do przeszycia, a następnie otrzymywał towar gotowy do prasowania (przesłuchanie z 9.03.2022 r.); Płatności w formie gotówki skarżący przekazywał wyłącznie T. S., czasami była obecna E. S.. Pieniądze były przekazywane u strony na ul. [...] lub u T. S. pod adresem: G. albo też na stacji benzynowej przy M. - po drodze, gdzie skarżący jechał z towarem. Organ na str. 8-10 uzasadnienia wymienił kwestie w których złożone przez skarżącego wyjaśnienia oraz zeznania są sprzeczne i wzajemnie się wykluczają. Zaznaczył następnie, że w postępowaniu przeprowadzonym wobec strony, na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym również materiałów włączonych do akt sprawy, zeznań świadków ustalono, że odliczone przez skarżącego faktury w 2020 r., na których jako wystawca wskazana jest E, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Natomiast całokształt okoliczności faktycznych świadczy o tym, że skarżący miał świadomość nieprawidłowego charakteru opisanych transakcji i przyjął do rozliczenia faktury dokumentujące czynności niedokonane, celem zmniejszenia obciążeń podatkowych, tj. odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, o czym świadczą okoliczności jak: - brak sprawdzenia możliwości wykonania usług wskazanych na zakwestionowanych fakturach, tj. czy podmiot dysponował zapleczem logistycznym, magazynowym i personalnym do wykonywania tych czynności; - w większości faktur jako formę płatności wskazano gotówkę, z zamieszczoną adnotacją - zapłacono. Zgodnie z wyjaśnieniami strony, informacja taka znajdowała się na fakturze w momencie jej odbioru od T. S., tj. przed przekazaniem należności. Do faktur tych nie wystawiono dowodów KP oraz w przypadku strony - dowodów KW. - przyjmowanie kilku faktur dziennie, obejmujących takie same usługi; - nawiązanie współpracy z firmą E. S. miało odbyć się przypadkowo. W przedłożonej przez stronę umowie o współpracy z 5 stycznia 2020 r., brakuje podstawowych informacji w zakresie możliwości zgłaszania oraz reklamowania wad i sposobu ich usunięcia, czy też sposobu rozwiązania umowy, co świadczy, że celem jej sporządzenia nie było ustalenie faktycznych warunków współpracy i zabezpieczenie stron umowy, a miała ona jedynie uwiarygodnić rzekomą współpracę; - przyjęcie na podstawie oświadczenia państwa S. o możliwości wykonania zleconych prac, podczas gdy skarżący wielokrotnie wskazywał na problemy na rynku pracy z wykwalifikowanymi szwaczkami i nie zweryfikował kontrahenta w zakresie minimalnym, choćby pod kątem adresu prowadzenia działalności gospodarczej, który de facto był fikcyjny; - składanie przez stronę wyjaśnień wzajemnie wykluczających się odnośnie: współpracy, płatności, prowadzenia działalności gospodarczej, weryfikacji, miejsca przekazywania materiałów; - analiza przepływów środków pieniężnych na kontach bankowych skarżącego i E. S. wskazuje, że skarżący dokonywał płatności wskazując w treści przelewu numer faktury, której dotyczy płatność, a także czy płatność dotyczy części faktury. Wszystkie wpływy środków pieniężnych na konto gospodarcze firmy E, E. S. przelewała w tym samym dniu lub następnym na swoje konto osobiste w pełnej wysokości lub pozostawiała na koncie gospodarczym drobne kwoty, a następnie z konta osobistego przelewała środki na konto osobiste strony. Organ podkreślił, że wszystkie operacje odbywały się w tym samym banku, co oznacza, że przelane środki pieniężne były dostępne na zasilanym koncie w tym samym dniu. W ocenie organu, wyjaśnienia skarżącego, że zwrócone przez E. S. środki pieniężne skarżący wypłacał w banku po to, aby je przekazywać E. S. w formie gotówkowej są irracjonalne. W zakresie ustaleń dotyczących faktur na których jako wystawca wskazana jest firma P sp. z o.o., NIP [...], ul. [...], ..-... Ł. organ stwierdził, że w okresie od lutego do kwietnia 2021 r., w plikach JPK skarżący wykazał 43 faktury zakupu, na łączną wartość netto 357.255,00 zł, VAT 82.168,65 zł, na których jako wystawca wskazany jest ww. podmiot, a przedmiot sprzedaży określono jako: usługi szycia odzieży (pośrednictwo), zgrzewania fartuchów, przepakowywania maseczek. Podatek wynikający z przedmiotowych faktur został przez stronę odliczony w deklaracjach VAT. Wartość odliczonego podatku VAT od przedmiotowych faktur, stanowiło 62,81% podatku naliczonego, odliczonego przez stronę w tym okresie. Organ odwoławczy zaznaczył następnie, że szczegółowy opis ustaleń w zakresie ww. podmiotu znajduje się na str. 72-87, decyzji organu I instancji z dnia 12 lutego 2025 r. W zakresie faktur, na których jako wystawca wskazana została P sp. z o.o. pełnomocnik skarżącego złożył 15 kwietnia 2024 r. wyjaśnienia, z których wynika, że: współpracę z tą spółką skarżący podjął za pośrednictwem P. A.. Osoba ta przedstawiała się jako pracownik i przedstawiciel handlowy spółki. Z tą osoba tą skarżący miał ustalać szczegóły zlecanej usługi, w tym: cenę, sposób płatności, miejsce odbioru przeszytego towaru, którym miała była siedziba spółki P., tj. jak wskazał pełnomocnik skarżącego według danych z KRS: W., ul. [...]. Płatności dokonywane były przelewem, po otrzymaniu faktury oraz odbiorze i weryfikacji prawidłowości wykonania usługi. Skarżący zajmował się osobiście dostarczaniem worków z przygotowanymi materiałami do przeszycia, jak również odbiorem towarów przeszytych, korzystając z należącego do niego samochodu marki TOYOTA PROACE (bus) o numerze rejestracyjnym [...]. W siedzibie spółki skarżący był osobiście. Lokal składał się z części biurowej oraz magazynowej, skąd skarżący odbierał przeszyty towar, wydawany bezpośrednio przez P. A., która jednocześnie wręczała stronie fakturę. W siedzibie spółki, poza P. A., przebywali mężczyźni narodowości hinduskiej, którzy według wiedzy strony - byli również pracownikami spółki; za każdym razem, przy odbiorze przeszytego towaru skarżący weryfikował jakość wykonanej usługi, ponieważ z uwagi na brak ubezpieczania towaru stosował on w ramach współpracy z każdym kontrahentem następujący mechanizm - przy pierwszych zleceniach przeszyć skarżący przekazuje sztukę lub kilka sztuk do przeszycia, aby następnie sprawdzić jakość wykonania usługi - na potwierdzenie przekazania sztuki lub kilku sztuk towaru jest wystawiany dokument WZ. Następnie, jeżeli jakość wykonania usług jest zadowalająca, skarżący ma przekazywać dalszą część towaru do przeszycia. W dniu odbioru towaru, jak również przez kolejne dwa dni, skarżący ma sprawdzać partię przekazanego jemu towaru i jeżeli nie ma nieprawidłowości, wówczas dokonuje płatności w formie przelewu bankowego, a jeżeli wychwyci błędy w przeszyciu, to towar zwraca do poprawy. Spółka P w czasie dokonywania transakcji widniała w rejestrze podatników VAT, jako podatnik VAT czynny, co jednocześnie przy sprawdzeniu siedziby tego podmiotu, miało świadczyć o prawidłowej jego weryfikacji. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ ustalił, że spółka P., nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, natomiast wystawione przez nią faktury sprzedaży nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co zostało również stwierdzone w kontroli podatkowej, przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach, a także na podstawie dowodów przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, o czym świadczą okoliczności: - spółka P wskazała adresy siedziby: w okresie od 9 września 2020 r. do 16 lutego 2021 r. - w Ł., przy ul. [...], lok. [...], od 16 lutego 2021 r. do 7 września 2021 r.- w Ł. przy ul. [...] lok. [...], natomiast od 7 września 2021 r. - w W. przy ul. [...]. Spółka P bezprawnie posługiwała się adresem siedziby w Ł. przy ul. [...], lok. [...] - biuro wirtualne, w wyniku czego NUS Łódź- Śródmieście decyzją z 10 czerwca 2021 r. - uchylił numer identyfikacji podatkowej spółki; - brak kontaktu ze spółką P pod adresem siedziby w W. przy ul. [...]. Właściciel nieruchomości poinformował, że umowa z tą firmą wygasła i od marca 2022 r., lokal wynajęty jest innemu podmiotowi (umowa najmu lokalu zawarta została 1 marca 2021 r., natomiast jej wypowiedzenie nastąpiło 31 stycznia 2022 r.); - upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej wobec spółki, doręczone zostało prezesowi zarządu spółki P – K. K., pod adresem jego pobytu w domu opieki społecznej, gdzie przebywał od 6 października 2021 r.; - prokurentem Spółki był V. P., który w piśmie z 28 października 2022 r. oświadczył, cyt.: Informuję, że nie mam nic wspólnego ze spółką P Sp. z o.o. Moje dane w KRS są poprawne, jednakże nie wiem w jaki sposób doszło do ich wpisania do rejestru. Nie znam K. K. (prezesa), ani tej spółki. Nie mam nic wspólnego z tą spółką, a o jej istnieniu dowiedziałem się dopiero po otrzymaniu pisma...; - w toku kontroli ustalono, że spółka P posłużyła się fakturami zakupu wystawionym przez nierzetelne podmioty, tj.: A sp. z o.o i S sp. z o.o., M sp. z o.o., P1 sp. z o.o.; - E. K., która prowadziła dokumentację Spółki Poświadczyła, że umowę zawartą 1 kwietnia 2021 r. z tą firmą wypowiedziała 30 listopada 2021 r., z uwagi na brak podstawowych danych do prawidłowego księgowania dokumentów oraz złą współpracę. Nigdy nie widziała K. K. - prezesa Spółki P. Dokumenty księgowe dostarczał pracownik spółki - Ł. G. . Dokumenty spółki odebrała 4 stycznia 2022 r. - P. A.; - spółka P zatrudniała jednego pracownika – Ł. G.; przesłuchany 11 kwietnia 2024 r., w charakterze świadka zeznał, że rozpoczął pracę w spółce P w maju 2021 r., jako przedstawiciel handlowy i tym głównie miał się zajmować. W biurze, które należało do spółki przebywali różni ludzie (Hindusi i Polacy). W magazynie znajdowały się palety z materiałami i jakieś worki, w których mogły być skrojone tkaniny. Nie wiedział, kto był właścicielem towarów znajdujących się w magazynie. Świadek nie znał skarżącego i nie miał żadnej wiedzy odnośnie usług, które miałyby być świadczone przez spółkę P na rzecz firmy skarżącego. Świadek nie miał wiedzy, czy spółka posiadała jakieś maszyny lub urządzenia służące do szycia, zgrzewania lub konfekcjonowania. Według świadka, firma P miała działać jako hurtownia tkanin. - z umowy najmu lokalu w W. przy ul. [...], zawartej 11 marca 2021 r. pomiędzy A. K. - wynajmującym, a spółką P- najemcą wynika, że najemca miał użytkować lokal do celów handlowych - hurtownia dzianin. Umowa najmu została wypowiedziana przez najemcę z dniem 31 stycznia 2022 r.; - spółka P nie dokonała odliczeń faktur kosztowych dotyczących wynajmowanego lokalu, a także innych faktur kosztowych, które świadczyłyby o faktycznym prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej, np. koszty: usług telefonicznych, wynajmu samochodów, zakupu paliwa, opłat leasingowych, zakupu środków trwałych czy wyposażenia, środków czystości czy też materiałów biurowych; - wskazany w KRS prezes zarządu oraz wspólnik spółki P- K. K. był tzw. słupem. Nie wykonywał żadnych czynności i nie podejmował żadnych decyzji w spółce. Przesłuchany 26 listopada 2024 r. w charakterze świadka zeznał, że nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Po okazaniu świadkowi wydruku danych z KRS świadek zeznał, że P. A. poprosiła, żeby był prezesem tej spółki. Za firmowanie tej spółki - P. A. oraz Hindus płacili świadkowi 1.000 zł miesięcznie. Według jego wiedzy, spółka szyła jakieś ubrania, ale nie widział w jaki sposób (nie widział maszyn). Świadek przebywał w zakładzie karnym łącznie 33 lata. Kolega świadka zapoznał go z P. A.. Świadek nie wiedział kto wystawiał w spółce faktury, kto kontaktował się z klientami. Nie zawierał umowy na najem lokalu położonego w W. przy ul. [...] (ale po okazaniu umowy potwierdził, że znajduje się tam jego podpis). Nie potwierdził, aby wysyłał e-maila do właściciela tej nieruchomości w sprawie wypowiedzenia umowy. Świadek nie kontaktował ani też nie rozmawiał ze skarżącym. W postępowaniu przeprowadzonym wobec skarżącego, na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym również materiałów włączonych do akt sprawy, zeznań świadków ustalono, że odliczone przez stronę faktury, na których jako wystawcę wskazano P sp. z o.o., nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Natomiast całokształt okoliczności faktycznych świadczy o tym, że skarżący miał świadomość nieprawidłowego charakteru opisanych transakcji i przyjął do rozliczenia faktury dokumentujące czynności niedokonane, celem zmniejszenia obciążeń podatkowych, tj odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, o czym świadczą wskazane okoliczności: - w większości faktur jako formę płatności wskazano gotówkę (na kilku fakturach wskazane przelew, z terminem płatności około 60 dni od daty wystawienia faktury); - brak sprawdzenia możliwości wykonania usług wskazanych na zakwestionowanych fakturach, tj. czy podmiot dysponował zapleczem logistycznym, magazynowym i personalnym do wykonywania tych czynności. Pomimo wyjaśnień skarżącego, iż był on w siedzibie spółki P, to wynajmujący spółce ten lokal wyjaśnił, że wynajmował go do celów prowadzenia hurtowni dzianin; - nawiązanie współpracy ze spółką miało odbyć się przypadkowo z pracownikiem tej spółki; - brak osobistego kontaktu z osobami zarządzającymi spółką, natomiast kontakt miał odbywać się z pracownikiem tej spółki; - adres w W. przy ul. [...] - pod który skarżący miał zawozić materiały dc przeszycia (zgodnie z wyjaśnieniami strony) został udostępniony spółce P dopiero od 1 kwietnia 2021 r., dlatego skarżący nie mógł odbierać pod tym adresem faktur wystawionych za okres od lutego do marca 2021 r.; - skarżący nie dokonał weryfikacji historii gospodarczej spółki P, tj.: kiedy powstała (to nowopowstały podmiot wpisany do KRS we wrześniu 2020 r.), czy miała innych kontrahentów. W zakresie ustaleń dotyczących faktur na których jako wystawca wskazana jest firma A sp. z o.o., NIP [...], ul. [...], ..-... Ł., organ stwierdził, że w okresie od lutego do marca 2021 r., w plikach JPK skarżący wykazał - 23 faktury zakupu, na łączną wartość netto 108.990,00 zł, VAT 25.067,70 zł, na których jako wystawca wskazany jest ww. podmiot, a przedmiot sprzedaży określono jako: usługi przepakowywania (pośrednictwo) przepakowywania kombinezonów (pośrednictwo). Podatek wynikający z przedmiotowych faktur został przez stronę odliczony w deklaracjach VAT Wartość odliczonego podatku VAT od przedmiotowych faktur, stanowiło 24,71 % podatku naliczonego, odliczonego przez skarżącego w tym okresie. Organ odwoławczy wskazał następnie, że szczegółowy opis ustaleń w zakresie ww. podmiotu znajduje się na str. 88-103, decyzji organu I instancji z dnia 12 lutego 2025 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ ustalił, że Asp. z o.o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, natomiast wystawione przez nią faktury sprzedaży nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (co zostało stwierdzone również w ramach kontroli podatkowej, przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie), o czym świadczą niżej wskazane okoliczności: - brak kontaktu ze spółką. Korespondencja wysłana na adres siedziby spółki oraz adres zamieszkania prezesa zarządu spółki - B. K., nie była podejmowana; - z informacji przekazanej przez Szefa Urzędu ds. Cudzoziemców wynika, że osobie B. K., wydano jedną wizę ważną od 20 stycznia 2017 r. do 19 stycznia 2018 r.; - spółka Anie przedłożyła do kontroli dokumentacji podatkowej. Nie złożyła informacji o zaliczkach pobranych i odprowadzonych na rzecz organu podatkowego przez płatnika (pracodawcę) na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT- 4R) za 2021 r.; - umowa najmu pomieszczenia pod adresem Ł., ul. [...], zgłoszonego w KRS jako siedziba Spółki A., obowiązywała w okresie 3 sierpnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r. i dotyczyła tzw. wirtualnego biura w zakresie odbioru korespondencji i udostępnienia powierzchni do spotkań. Celem podpisania umowy z wynajmującym, tj. P2 sp. z o.o - B. K. przyszedł z P.A.. Korespondencję również odbierał w towarzystwie P. A. (wyjaśnienia P. T.). Przy czynnościach oględzin ww. lokalu (wynajmowanego Spółce A.), obecny P. T., prokurent spółki P2, wskazał pomieszczenie, z którego mogła korzystać ww. spółka (jak i inni wynajmujący powierzchnie biurowe), dla celów spotkań, np. z klientami. Spółka nie korzystała z tego wspólnego pomieszczenia. W lokalu, w przeznaczonej dla spółki A szufladzie przechowywano jedynie bieżącą korespondencję; - na podstawie umowy najmu zawartej 10 lipca 2020 r. z J. C., reprezentującym spółkę S2 s.c., spółka wynajmowała w okresie od września 2020 r. do maja 2021 r., kontener magazynowy nr [...] o powierzchni około 30 m2, znajdujący się w K. przy ul. [...]. Z ww. postanowień umowy wynika, że kontener mógł być używany wyłącznie do przechowywania rzeczy ruchomych, stanowiących własność najemcy natomiast nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej czy też zamieszkania; - umowę na świadczenie usług księgowych spółka A zawarła 14 sierpnia 2020 r. z E. K. - prowadzącą biuro rachunkowe R. w P. (biuro to prowadziło również księgowość P sp. z o.o.). Według wyjaśnień E. K., dokumenty do biura dostarczała P. A., która przedstawiła się jako pracownik ww. spółki. Do rozliczenia otrzymywała wyłącznie faktury, na podstawie, których sporządzała pliki JPK za okres od lipca 2020 r. do marca 2021 r. Nie prowadziła spraw kadrowych spółki i nie posiadała pełnomocnictwa do ZUS. Ponadto nie miała wiedzy odnośnie do posiadanych przez spółkę A środkach trwałych. Nigdy nie widziała prezesa spółki. Dokumenty do biura dostarczała i odbierała P. A.. Współpraca została wypowiedziana przez biuro 31 marca 2021 r., z powodu braku kontaktu z ww. spółką oraz braku podstawowych danych do prawidłowego księgowania dokumentów. Dokumenty związane ze spółką odebrała P. A.. - z przekazanego przez E. K. oświadczenia spółki A wynika, że głównym przedmiotem działalności gospodarczej spółki była sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych, tj. firma kupowała w Polsce i za granicą tkaniny, dzianiny oraz inne wyroby tekstylne, a następnie dokonywała ich odsprzedaży w cenach hurtowych oraz detalicznych; - analiza rachunku bankowego należącego do spółki A wykazała, że w kontrolowanym okresie, tj. od lipca 2020 r. do marca 2021 r., było 365 transakcji. W przypadku wystąpienia w danym dniu wpływów na rachunek, wypłata w całości tych kwot z rachunku następowała tego samego dnia lub w przeciągu jednego do dwóch dni następnych. Wypłaty następowały w bankomacie, kilkukrotnie tego samego dnia, aż do wypłacenia co do zasady całej kwoty widniejącej na rachunku. Obciążenia na rachunku dotyczyły wyłącznie wypłat z karty w bankomacie lub prowizji bankowych; - w zakresie współpracy z A sp. z o.o., skarżący złożył 11 lipca 2022 r. wyjaśnienia (na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie - do czynności sprawdzających), z których wynika, że: Współpracę ze spółką skarżący nawiązał w C., ale dokładnej daty nie pamiętał. Skarżący kierował się ceną za usługę i tym, że spółka wystawi fakturę za usługę, czego nie chcieli robić inni Po kontakcie telefonicznym skarżący zawoził towar do kontenera znajdującego się w P. (zwykły magazyn). Oddawał do przeszycia odzież damską. Skarżący nie był na ul. [...], ale wszystkie faktury zostały opłacone. Skarżący kontaktował się z cyt. B. (polska wersja jego imienia), Hindus którego poznałem w C, rozmawia po polsku i angielsku, później chyba był Polak, ale nie jestem do końca pewien. Sprawy dot. przeszycia, faktur, płatności, skarżący załatwiał z ww. osobą. Natomiast Polak oddawał skarżącemu uszyty towar, ale nie był on pewien. Dalej skarżący wyjaśnił, że cyt.: ....magazyn to [...], łatwiej trafię na miejsce, wskażę kontener. Wszystkie uszyte towary dalej były sprzedane do moich kontrahentów. Są na to faktury, ale znajdują się w US. Ja zawsze zawoziłem worki z przygotowanym szyciem i zawsze odbierałem uszyty towar. Posiadam auto dostawcze, odbierałem z magazynu i zawoziłem do siebie do firmy, po dalszym konfekcjonowaniu zawoziłem do klientów. Na początku dawałem wzór do odszycia lub kilka sztuk, po sprawdzeniu jakości dawałem partie danego wzoru do szycia, jeżeli jakość i cena zostały ustalone szyliśmy, a gdzie to mnie nie interesuje, ja mam uszyty towar, mam fakturę na wystawioną usługę, opłacam ją. Jeżeli miałem coś jeszcze powtarzaliśmy cykl, czyli odszycie próbne, akceptacja, produkcja, faktura...; - Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie w toku kontroli ustalił, że wykazane przez spółkę A w plikach JPK - faktury dotyczące zakupów są fakturami fikcyjnymi, w tym faktury z okresu luty - marzec 2021 r., gdzie jako ich wystawcę wskazano firmy: I sp. z o.o., NIP [...], T sp. z o.o., NIP [...], G, sp. z o.o., NIP [...], i tak: • I sp. z o.o. została wykreślona 8 października 2021 r. z bazy podatników VAT czynnych, z powodu nieskładania deklaracji VAT. Analiza złożonych przez ww. spółkę plików JPK wykazała, że ostatni plik został złożony za grudzień 2020 r., co oznacza, że faktury odliczone przez A sp. z o.o., w okresie luty - marzec 2021 r., na których jako wystawcę wskazano ww. podmiot, nie zostały przez niego wykazane; • T sp. z o.o. - poinformowała, że w badanym okresie spółka Anie była ich klientem i w związku z tym nie posiada żadnych dokumentów sprzedaży, ani zakupu potwierdzających transakcje ze spółką A Sp. z o.o. W plikach JPK firmy T sp. z o.o. nie stwierdzono żadnych faktur wystawionych dla/lub przez spółkę A; • G sp. z o.o. NIP [...] - prezes zarządu tej spółki poinformował, że spółka nigdy nie miała żadnych relacji i nie zawierała żadnych transakcji ze spółką A. W plikach JPK złożonych przez G sp. z o.o. nie stwierdzono faktur wystawionych dla spółki A; • analiza operacji na rachunkach bankowych należących do spółki A Sp. wykazała, że nie dokonywała ona zapłat za faktury za pośrednictwem rachunków bankowych; • spółka A uczestniczyła w grupie podmiotów, które wprowadzały do obrotu prawnego fikcyjne faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Świadczą o tym okoliczności odbiegające od typowych zachowań towarzyszących prowadzeniu działalności gospodarczej, tj. nie ustalono żadnych środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, brak pracowników, brak zakupu towarów, natomiast wykazani przez ww. spółkę w plikach JPK dostawcy towarów - nie potwierdzili z nią transakcji. W toku postępowania podatkowego pełnomocnik skarżącego, pismem z 11 kwietnia 2024 r. złożył wyjaśnienia w zakresie współpracy ze spółką A, z których wynika, że: współpracę z tym podmiotem skarżący nawiązał w C. Spółka oferowała pośrednictwo w przeszyciu towaru a osoba ją reprezentująca, tj. prezes zarządu spółki - B. K. wskazywał, że zna firmy, które się tym zajmą. Kontakt z tym podmiotem odbywał się bezpośrednio z prezesem tej spółki telefonicznie a następnie skarżący zawoził wcześniej przygotowany do przeszycia towar do kontenera/ magazynu znajdującego się w K. przy ul. [...] (adres wskazany jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej spółki A). Uszyty towar wraz z fakturą był przekazywany skarżącemu przez pracownika spółki. Koszty transportu ponosił skarżący osobiście samochodem będącym jego własnością, tj. TOYOTA PROACE, nr rej. [...]. Skarżący sprawdził, że spółka A widniała w rejestrze jako czynny podatnik VAT. W postępowaniu przeprowadzonym wobec skarżącego, na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym również materiałów włączonych do akt sprawy, zeznań świadków organ ustalił, że odliczone przez stronę faktury, na których jako wystawcę wskazano A sp. z o.o., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Natomiast całokształt okoliczności faktycznych świadczy o tym, że skarżący miał świadomość nieprawidłowego charakteru opisanych transakcji i przyjął do rozliczenia faktury dokumentujące czynności niedokonane, celem zmniejszenia obciążeń podatkowych, tj. odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, o czym świadczą niżej wskazane okoliczności: - gotówkowa forma płatności. Wyjaśnienia skarżącego o dokonywaniu płatności przelewem nie są wiarygodne, o czym świadczy fakt, że nie stwierdzono przelewów wychodzących z konta skarżącego na konto spółki A oraz z uwagi na przedłożone przez stronę dokumenty KP; - brak sprawdzenia możliwości wykonania usług wskazanych na zakwestionowanych fakturach, tj. czy podmiot dysponował zapleczem logistycznym, magazynowym i personalnym do wykonywania tych czynności; - nawiązanie współpracy w C, a towar miał być zawożony do kontenera, gdzie skarżący nie sprawdzał, czy znajdowały się tam park maszynowy oraz pracownicy, pomimo, iż był to nowy podmiot, z którym skarżący podjął współpracę; - skarżący nie dokonał weryfikacji historii gospodarczej spółki A, tj.: czy miała innych kontrahentów, jaki jest jej przedmiot działalności - z KRS wynika, iż spółka ta zajmowała się m.in. sprzedażą hurtową wyrobów tekstylnych, magazynowaniem i działalnością usługową wspomagającą transport - a więc nie taką działalnością, która wynikałaby z faktur. Z kolei, w zakresie faktur, na których jako wystawca wskazana jest firma S sp. z o.o., NIP [...], ul. [...], ..-... Ł. organ wskazał, że w kwietniu 2021 r., w plikach JPK skarżący wykazał 8 faktur zakupu, na łączną wartość netto 69.242,00 zł, VAT 15.925,66 zł, na których jako wystawca wskazany jest ww. podmiot, a przedmiot sprzedaży określono jako: usługi szycia odzieży (pośrednictwo) Podatek wynikający z przedmiotowych faktur został przez stronę odliczony w deklaracjach VAT. Wartość odliczonego podatku VAT od przedmiotowych faktur, stanowiło 54,22 % podatku naliczonego, odliczonego przez stronę w tym okresie. Na wszystkich fakturach jako formę płatności wskazano gotówkę. Do faktur nie załączono dowodów KP. DIAS podkreślił następnie, że szczegółowy opis ustaleń w zakresie ww. podmiotu znajduje się na str. 103-112, decyzji organu I instancji z dnia 12 lutego 2025 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ ustalił, że S sp. z o.o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, natomiast wystawione przez nią faktury sprzedaży nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (co zostało stwierdzone również w ramach kontroli podatkowej, przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach), o czym świadcz wskazane okoliczności: - brak kontaktu ze spółką, adres zamieszkania prezesa zarządu Spółki S - D. M.to hotel robotniczy. Osoba ta to Nepalczyk, który posiadał kartę stałego pobytu w Polsce. Osoba ta wyjaśniła, że nie jest prezesem zarządu spółki S, ale podpisywała kiedyś jakiś dokument; - spółka nie przedłożyła do kontroli żadnych dokumentów; - pod wskazanym w KRS adresem siedziby spółki, tj. K., ul. [...], spółka miała wynająć kontener magazynowy (umowa najmu z 19 maja 2021 r.). Właściciel nieruchomości poinformował, że kontakt z przedstawicielem Spółki S był sporadyczny, a od lutego 2022 r. ustał całkowicie. W związku z tym, że spółka przestała regulować należności wynikające z najmu, umowa została rozwiązana 23 marca 2022 r.; - E. K. prowadząca Biuro Rachunkowe R w P. oświadczyła, że 1 kwietnia 2021 r. podpisała ze spółką S umowę o świadczeniu usług księgowych Nigdy nie widziała prezesa zarządu Spółki. Dokumenty do biura dostarczała i odbierała P. A., które były również przez nią podpisane. Umowa została wypowiedziana przez biuro rachunkowe z powodu na złą współpracę, tj. brak kontaktu oraz brak podstawowych danych do prawidłowego księgowania dokumentów; - spółka S Sp. z o.o. w 2021 r., miała zatrudniać 1 osobę – P. A.. - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pabianicach stwierdził, że spółce S nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w deklaracjach VAT-7 za okres od kwietnia 2021 r. do października 2021 r. Ponadto, wykazani przez spółkę S w pliku JPK za kwiecień 2021 r. - dostawcy, tj. I Sp. z o.o., NIP [...] oraz T sp. z o.o., NIP [...] - nie wykazali sprzedaży na rzecz S Sp. z o.o.; - według baz adresowych organów podatkowych w kwietniu 2021 r., spółka S posiadała następujące adresy: rejestracyjny: Ł., ul. [...] (wirtualne biuro) ważny od 21 kwietnia 2021 r., do korespondencji: Ł., ul. [...] (wirtualne biuro) od 19 października 2020 r. i do prowadzenia działalności gospodarczej: Ł., ul. [...] (wirtualne biuro) od 19 października 2020 r.; - spółka S zgodnie z przedmiotem sprzedaży widniejącym na fakturach, miała świadczyć dla skarżącego wyłącznie usługi pośrednictwa w szyciu towarów. Był to kontrahent strony, który miał zajmować się wyłącznie pośrednictwem, a nie bezpośrednim świadczeniem usług szycia. Organ zauważył, że z rejestru sprzedaży spółki S za kwiecień 2021 r. wynika, że głównym odbiorcą faktur wystawianych przez tę spółkę w tym okresie była firma P sp. z o.o. (co stanowi 49,36% udział w całości sprzedaży), która także w kwietniu 2021 r. miała świadczyć dla skarżącego usługi pośrednictwa; - przesłuchany 26 listopada 2024 r. w charakterze świadka – K. K. (z informacji wskazanych w KRS- prokurent S sp. z o.o.) zeznał, że nie wie, dlaczego jego dane widnieją w KRS oraz dodał, że cyt.: Pani P. mnie oszukała. Nazwa S sp. z o.o. nic świadkowi nie mówiła. Zeznał również, że nie posiada żadnego doświadczenia w pełnieniu funkcji prezesa w spółkach kapitałowych. W toku postępowania podatkowego, pełnomocnik skarżącego pismem z dnia 11 kwietnia 2024 r. złożył wyjaśnienia w zakresie współpracy ze Spółką S, z których wynika, że: nawiązał współpracę ze spółką za pośrednictwem P. A., której prokurentem był jednocześnie prezes zarządu P sp. z o.o. – K. K.. P. A. była uprawniona do reprezentacji Spółki S w zakresie kontaktu z klientami i to z tą osobą były ustalane szczegóły usługi, cena oraz sposób płatności. Miejscem odbioru przeszytego towaru miał być lokal położony w G. przy ul. [...]. Według wyjaśnień skarżącego, adres Spółki S, tj. Ł., ul. [...] to adres wirtualny (informacja przekazana przez P. A.). Koszty transportu ponosił skarżący osobiście samochodem będącymi jego własnością. Nadto, skarżący sprawdził, że spółka S widniała w rejestrze jako czynny podatnik VAT. W postępowaniu przeprowadzonym wobec skarżącego, na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym również materiałów włączonych do akt sprawy, zeznań świadków organ uznał, że odliczone przez stronę faktury, na których jako wystawcę wskazano S sp. z o.o., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Natomiast całokształt okoliczności faktycznych świadczy o tym, że skarżący miał świadomość nieprawidłowego charakteru opisanych transakcji i przyjął do rozliczenia faktury dokumentujące czynności niedokonane, celem zmniejszenia obciążeń podatkowych, tj. odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, o czym świadczą niżej wskazane okoliczności: - gotówkowa forma płatności. Wyjaśnienia skarżącego o dokonywaniu płatności przelewem organ uznał za niewiarygodne, o czym świadczy również fakt, że nie stwierdzono przelewów wychodzących z konta strony na konto spółki S; - brak sprawdzenia możliwości wykonania usług wskazanych na zakwestionowanych fakturach, tj. czy podmiot dysponował zapleczem logistycznym, magazynowym i personalnym do wykonywania tych czynności; - brak sprawdzenia adresu spółki. Należy zaznaczyć, iż spółka Snie dysponowała w kwietniu 2021 r., tj. w miesiącu, w którym wystawione miały być faktury na rzecz skarżącego adresem, pod który mógłby on dostarczać i odbierać surowiec; - skarżący nie dokonał weryfikacji historii gospodarczej spółki S, tj.: jaki jest jej przedmiot działalności - z KRS wynika, iż spółka ta zajmowała się m.in. sprzedażą hurtową wyrobów tekstylnych, magazynowaniem i działalnością usługową wspomagającą transport - a więc nie taką działalnością, która wynikałaby z faktur. Biorąc pod uwagę ustalenia w zakresie nabyć od Spółek: P, A oraz S organ ustalił, iż w okresie wystawiania faktur na rzecz skarżącego, ww. spółki nie zatrudniały pracowników, którzy mogliby świadczyć widniejące na posiadanych przez stronę fakturach usługi, a także wykazały nabycia wzajemnie od siebie lub też od innych spółek, które nie deklarowały i nie potwierdziły sprzedaży usług na rzecz dostawców skarżącego. Spółka P wykazała nabycia od firm: A Sp. z o.o., S sp. z o.o. oraz P1 sp. z o.o., a te z kolei wykazały nabycia od: T sp. z o.o., G sp. z o.o. oraz I sp. z o.o. W związku z powyższym, celem powstania wszystkich ww. spółek, nie było rzeczywiste prowadzenie działalności gospodarczej, a ich działania ograniczały się wyłącznie do wystawiania pustych faktur VAT, które nie miały odzwierciedlenia w rzeczywistości, o czym świadczą okoliczności przytoczone przez DIAS na str. 20-22 zaskarżonej decyzji. W prowadzonym postępowaniu organ stwierdził, że jedynym celem wystawionych faktur było umożliwienie odliczenia przez skarżącego wykazanego na nich podatku naliczonego, o czym świadczyły okoliczności przytoczone przez organ na str. 22-23 zaskarżonej decyzji. Biorąc pod uwagę zebrany w sprawie materiał dowodowy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że organ I instancji prawidłowo przyjął, iż faktury VAT, na których jako wystawcy wskazane są firmy: E, P sp. zo.o., A sp. z o.o. oraz S sp. z o.o. - nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dlatego też skarżący nie miał prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego zawartych w przedmiotowych fakturach. Organ podniósł następnie, że zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie podglądem, transakcja musi mieć dokładnie taki przebieg, jaki wynika z treści faktury stanowiącej podstawę odliczeń. Powinna odpowiadać treści operacji gospodarczej, którą dokumentuje, gdyż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego wiąże się nie tylko z faktem posiadania poprawnej pod względem formalnym faktury, lecz także z faktem dokonania nabycia usług. W sytuacji, gdy faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego, w szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury, a więc zawiera dane, które odzwierciedlają czynności, które nie zostały faktycznie dokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi w fakturze, uznać należy, że dokument taki nie stanowi podstawy odliczenia podatku naliczonego, jaki został w nich wykazany, co wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej także: ustawa o VAT). W związku z powyższym, w ocenie organu, skarżący zawyżył podatek naliczony za okresy od stycznia do grudnia 2020 r. oraz od lutego do kwietnia 2021 r. o łączną kwotę 680 148,81 zł. Zakwestionowane transakcje wskazane na spornych fakturach nie miały miejsca w rzeczywistości i były to puste faktury. Dlatego też, DIAS nie podzielił zarzutu pełnomocnika, iż organ naruszył art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez błędna wykładnię i nieuzasadnione niezastosowanie, polegające na odmowie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Odnosząc się do wskazanego przez pełnomocnika w odwołaniu orzecznictwa w zakresie dobrej wiary DIAS wyjaśnił, że organ I instancji zakwestionował prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach, którym nie towarzyszyły żadne czynności, stąd dowodzenie tzw. dobrej wiary jest nieuzasadnione. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że dla możliwości odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego jako podatek naliczony na pustych fakturach kosztowych nie ma znaczenia tzw. dobra wiara podmiotu widniejącego na nich jako nabywca. Nie sposób bowiem przyjąć, że strona odliczając podatek z takiej faktury nie jest świadoma swego nieuczciwego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu takiej faktury nie towarzyszy dostawa towaru czy świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika w kwestii zaniechania weryfikacji i przeszukania miejsca zamieszkania małżonków S., organ odwoławczy wyjaśnił, że sytuacja ta została szczegółowo wyjaśniona w uzasadnieniu skarżonej decyzji organu I instancji. Zaznaczył przy tym, iż nieruchomość, w której mieliby zamieszkiwać i prowadzić działalność wyżej wymienieni nigdy do nich nie należała, natomiast właściciel nieruchomości nie wynajmował jej małżeństwu S.. Odnosząc się natomiast do zarzutu pełnomocnika, dotyczącego braku przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków, o które wnioskował, tj.: E. S., T. S., B. K. oraz P. A. DIAS wyjaśnił, iż organ odniósł się do tej kwestii w postanowieniu o odmowie przeprowadzenia dowodów oraz w skarżonej decyzji. Wobec E. S., T. S., B. K. oraz P. A. organ I instancji podejmował wiele czynności w celu dokonania przesłuchania. Osoby te nie posiadały innych adresów poza nieaktualnymi. Organ w skarżonej decyzji wskazał na zachowania tych osób, które unikają kontaktów z organami podatkowymi. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika skarżącego, który podniósł, że organ I instancji nie wyjaśnił, dlaczego nie przeprowadzi dowodów z przesłuchania w charakterze świadków: E. K., P. T., D. M., twierdząc jedynie, że zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego sprawy DIAS podkreślił, że NUS w postanowieniu o odmowie przeprowadzeniu dowodów z przesłuchania ww. osób, a także w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, szczegółowo wyjaśnił że wskazane we wniosku okoliczności, na które mieliby być przesłuchani świadkowie, nie mają znaczenia dla wyjaśnienia przedmiotowej sprawy. Dodatkowo, na str.36-38 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy ustosunkował się do wniosku pełnomocnika wskazującego na okoliczności, które winny być wyjaśnione na rozprawie, w postaci przesłuchania ww. świadków. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy, w zakresie spornych kwestii, nie budzą wątpliwości. Uznał, że wnioski, jakie wyprowadzone zostały w sprawie z treści zebranego materiału dowodowego są logiczne i pozostają w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacją prawną. Decyzja organu I instancji została wydana w wyniku prawidłowo i kompleksowo przeprowadzonego postępowania podatkowego. Dokonana ocena posiadanych i zgromadzonych dowodów nie nosi zaś znamion dowolności. W omawianej sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a przeprowadzone postępowanie w pełni odpowiada wymogom wynikającym z art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej również: O.p.). Od powyższej decyzji skargę wywiódł pełnomocnik skarżącego, który zarzucił jej naruszenie przepisów postępowania, tj.: I. art. 121 oraz 122 w zw. z art. 187 oraz 191 O.p., poprzez; 1. bezzasadne i przedwczesne, gdyż niemające wystarczającego oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, zakwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez E, A sp. z o.o., P sp. z o.o. oraz S sp. z o.o. pomimo, że w toku sprawy organ stwierdził, że doszło do rzeczywistej dostawy towaru; 2. działania organu, który wymaga od podatnika szeregu działań w związku ze sprawdzaniem kontrahenta (w większości te wymagania nie mają racji bytu w związku z brakiem dysponowania przez zwykłego podatnika takimi możliwościami) jednocześnie, gdy sam organ posiadając odpowiednie instrumenty i zaplecze kadrowe, nie podjął żadnych czynności w celu wyjaśnienia wątpliwości zgłaszanych w toku sprawy. Co daje poczucie, iż organ zapomniał, że to organ podatkowy jest gospodarzem postępowania a jego działanie powinno być ukierunkowane na wykonanie wszelkich czynności, aby postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 O.p.); 3. przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, które przejawia się w wybiórczym wyborze i uznaniu za wiarygodne tych wyjaśnień, które odpowiadają z góry postawionej tezie przez organ, jednocześnie nieuwzględnianie wniosków dowodach zgłaszanych w toku postępowania przez stronę, pomimo, że ich brak powoduje powstanie luk w stanie faktycznym, co organ interpretuje na niekorzyść skarżącego; 4. brak rzetelnej oceny stanu faktycznego w oparciu o całokształt zebranego materiału dowodowego, wskutek czego organ w sposób arbitralny zakwestionował prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez E, A sp. z o.o., P sp. z o.o., S sp. z o. o.; 5. Zawierania w uzasadnieniu twierdzeń nieznajdujących poparcia w materiale dowodowym, na przykład na stronie 38 –"niezrozumiały jest zarzut pełnomocnika, iż organ dokonał oceny Pana działań przez pryzmat obecnych realiów, a nie w świetle realiów pandemii, ponieważ postępowanie przeprowadzone wobec Pana w przedmiocie podatku od towarów i usług dotyczyło okresu od 7 stycznia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. Organ wziął pod uwagę realia działania Pana w okresie pandemii z podmiotami wskazanymi w zakwestionowanych przez organ fakturach i stwierdził, iż znacząco odbiegały one od standardów starannego przedsiębiorcy". Podczas, gdy organ (który nie jest specjalistą branży tekstylnej) nie mógł wziąć pod uwagę realiów działania (innych niż własne subiektywne opinie), ze względu na to, że ich nie ustalił, gdyż nie był zainteresowany przeprowadzeniem wnioskowanych dowodów, które takie realia by wskazały; 6. wymaganie od skarżącego przejęcia roli organu podatkowego w weryfikacji kontrahentów, poprzez uzasadnienie decyzji twierdzeniami takimi jak: "miał Pan świadomość nieprawidłowego charakteru opisanych transakcji o czym świadczy: brak sprawdzenia możliwości wykonania usług wskazanych na zakwestionowanych fakturach, tj. czy podmiot dysponował zapleczem logistycznym, magazynowym i personalnym do wykonywania tych czynności" (w momencie braku wzięcia pod uwagę realiów pandemii COVID-19 oraz konsekwencji prawnych w odniesieniu do kontaktów z innymi osobami oraz wymaganiu przeprowadzania nierealnych dla podatnika czynności) oraz fakt, iż podmioty mają wspólny schemat powstania i funkcjonowania, występują między nimi powiązania osobowe, wiążą je te same adresy, ten sam rodzaj działalności oraz to samo rzekome źródło nabycia (informacje, które sam organ uzyskał w wyniku wielu wezwań po kilku latach od zaistnienia transakcji); 7. podkreślaniu, iż "w większości faktur jako formę płatności wskazano gotówkę", przy czym organ po pierwsze nie jest uprawniony do decydowania w jaki sposób Podatnik ma prowadzić swoją działalność, z drugiej strony organ nie zadał sobie trudu sprawdzenia (chociażby przez wnioskowane przeprowadzenie rozprawy), czy nie był to standard w tej branży; 8. zawieraniu w uzasadnieniu twierdzeń dla podparcia tezy obranej przez organ, które jawią się jako kuriozalne, np. "podmioty nie posiadały strony internetowej, która zawierałaby ofertę, reklamę firmy oraz dane kontaktowe", co prowadzi do zadania pytania, czy od teraz każdy przedsiębiorca zawierający umowy z kontrahentem bez witryny internetowej, powinien oczekiwać posądzenia przez organ o złą wiarę, jeśli okaże się, że kontrahent nie działał zgodnie z prawem, dodatkowo takie tezy ponownie zmuszają do postawienia pytania na jakiej podstawie organ podatkowy, uznał się za specjalistę w dziedzinie wyznaczania standardów działania w branży tekstylnej (i czy strona internetowa takim standardem jest); II. art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p., poprzez: 1. brak rzetelnego uzasadnienia decyzji, które choć obszerne, to w przeważającej części powiela ustalenia organu I instancji, w wielu miejscach sprowadza się na dokonywaniu istotnych uproszczeń, ustaleń wyraźnie sprzecznych z treścią zgromadzonych dowodów i ich interpretowaniu na niekorzyść strony. Przeważająca część 41 stron decyzji dotyczy samych kontrahentów strony, zamiast działań strony. Brak zawartego wyjaśnienia, dlaczego organ stwierdza nieuczciwe zachowanie u strony na podstawie działań kontrahentów; 2. pozorne jedynie zbadanie zarzutów wskazanych w odwołaniu, przy jednoczesnym braku odniesienia do dokonanych spostrzeżeń w toku wnioskowanych przez stronę przesłuchań w odniesieniu do sytuacji mojego mocodawcy, np. w związku z przesłuchaniem K. K.. III. art. 188 O.p. w art. 127 O.p. art. 200a § 1 pkt 2 O.p. oraz poprzez: 1. brak wskazania, dlaczego organ nie dał wiary argumentom podnoszonym przez stronę w uzasadnieniu wniosku o przeprowadzenie rozprawy, innym niż "organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania" - co w sytuacji, gdy materiał dowody nie wskazuje na ,,inne dowody" jakimi dysponuje organ, oprócz własnych przekonań, a kwestie które mogłaby wyjaśnić rozprawa, są kwestiami spornymi, które organ rozstrzygnął na niekorzyść mojego mocodawcy, jawi się jako nadużycie prawa, 2. odmowę przeprowadzenia rozprawy postanowieniem o nr 1001-IOV1.4103.23.2025.21.U08.EM z dnia 27 listopada 2025 r., co w związku z faktem, iż mimo pojawienia się rozbieżności w ustalonym przez organ stanie faktycznym, które pojawiły się w związku z brakiem przesłuchania osób wskazanych jako odpowiedzialnych za zawierane transakcje, jawi się jako niezgodne z prawem i świadczy o naruszeniu przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, 3. odmowę przeprowadzenia rozprawy choć jej przedmiotem było wyjaśnienie: czy towar faktycznie istniał, jakie były standardy zawierania umów w branży, jak wyglądały realia prowadzenia działalności w latach 2020-2021, czyli kwestii spornych, 4. zastosowanie przepisu art. 188 O.p., w momencie gdy, przepis ten nie uzasadnia oddalenia wniosku dowodowego strony domagającej się przeprowadzenia dowodów na okoliczności mające znaczenie dla sprawy na tej tylko podstawie, że dotychczas zgromadzony materiał dowodowy, zdaniem organu podatkowego, pozwala mu na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego. Takie rozumienie art. 188 O.p. stanowi przyzwolenie dla organu podatkowego na dowolne selekcjonowanie materiału dowodowego sprawy, przez gromadzenie w ramach tego materiału dowodów niekorzystnych dla strony, z jednoczesnym blokowaniem zgłaszanych przez nią wniosków dowodowych na okoliczności dla niej korzystne, z uzasadnieniem, że te pierwsze pozwalają już organowi na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy. 5. brak odniesienia się do zastrzeżeń wskazanych w piśmie w trybie art. 200 O.p., powielanie twierdzeń zawartych w uzasadnieniu decyzji I instancji, pomimo zgłaszanych w imieniu podatnika uwag. Tym samym stworzenie iluzji możliwości wypowiedzenia się co do materiału dowodowego, gdyż finalnie organ tych zastrzeżeń nie wziął w ogóle pod uwagę, tym samym aktywna postawa strony spotyka się z brakiem jakiegokolwiek działania w toku postępowania mimo sygnalizowanych wątpliwości co do treści akt sprawy, 6. zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania E. S. oraz jej męża T. S., pomimo wielokrotnych wezwań zakończonych skutkiem negatywnym wystosowanych wobec E. S., organ zaprzestał podejmowania prób przesłuchania E. oraz jej męża, pomimo, iż E. S. doręczyła potwierdzenie, iż jej małżonek przebywa pod tym samym adresem co ona, ze względu na zwolnienie lekarskie i sprawowaną opiekę. Oprócz wskazania zasadności w treści odwołania, to w pismach z dnia 31 stycznia 2025 r., 14 stycznia 2025 r., 22 października 2024 r., strona wskazywała na okoliczności uzasadniające konieczność wysłuchania zeznań E. S., a organ się do nich przychylał o czym świadczą wezwania E. S., których organ zaniechał w momencie wielokrotnego niestawiennictwa z jej strony, zamiast skorzystania z instrumentów prawnych którymi dysponuje. Sam organ w zaskarżonej decyzji, stwierdził, iż "zachowanie pani E. S., w tym wskazane przez nią powody braku stawiennictwa (opieka nad mężem, pomimo tego, że już na trzeci dzień po wyznaczonym terminie przesłuchania była w pracy odbierając naszą korespondencję, czy brak możliwości stawienia się w wyznaczonym terminie jej pełnomocnika, choć zeznający w charakterze świadka nie może działać przez pełnomocnika) jednoznacznie dowodzą, że ww. celowo unika wszelkich kontaktów z organami podatkowymi. " Brak wyjaśnień w twierdzenia organu, iż możliwe zeznania E. K., P. T. oraz D. M. nie dają podstaw do podstaw do uzupełnienia nimi materiału dowodowego. Brak jest też wyjaśnienia twierdzenia, iż "Fakty istotne dla sprawy zostały bowiem ustalone w sposób niezbędny dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych" oraz wskazania które fakty organ uznał za istotne a które nie i z jakiego powodu, co doprowadza do sytuacji, iż organ wydał zaskarżoną decyzję, bez istotnych zeznań osób, ze względu na ich brak stawiennictwa, lub w ogóle nie podjął próby wyegzekwowania od nich zeznań, mimo posiadania takiej możliwości na rozprawie, której przeprowadzenia odmówił postanowieniem z dnia 27 listopada 2025 r. 7. ze względu na fakt, iż organ odwoławczy winny jest przeprowadzić w toku postępowania rozprawę z urzędu w II instancji, jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, a w niniejszej sprawie czemu daje wyraz organ w uzasadnieniu decyzji organ wspomina o kwestiach spornych pomiędzy stronę a organem co do stanu faktycznego, tym samym, zaniechanie nie tylko uwzględnienia wniosków dowodowych ale również zaniechanie przeprowadzenia rozprawy, która służyłaby ekonomii procesowej stanowi naruszenie prawa mające wpływ na wynik sprawy albowiem doprowadziło do braku zweryfikowania założeń przedstawianych w decyzji. Pełnomocnik skarżącego zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 5, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, przez niewłaściwe zastosowanie polegającą za uznaniu, że: 1. prawo do odliczenia podatku VAT przez stronę jest uzależnione od przyjętego arbitralnie i uznaniowo przez organ wzorca modelu biznesowego warunkującego spełnienie kryteriów uprawniających do odliczenia podatku VAT oraz, iż to na stronie ciążą wymogi weryfikacyjne kontrahentów wykraczające ponad jej możliwości poznawcze, co jest sprzeczne z wiążącą wykładnią "należytej staranności" Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu, przejawiającą się: 2. pominięciem tego, że oszukańczy charakter transakcji w łańcuchu skarżącej nie wynika z jej własnych dobrowolnych i świadomych transakcji, bowiem strona wykazała iż na etapie zawierania umów, jak potem organ wykazał w toku kontroli, z nieuczciwymi kontrahentami, byli oni czynnymi podatnikami istniejącymi w rejestrach dostępnych stronie, 3. uznaniem, że jedynym celem transakcji strony było uzyskanie nienależnego zwrotu VAT, podczas gdy jej celem było uzyskanie towaru, co też nastąpiło i co sam organ wielokrotnie przyznał, również w wydanej decyzji, bowiem organ na żadnym etapie nie podważył rzeczywistej jego dostawy, 4. uznaniem, że podjęte przez stronę czynności weryfikacyjne okazały się niewystarczające, przy jednoczesnym braku wskazania działań/wzorca zachowań (które stronie w tamtym momencie były dostępne), których podjęcia racjonalnie należało oczekiwać od strony w celu sprawdzenia, czy u jego dostawcy i odbiorcy nie wystąpił nierzetelny podmiot ani w jaki sposób te nieskonkretyzowane działania miały być na tyle istotne, że ich zaniechanie świadczy o braku należytej staranności strony 5. pomimo zgłaszanych zastrzeżeń, oraz wskazywania błędnie zinterpretowanych danych przez organ, brak odniesienia się oraz brak jakiejkolwiek aktywności w kwestii pozyskania wyjaśnień i informacji od kontrahentów, 6. nałożeniem na stronie obowiązku kontroli każdego kontrahenta w celu wykluczenia potencjalnych nieprawidłowości po jego stronie, podczas gdy zgodnie z wykładnią TSUE powinność takiej kontroli spoczywa na podatniku dopiero wtedy, gdy poweźmie wątpliwości co do wiarygodności kontrahenta, czego podstaw nie było, 7. usankcjonowaniu domniemania złej wiary strony, na którą przerzucono obowiązek udowodnienia, że wystarczająco zweryfikowała kontrahentów, podczas gdy to do organów należy wskazanie dowodów wzruszających domniemanie dobrej wiary podatnika, w oparciu o okoliczności weryfikowalne, co skutkowało przypisaniem strony złej wiary w kontaktach z jej kontrahentami, 8. brak wskazania jakie jeszcze realnie możliwe kroki mógłby podjąć mój mocodawca w celu wyeliminowania szans zawarcia stosunków gospodarczych z nieuczciwym kontrahentem, jednocześnie pominięcie kwestii, iż strona korzystała z możliwych i dostępnych środków weryfikacji, takie jak rejestry. Mając na uwadze powyższe, skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji organów podatkowych obu instancji i umorzenie postępowania, alternatywnie uchylenie w całości decyzji organów podatkowych obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów wedle norm przypisanych W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W dniu 6 maja 2026 r. do sądu wpłynęło pismo procesowe strony skarżącej stanowiące uzupełnienie wniesionej skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Oś sporu w rozpoznawanej sprawie koncentruje się nie na tym, czy skarżący dysponował tekstyliami E. S. oraz spółek P, A i S, bo tego nie kwestionują organy podatkowe, lecz na tym czy usługi krojenia, szycia, konfekcjonowania, przepakowywania, klejenia oraz zgrzewania zlecone przez skarżącego były wykonane przez wymienione firmy czy inne, nieustalone podmioty lub osoby. Zatem zakwestionowanie możliwości odliczenia podatku VAT na podstawie faktur mających dokumentować usługi świadczone na rzecz skarżącego przez wymienione firmy nie opierało się na braku tekstyliów poddanych powyższym usługom, lecz na braku danych przemawiających z tym, że usługi te były wykonane przez wystawców faktur. W powyższym sporze należało przyznać rację organom podatkowym. W pierwszym rzędzie zaznaczyć wypada, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym podstawę do odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze, tak co do podmiotów wyszczególnionych na fakturze, jak i przedmiotu transakcji. Z przepisów art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wynika, że podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług między podmiotami w niej określonymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi (por. wyroki NSA: z dnia 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1817/14; z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 412/15 - publ. CBOSA). Jeśli faktura w którymś z ww. aspektów jest nierzetelna, to podatnik dysponujący taką fakturą nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT (vide np. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 8 września 2022r., sygn. akt I SA/Rz 302/22). Aspekt podmiotowy to tożsamość pomiotów występujących na fakturach jako strony transakcji. Jeśli bowiem towar pochodzi od innego podmiotu niż wymieniony na fakturze jako dostawca, to faktura ta nie może stanowić podstawy obniżenia podatku VAT przez nabywcę. W odniesieniu do kluczowego usługodawcy, to jest E. S. godzi się zauważyć, że w gruncie rzeczy nie wiadomo, czy łączyła ją (lub podmiot, który reprezentowała) ze skarżącym pisemna umowa. Zeznania skarżącego są w tym zakresie sprzeczne, gdyż po stwierdzeniu, że takiej umowy nie było, do akt administracyjnych złożył projekt umowy bez podpisu osoby mającej reprezentować E. S.. Organy zakwestionowały ten dokument uznając, że nie stanowi on umownej podstawy współpracy skarżącego z E. S.. Zauważyć wypada, że niezależnie od tego, czy współpraca ta miała oparcie w umowie spisanej czy nie, specyfika branży tekstylnej, a zwłaszcza sytuacja gospodarcza w okresie pandemii Covid 19 nie wykluczała możliwości wykonania przedmiotowych usług na jej rzecz przez kolejnego podwykonawcę. Jednak nie przedstawiła na tę okoliczność żadnych dowodów. W szczególności nie wskazała żadnych faktur zakupu tych usług, zaś podmioty, które zostały wskazane w JPK jako dostawcy, zaprzeczyły dokonywaniu transakcji z E. S.. Tak więc rozważana wyżej okoliczność, którą pominęły organy, musi być uznana jedynie za hipotetyczną. W konsekwencji przyjąć należy, że aby skarżący zachował prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez E. S. przedmiotowe usługi musiałyby być wykonane przez nią we własnym zakresie. To zaś zostało słusznie wykluczone przez organy podatkowe. I tak zważywszy na wielkość usług, które miały być świadczone, tj. łącznie 1.1221.245 sztuk na kwotę prawie 2.421.681,75 zł (podatek VAT 556 986,80 zł) w roku 2020 jest oczywiste, że nie mogły być one wykonane przez E. S. osobiście, a także przy udziale jej męża, lecz przez większą liczbę osób. Tymczasem E. S. w swojej firmie nie zatrudniała pracowników, którzy mogli by wykonać taką ilość prac. Ponadto organy wykazały, że istnieją poważne niejasności co do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez E. S.. Właścicielka nieruchomości przy ul. [...] w miejscowości G. zaprzeczyła by wynajmowała lokal E. S.. Widniejący na fakturach adres Ł., ul. [...], jak ustaliły organy, nie istnieje, zaś właściciel lokalu przy ul. [...] 1 stwierdził, że nigdy nie wynajmował lokalu E S.. Nie potwierdziło się również prowadzenie działalności gospodarczej przez E. S. w lokalu przy ul. [...], które wskazywał skarżący. E. S. nie posiadała też zaplecza magazynowego, środków transportu, a w szczególności maszyn niezbędnych do wykonywania usług szycia. Niezrozumiała i rażąco odbiegająca od profesjonalnego obrotu gospodarczego jest przyjęta praktyka polegająca na regulowaniu należności przez skarżącego za poszczególne faktury przelewem na rachunek firmowy E. S., przekazywanie tych środków przez E. S. na własny rachunek osobisty i przelewanie tych środków na rachunek osobisty skarżącego. Poza tym, sam skarżący podawał sprzeczne dane dotyczące nawiązania kontaktów gospodarczych z E. S. i jej mężem, miejsca prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, miejsc przekazywania towaru, weryfikacji jej firmy i stopnia zażyłości znajomości z państwem S.. W tej sytuacji, zrozumiałe i uzasadnione jest to, że organy podatkowe odmówiły dania wiary jego oświadczeniom. Co równie istotne, organy podjęły próby przesłuchania E. S.. W ramach kontroli podatkowej mimo kilku wysłanych wezwań do stawiennictwa, E. S. nie stawiała się w siedzibie organu. W trakcie wizyty pracowników organu w miejscu zamieszkania świadka, zastano matkę pani E. S., która kontaktowała się telefonicznie z córką, jednak ta odmówiła stawiennictwa. W ocenie sądu, powyższe postępowanie stanowi celowe unikanie złożenia zeznań i uprawnia organu do odstąpienia od przesłuchania świadka. Oceny tej nie zmienia wiadomość mailowa od E. S., która proponowała organowi przesłuchanie zamiast niej jej męża, który wykonywał "wszystkie działania handlowe związane z prowadzeniem działalności". Godzi się podnieść, że gospodarzem sporu na etapie postępowania podatkowego jest organ podatkowy i to organ, a nie świadek decyduje kto, kiedy i w jakim charakterze ma być przesłuchany. Podobnie jako unikanie złożenia zeznań należy ocenić zachowanie E. S. w toku postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie, podczas którego do złożenia zeznań nie skłoniło jej nawet nałożenie kary porządkowej w kwocie 3000 zł. Wymowa powyższych okoliczności wskazuje jednoznacznie, że podmiotem wykonującym usługi uwidocznione na spornych fakturach nie była firma E. S.. Nie istnieje więc wymagana tożsamość pomiotów występujących na fakturach jako strony transakcji. Uprawnia to organy na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT do odmówienia skarżącemu prawa odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jego rzecz przez E. S.. Wskazać należy, że powołany wyżej przepis obejmuje sytuację, w której wykazany w fakturze towar lub usługa istnieją a wystawca faktury nie jest podmiotem będącym wykonawcą czynności wskazanej w tej fakturze i wystawiona przez niego faktura ma posłużyć do popełnienia oszustwa podatkowego. Dotyczy to sytuacji, w których fakturze towarzyszyć będą czynności wskazane w tej fakturę, lecz będą one zrealizowane przez inny podmiot niż wystawca faktury, a transakcja zostanie zrealizowana w warunkach wykluczających możliwość, że podatnik działał w dobrej wierze. W tym przypadku omawiany przepis pełni rolę środka, o którym mowa w art. 273 Dyrektywy 112 – vide : wyroki NSA z dnia 16 grudnia 2025 r., sygn. akt I FSK 331/22 i I FSK 332/22. Myli się zatem organ odwoławczy wywodząc, że usługi wymienione na spornych fakturach nie zostały wykonane, wobec czego dowodzenie dobrej wiary skarżącego jest nieuzasadnione (s. 26-27 zaskarżonej decyzji). Niemniej same organy ustaliły ponad wszelką wątpliwość, szereg okoliczności wskazujących na brak dobrej wiary skarżącego w relacjach gospodarczych z E. S.. Przede wszystkim zauważyć należy, że ustalone w toku postępowania podatkowego okoliczności faktyczne związane z wystawianiem na rzecz skarżącego faktur VAT przez E. S. winny uzasadniać u skarżącego przypuszczenie, że fakturom tym nie towarzyszyło wykonanie rzeczywistych czynności, które zostały na nich uwidocznione. Do okoliczności tych zaliczyć należało wykazanie przez skarżącego zakupów usług od E. S., których wartość była znacząco wyższa od wartości sprzedaży wykazanej za ten sam okres przez E. S., co było wynikiem niewykazania przez E. S. w JPK i deklaracjach VAT znacznej liczby faktur wystawionych na rzecz skarżącego. Ponadto okolicznością taką było dzielenie usług nabywanych w tym samym dniu na kilka takich samych usług o mniejszej wartości jednostkowej, co w oczywisty sposób miało na celu uniknięcie obowiązku zapłaty należności za te usługi w formie bezgotówkowej (okoliczność tę potwierdził też sam skarżący). Unikanie obowiązku zapłaty za usługi w formie bezgotówkowej mogło mieć na celu ukrycie fikcyjnego charakteru tych usług, gdyż w wyniku tych działań można było wykazać dokonywanie płatności gotówką za nabyte usługi, których rzeczywistego charakteru nie można było sprawdzić tak, jak można to sprawdzić przy płatnościach z udziałem banku lub innych instytucji płatniczych. Wykazywanie płatności w gotówce jest jedną z cech charakterystycznych tzw. "pustych faktur" (zob. wyroki NSA: z dnia 24 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 6/08; z dnia 5 listopada 2024 r., sygn. akt I FSK 1642/18; z dnia 17 kwietnia 2025 r., sygn. akt I FSK 2430/21; z dnia 18 września 2025 r., sygn. akt I FSK 1627/22; z dnia 7 listopada 2025 r., sygn. akt I FSK 1917/22; publ. CBOSA). Nawet te faktury, w których jako sposób płatności wskazano przelew miały zostać opłacone w formie gotówkowej. Okoliczność ta świadczy o dążeniu przez skarżącego do wykazywania zakupów udokumentowanych fakturami z gotówkową formą zapłaty. Fikcyjny charakter faktur wystawionych na rzecz skarżącego przez E. S. uzasadniała też okoliczność niewykazania przez nią faktu zatrudniania pracowników. E. S. nie zgłaszała do organów zatrudniania pracowników oraz obowiązku płatnika podatków i składek od wynagrodzeń pracowniczych. Z wartości usług, których nabycie od E. S. wykazał skarżący, wynika, że ich wykonanie wymagało zatrudniania pracowników, na co brak jest dowodów. Sam skarżący nie interesował się tym, w jaki sposób wykonywane miały być usługi, które w rozpoznanej sprawie skarżący miał nabyć od E. S.. Również wskazywanie przez skarżącego różnych przygodnych miejsc, w których miał on odbierać materiały po wykonaniu usług przeszycia (parkingi przy stacjach paliw lub przy restauracji M.) stanowią nietypową okoliczność, która nie występuje w normalnej działalności gospodarczej. Nieruchomość, na której znajdowały się budynki, w których miały być wykonywane usługi wykazane w fakturach wystawionych przez E. S. od 2017 r. nie stanowiła jej własności i własności jej męża, gdyż w postępowaniu egzekucyjnym przysądzono własność tej nieruchomości innej osobie. Nieruchomość ta została zbyta w roku 2019 i zgłoszona jest na niej działalność podmiotu innego niż E. S.. Z plików JPK wynika, że E. S. i ten podmiot nie deklarują transakcji gospodarczych, w których braliby razem udział. Zatem brak jest podstaw do przypuszczenia, że podmiot ten mógł wykonywać usługi nabyte przez skarżącego, jako podwykonawca E. S.. Z zeznań skarżącego wynika, że w czasie kiedy bywał on na tej nieruchomości to widział, że znajdują się tam maszyny służące do szycia tkanin, jednakże skarżący nigdy nie widział pracowników wykonujących na tych maszynach szycie tkanin. Jak twierdził wynikało to z faktu, że na nieruchomości tej bywał w godzinach, w których z reguły nie wykonuje się pracy. Wszystkie wymienione fakty wskazują na to, że wykonanie usług, które zostały wykazane w fakturach wystawionych na rzecz skarżącego przez E. S. nastąpić miało w okolicznościach, które budzą poważne wątpliwości co rzeczywistego wykonania tych usług. Okoliczności te są nietypowe dla normalnej działalności gospodarczej i uzasadniają przypuszczenie, że skarżący uzyskał od E. S. faktury, które w ogóle nie dokumentują rzeczywistych czynności. Powyższe okoliczności wynikające z akt rozpoznawanej sprawy, jak również zaakcentowane w cytowanych wyrokach NSA o sygn. akt I FSK 331/22/ i I FSK 332/22 w sposób jednoznaczny wskazują, że działania skarżącego rażąco odbiegały od wzorca obowiązującej w profesjonalnym obrocie gospodarczym należytej staranności. Z całą oczywistością w powyższych warunkach co najmniej powinien był wiedzieć, że przedmiotowe faktury są nierzetelne podmiotowo. Wobec tego, brak jest podstaw by przypisywać istnienie po jego stronie dobrej wiary, pozwalającej zachować prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podobna ocena dotyczy faktur wystawionych na rzecz skarżącego przez spółkę P. Podmiot ten w okresie od dnia 1 lutego do 15 kwietnia 2021 r. wystawił na rzecz skarżącego 43 faktury na łączną kwotę 357.255 zł plus 82.168,65 zł VAT. Faktury dotyczyły usług szycia różnego rodzaju tekstyliów, konfekcjonowania i zgrzewania 249838 sztuk produktów tekstylnych. Jak wyliczył organ I instancji, średnia ilość produktów poddanych w miesiącu wymieniony usługom wynosiła 99935 sztuk. Jest rzeczą oczywistą, że wykonanie takiej ilości usług wymaga zatrudnienia określonej liczby osób, posiadania określonych maszyn i urządzeń, a także bazy lokalowej, magazynowej i transportowej. Tymczasem jak wynika z ustaleń organów, spółka P zatrudniała od maja 2021 r. jednego pracownika, Ł. G., będącego przedstawicielem spółki. Do jego obowiązków należało "robienie próbników materiałów i chodzeniu z nimi po C" przy czym, jak zeznał, spółka działała jako hurtowania tkanin. Brak jest jakichkolwiek danych, które pozwalałyby przyjąć, że uprzednio, to jest w analizowanym okresie, spółka zatrudniała pracowników, posiadała odpowiednie maszyny, bazę magazynową itp., a przede wszystkim, że wykonywała przedmiotowe usługi. Przeciwnie, poważne wątpliwości dotyczą już samego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Od kwietnia 2021 r. spółka funkcjonowała pod adresem W. ul. [...], przy czym w umowie najmu lokalu określono działalność jako hurtownię tkanin. Uprzednio zaś funkcjonowała pod adresami Ł., ul. [...], lokal [...] i ul. [...] lokal [...] będącymi biurami wirtualnymi, w których prowadzenie działalności gospodarczej było niemożliwe. Tak więc oczywiste jest, że spółka Pnie mogła wykonać przedmiotowych usług we własnym zakresie. Podobnie jak w przypadku firmy E. S., rozważenia wymagałaby kwestia ewentualnego podzlecenia wykonania tych usług przez omawianą spółkę innym podmiotom, lecz możliwość taka nie wynika z danych ustalonych przez organy podatkowe. I tak za luty 2021 r. spółka złożyła zerową deklarację podatku VAT, zaś korekta nie została uwzględniona przez organ. Nie przedstawiła też żadnych dokumentów księgowych dotyczących lutego 2021 r. Za marzec 2021 r. również nie złożyła żadnych dokumentów księgowych oraz wykazała zakupy odmienne (wyższe) od podmiotów, które w swych deklaracjach wskazały sprzedaż na poziomie niższym od spółki. Z kolei za kwiecień 2021 r. wykazała nabycia jedynie od spółki S. Warte odnotowania jest i to, że wspólnikiem i prezesem zarządu spółki P był w analizowanym okresie K. K., osoba przebywająca w zakładzie karnym, a następnie w ośrodku pomocy społecznej, niewykazująca żadnej aktywności gospodarczej. Jak sam zeznał zgodził się firmować własnym nazwiskiem działania spółki za kwotę 1000 zł miesięcznie. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że faktury wystawione na rzecz skarżącego przez spółkę P nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z całą pewnością, spółka ta nie wykonywała usług na rzecz skarżącego. Uprawniało to organy do odmówienie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wnikającego z tych faktur. Z kolei o godzeniu się skarżącego na powyższe nieprawidłowości świadczy najlepiej fakt, że wszelkie ustalenia dotyczące współpracy ze spółką P dokonywał z P. A., to jest osobą niezatrudnioną w spółce i nie mającą żadnych praw do jej reprezentowania. Aby stwierdzić brak podstaw do wstępowania w imieniu spółki przez wymienioną osobę, wystarczyło sprawdzenie danych w dokumentach rejestracyjnych. Brak tego rodzaju weryfikacji ze strony skarżącego uprawnia do stwierdzenia, iż nie zachował należytej staranności w tym zakresie. Nieco odmienna sytuacja występuje w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz skarżącego przez spółkę A. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że spółka ta wykonywała dla niego usługi przeszycia towarów tekstylnych, które po wykonaniu usługi odbierał własnym transportem i regulował należność przelewem bankowym. Tymczasem analiz faktur wystawionych przez wymienioną spółkę na rzecz skarżącego dowodzi, że przedmiotem wszystkich usług było przepakowywanie (konfekcjonowanie (pośrednictwo), zaś płatność następowała gotówką. Występuje zaś zasadnicza rozbieżność między wyjaśnieniami skarżącego i treścią spornych faktur. Zważywszy na znaczną ilość tychże faktur (46 sztuk) oraz fakt, że usłudze poddano 60550 sztuk wyrobów, nie może być mowy o omyłce. Zachodzi zatem niezgodność przedmiotowa między przedmiotem usługi wyszczególnionym na fakturach, a zakresem usług zleconych przez skarżącego. Już z tego powodu organy miały prawo uznać faktury za nierzetelne i niestanowiące podstawy do odliczenia podatku VAT. Dodatkowo, podobnie jak w przypadku omawianych wyżej podmiotów również spółka A nie zatrudniała pracowników, nie posiadała zaplecza maszynowego i lokalowego, które pozwalałyby wykonać przedmiotowe usługi. Ponadto, żadna z trzech spółek, które w lutym i marcu 2021r. miały być dostawcami spółki A nie potwierdziła wykonywania jakichkolwiek usług na rzecz omawianej spółki. Oznacza to, że brak jest dowodów, aby przyjąć, że A Sp. z oo. posłużyła się podwykonawcami w cellu wykonania usług rzekomo zleconych przez skarżącego. Trudno przy tym dowodzić dobrej wiary skarżącego w sytuacji, gdy działalność gospodarcza omawianej spółki miała być prowadzona w kontenerze magazynowym o powierzchni ok. 30 m2, a kontakt ze skarżącym nawiązany i prowadzony był za pośrednictwem P. A., to jest osoby, która jak w przypadku spółki P, nie była zatrudniona także w spółce A. Dodatkowo winna być znana skarżącemu ze spółki P, co również nakazywało zachować szczególną ostrożność. Również zatem i w tym przypadku istniały uzasadnione podstawy do zastosowania wobec skarżącego art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Jak wynika z wyjaśnień samego skarżącego, to właśnie P. A. poleciła mu nawiązanie współpracy ze spółką S, w której była jedyną osobą zatrudnioną. Współpraca ta zaowocowała wystawieniem przez powyższą spółkę 8 faktur w okresie od 8 do 21 kwietnia 2021 r. z tytułu wykonania usług szycia (pośrednictwo) 3358 sztuk tekstyliów na łączną kwotę 69.242 zł. Podatek VAT 15.925,66 zł. Oczywistym jest, że aby wykonać przedmiotowe usługi spółka S winna dysponować zapleczem kadrowym, maszynowym i lokalowym albo nabywać usługi od podwykonawców. Tymczasem, jak wskazano wyżej, jedynym pracownikiem spółki była P. A., zaplecza maszynowego nie ujawniono, działalność prowadzona w kontenerze magazynowym zaś dostawcy nie wykazali sprzedaży na rzecz S. Niezależnie od wszystkiego, występowanie przez P. A. w imieniu wszystkich trzech spółek opisanych wyżej winno wzbudzić szczególnie wzmożoną ostrożność. Jednak skarżący zignorował tak poważny sygnał dając do zrozumienia, że zasadnicze znaczenie ma dla niego wystawienie faktur niezależnie od tego, czy są one rzetelne i dokumentują rzeczywisty przedmiot i podmiot działań. Innymi słowy skarżący dopuszczał możliwość, że otrzymane faktury dokumentują wykonanie usług przez inne podmioty niż wyszczególnione na fakturach a w przypadku spółki A także innych usług, od tych które oczekiwał. Powyższe okoliczności przemawiają także w przypadku faktur wystawionych przez S, za trafnością stanowiska organów o pobawieniu skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Reasumując w odniesieniu do wszystkich zakwestionowanych faktur wystawionych prze omawiane wyżej podmioty stanowisko organów jest uzasadnione. Do odmówienia skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT uprawnia organy treść art. 88 ust. 3a punkt 4 lit. a ustawy o VAT, gdyż wyszczególnione w nich usługi nie zostały wykonane przez wyżej wymienione podmioty. Stąd też zarzuty naruszenia prawa materialnego są bezzasadne. Odnosząc się do treści zarzutów skargi wypada odwołać się do wstępnej części niniejszych rozważań, w której zaakcentowano, że faktura VAT stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający jedynie wówczas, gdy odzwierciedla faktyczne zdarzenie gospodarcze tak co do podmiotów wyszczególnionych jako strony czynności opodatkowanej, jak i przedmiotu tej czynności. Wykazanie prawdziwości podmiotów występujących na fakturze i jej przedmiotu należy do podatnika pragnącego zrealizować swoje prawo do obniżenia podatku VAT. Organy podatkowe są natomiast uprawnione i zobowiązane zarazem do weryfikacji prawdziwości danych zwartych na fakturze. Zgodnie z art. 180 § 1 i art. 181 O.p., mogą to czynić za pomocą wszelkich dostępnych środków, które muszą spełniać jedynie warunek zgodności z prawem. W rozpoznawanej sprawie ustalenia faktyczne dotyczące rzekomych kontrahentów skarżącego w tym zwłaszcza wielkości zakupów i sprzedaży, wielkości zatrudnienia, profilu działalności, władz podmiotu zostały poczynione przede wszystkim w oparciu o dane wynikających z urzędowych rejestrów takich jak KRS to jest baza danych o przedsiębiorstwach działających w Polsce, z którego wynikają oficjalne dane spółek, w tym jego nazwę, adres, NIP, REGON, skład zarządu, sposób reprezentacji oraz najważniejsze dokumenty finansowe. W przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą dane te wynikają z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Również na podstawie stosownych dokumentów, takich jak deklaracje podatkowe, jednolite pliki kontrolne obowiązujące wszystkich czynnych podatników VAT. Zawiera on zarówno samą deklarację podatkową, jak i szczegółową ewidencję zakupu oraz sprzedaży. Dane wynikające z KRS posiadają charakter dokumentów urzędowych i zgodnie z art. 194 § 1 O.p. stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Mają zwiększoną moc dowodową i korzystają z domniemania prawdziwości i wiarygodności. Dane z KRS dotyczące mawianych kontrahentów nie zostały obalone przez stronę skarżącą. Zwalczanie ich za pomocą osobowych środków dowodowych, czego domagała się konsekwentnie w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca jest niemożliwe. Z kolei dane wynikające z jednolitych plików kontrolnych i deklaracji podatkowych nie posiadają waloru dokumentów urzędowych, będąc jedynie dokumentami prywatnymi jako zawierające informacje pochodzące od samych podatników. Jednak zwalczanie ich na podstawie zeznań świadków jest wysoce utrudnione już choćby wobec szczegółowości danych zawartych w omawianych plikach i deklaracjach. W powyższym kontekście stawianie zarzutu oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym i wybiórczo zebranym materiale dowodowym, uznać należy za nieuzasadnione. Wprawdzie, jak wskazano wyżej, organy podjęły próby przesłuchania w charakterze świadka E. S., lecz opisane wyżej okoliczności wskazują na uporczywe unikanie przez nią złożenia zeznań. Ponadto, wymieniony świadek miał być przesłuchany na okoliczność realizowania usług na rzecz skarżącego. Jednak w świetle ustaleń poczynionych przez organy usługi takie zostały wykonane, lecz nie uczyniła tego firma E. S. siłami własnymi lub siłami ewentualnych podwykonawców ale przez inny nieustalony podmiot. Tak więc wnioskowana okoliczność wykonania zlecenia na rzecz skarżącego została ustalona w toku postępowania podatkowego, bez przesłuchania E. S.. Podobna sytuacja dotyczy braku przesłuchania męża E. S., T. S. prowadzącego czynności handlowe ze skarżącym. Jak wskazano wykonanie usług (czynności) nie zostało zakwestionowane, wobec czego przesłuchanie wymienionego świadka nie było niezbędne dla rozstrzygnięci sprawy. Z kolei podobnie jak w przypadku E. S., organ podjął próbę przesłuchania P. A., lecz okazała się ona bezskuteczna. Jednak okoliczności, na które miała być przesłuchania P. A. zostały ustalone na podstawie dostępnych organowi dowodów, w tym zwłaszcza wymienianych wyżej danych z oficjalnych rejestrów i deklaracji podatkowych. Wreszcie, okoliczności w związku z którymi miły być przesłuchiwane pozostałe wnioskowane osoby pozostawało bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Z powyższych względów zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych uznać należy za nieuzasadnione. W toku postępowania zebrano materiał dowodowy wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy. Dokonana ocena dowodów nie przekracza granic wyznaczonych w art. 191 O.p., zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji, choć bardziej lakoniczne niż decyzji I instancji jednak spełnia wymogi art. 210 § 4 O.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, po myśli art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji. mko