I SA/Łd 161/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2026 r. sprawy ze skargi R. M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2026 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.783.2025.3.AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Interpretacją indywidualną z 19 stycznia 2026 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko R. M. w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe. W dniu 14 października 2025 r. wpłynął wniosek R. M. z 26 października 2025r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu. Treść wniosku jest następująca: Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wnioskodawczyni jest komplementariuszem spółki komandytowej, która powstała w następujący sposób: 1. Wnioskodawczyni prowadziła we własnym imieniu działalność gospodarczą pod firmą P R. M., która to działalność w dniu 3 lipca 2017 r. została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka z o.o.") w trybie przepisów art. 584¹-584¹³ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych; 2. następnie Spółka z o.o. została 1 czerwca 2018 r. przekształcona w spółkę komandytową, której Wnioskodawczyni jest komplementariuszem (dalej: "Spółka komandytowa"). Do dnia przekształcenia w Spółkę z o.o. Wnioskodawczyni zgromadziła zyski wypracowane i opodatkowane w trybie art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) dalej: u.p.d.o.f., w ramach dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej we własnym imieniu. W następstwie przekształcenia, zyski te zostały wykazane w pasywach bilansu Spółki z o.o. w pozycji kapitał zapasowy. W wyniku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową, zyski Wnioskodawczyni, które stanowiły kapitał zapasowy Spółki z o.o., zostały wykazane w pasywach bilansu Spółki komandytowej w pozycji kapitał zapasowy. W tej pozycji pasywów bilansu Spółki komandytowej odniesione zostały również zyski Spółki z o.o. wygenerowane za okres od dnia jej wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (wpis przekształcenia) do dnia poprzedzającego wpis do Krajowego Rejestru Sądowego spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki z o.o. W tym stanie rzeczy, Spółka komandytowa w swoim kapitale zapasowym skumulowała następujące zyski: 1. zysk Wnioskodawczyni uzyskany w ramach prowadzonej we własnym imieniu działalności gospodarczej, tj. uzyskany do dnia 2 lipca 2017 r. – dzień poprzedzający wpis do Krajowego Rejestru Sądowego Spółki z o.o. powstałej z przekształcenia tej działalności; 2. zysk Spółki z o.o. uzyskany przez nią za okres od 3 lipca 2017 r. do dnia 31 maja 2018 r. – dzień poprzedzający wpis do Krajowego Rejestru Sądowego Spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki z o.o.; 3. zysk Spółki komandytowej uzyskany za okres od 1 czerwca 2018 r. do 30 kwietnia 2021 r. – tj. do dnia, do którego Spółka komandytowa pozostawała spółką transparentną podatkowo w związku z możliwością stosowania przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) od 1 maja 2021 r.; 4. zysk Spółki komandytowej uzyskany od 1 maja 2021 r. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że zyski wygenerowane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej we własnym imieniu, które zostały zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki z o.o., a następnie na kapitale zapasowym Spółki komandytowej w dniu przekształcenia, zarówno Wnioskodawczyni, jak i spółka komandytowa, są w stanie wyodrębnić z salda całego kapitału zapasowego, tzn. że Wnioskodawczyni jest w stanie udokumentować kwotę zysku wygenerowanego ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nieskonsumowanego wcześniej przez Wnioskodawczynię i w uchwale wspólników Spółki komandytowej o wypłacie na rzecz Wnioskodawczynię zysków oznaczyć, że wypłacony zysk pochodzi z zysku wypracowanego i opodatkowanego w ramach działalności gospodarczej przedsiębiorcy jednoosobowego, którą prowadziła. Po stronie Wnioskodawczyni, z uwagi na przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę komandytową powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, którego podstawą była kwota stanowiąca wartość niepodzielonych zysków w Spółce z o.o. oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce z o.o. Podatek z tego tytułu Strona zapłaciła 20 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości w zakresie ponownego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zysków wypracowanych i już opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej i zaksięgowanych na kapitale zapasowym Spółki z o.o. powstałej z przekształcenia tej działalności gospodarczej, a następie na kapitale zapasowym Spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki z o.o. Wypłata środków stanowiących zysk Wnioskodawczyni wypracowany i niewypłacony w ramach działalności gospodarczej, który w wyniku przekształcenia tej działalności w Spółkę z o.o., a następnie w Spółkę komandytową zasilił kapitały własne tych spółek nie przybierze żadnej szczególnej formy przewidzianej w przepisach prawa handlowego. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie stanowią źródła bezpośredniego uprawnienia Spółki do wypłaty tych środków – art. 584² k.s.h. Spółka komandytowa nie miała takiego obowiązku, lecz w celu zachowania transparentności przepływów pieniężnych ze Spółki komandytowej, wspólnicy tej spółki podjęli uchwałę o wypłacie zysków na rzecz Wnioskodawczyni uzyskanych przez Nią w ramach indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej. Wypłata środków na rzecz Wnioskodawczyni wiązała się z obniżeniem kapitału zapasowego spółki komandytowej. Czynność ta nie miała żadnego szczególnego charakteru, który miałby swoje umocowanie w przepisach Kodeksu spółek handlowych, bowiem Spółka komandytowa wypłaciła Wnioskodawczyni zyski wypracowane przez Wnioskodawczynię w okresie, w którym prowadziła ona indywidualną działalność gospodarczą. Czynność ta nie wpłynęła w żadnym stopniu na uprawnienia Strony, jako komplementariusza Spółki komandytowej, tj. nie wiązała się ze zmniejszeniem ilości albo wartości wkładów w spółce oraz nie wpłynęła na poziom prawa do udziału w zyskach spółki. W zakresie zysku Strony uzyskanego w ramach prowadzonej we własnym imieniu działalności gospodarczej, status Wnioskodawczyni w Spółce nie miał znaczenia, bowiem niezależnie, czy Wnioskodawczyni byłaby komplementariuszem, czy komandytariuszem, zysk ten został już opodatkowany przez Wnioskodawczynię i wyodrębniony z kapitału zapasowego został wypłacony Wnioskodawczyni. Uprawnienie Wnioskodawczyni nie posiada bezpośredniego umocowania w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Na tle przedstawionego stanu faktycznego Strona zadała następujące pytania: 1. Czy wypłacone na rzecz Wnioskodawczyni środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków które zostały wypracowane i już opodatkowane przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię na własny rachunek, stanowią dla Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy wypłacone na rzecz Wnioskodawczyni środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków wypracowanych i niewypłaconych udziałowcom przez Spółkę z o.o. w okresie od 3 lipca 2017 r. do dnia 31 maja 2018 r. i opodatkowanych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w związku z przekształceniem tej spółki w Spółkę komandytową, z tytułu niepodzielonych zysków, stanowią dla Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Zdaniem Strony odpowiedź na oba pytania winna być negatywna – w obu przypadkach wypłacone zyski w opisanych częściach nie stanowią dla Wnioskodawczyni przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając Strona wskazała m.in. że w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie przepisów ustawy zmieniającej (ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) – przed 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe nie były podatnikami podatków dochodowych w Polsce – zarówno podatku dochodowego od osób prawnych, jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Posiadały one charakter podmiotów transparentnych podatkowo, co oznacza, że opodatkowanie dochodów spółek komandytowych następowało na poziomie wspólników będących podatnikami podatku dochodowego – powyższe wynikało przede wszystkim z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz analogicznej regulacji w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zyski Wnioskodawczyni uzyskane w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie zostały zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki komandytowej, w wyniku przekształcenia tej działalności Spółkę z o.o., a następnie w wyniku przekształcenia tej spółki w Spółkę komandytową, przed wejściem w życie ustawy zmieniającej. Dalej Strona zaakcentowała, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Z art. 584² k.s.h. Strona wywiodła, że osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej w zależności od wybranej formy prowadzenia dalszej działalności. Skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą. Tym samym, składniki majątku służące aktualnie prowadzeniu działalności gospodarczej przez tę osobę fizyczną staną się w wyniku przekształcenia składnikami majątkowymi stanowiącymi własność nowo powstałej spółki. Wskazując dalej na przepisy art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Strona wywiodła z nich, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. W związku z powyższym dochód, który został osiągnięty z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, podatnicy są zobowiązani opodatkowywać na bieżąco w trakcie roku podatkowego. Zdaniem Wnioskodawczyni, przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza następstwo prawne podmiotów, a Spółka stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej przedsiębiorcy w zmienionej formie prawnej. Powyższe nie oznacza jednak, że zysk, który został wypracowany podczas prowadzenia przedsiębiorstwa jednoosobowego stał się automatycznie zyskiem nowo powstałej Spółki, zysk ten nadal pozostaje zyskiem, który został wypracowany w trakcie prowadzenia przedsiębiorstwa jednoosobowego przez poprzednika prawnego Spółki. W ocenie Wnioskodawczyni, należy zwrócić uwagę na treść art. 17 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie za którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Zdaniem Wnioskodawczyni, środki stanowiące udokumentowany i nieskonsumowany zysk, wygenerowany przez Wnioskodawczynię w ramach przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującego we własnym imieniu działalność gospodarczą, zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki na dzień przekształcenia, jest wartością wynikającą wyłącznie z regulacji zawartych w ustawie o rachunkowości i nie stanowią one majątku Spółki z o.o. Po przekształceniu kapitał zapasowy, który powstał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest następcą prawnym przekształconej osoby fizycznej jest wartością, która już raz była opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dokonane więc ewentualne wypłaty przez Wspólnika tej spółki z tego kapitału zapasowego nie mogą podlegać ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tych samych dochodów. Na poparcie przedstawionego stanowiska Strona wskazała na ugruntowaną linię orzeczniczą sądów administracyjnych. Podsumowując Strona stwierdziła, że zyski z prowadzonej przez Nią indywidualnie działalności gospodarczej, jak również zyski Wnioskodawczyni przysługujące Jej z zysków osiągniętych przez Spółkę z o.o. w przypadku ich wypłaty ze Spółki komandytowej na Jej rzecz, nie stanowią przychodu, bowiem: 1. Zyski te powiększyły sumę kapitałów własnych Spółki komandytowej przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, czyli w okresie, w którym spółka komandytowa była spółką transparentną podatkowo. 2. Wnioskodawczyni zapłaciła podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z treścią art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od niepodzielonych zysków zgromadzonych na kapitałach Spółki z o.o. 3. Zyski te, pomimo przekształcenia działalności Wnioskodawczyni w Spółkę z o.o., a następnie Spółki z o.o. w Spółkę komandytową, nie stanowią zysków uzyskanych przez te spółki, lecz nadal stanowią one wyłącznie zyski Wnioskodawczyni, które zostały już opodatkowane. 4. Zyski uzyskane przez Wnioskodawczynię w ramach indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej zostały już przez nią opodatkowane. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanowisko Strony ocenił, jako nieprawidłowe. Przytaczając przepisy art. 1 § 2, art. 4 § 1 pkt 1, art. 551 § 1, art. 553 §1 i 3, art. 551 § 5, art. 584¹-584¹³ k.s.h. organ stwierdził, że z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej "uprawnienia" do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych. Z kolei jak wynika z art. 192 k.s.h. dywidendę można wypłacić nie tylko z zysku osiągniętego przez spółkę kapitałową w ostatnim roku obrotowym, ale również z niepodzielonych zysków z lat ubiegłych. Jednocześnie kapitał zapasowy może zostać wykorzystany na wypłatę dywidendy tylko i wyłącznie w tej części, w której został utworzony z zysku. Przy czym nie ma tu znaczenia, czy zysk ten pochodzi z okresu istnienia spółki kapitałowej, czy też powstał np. w jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem jej w spółkę kapitałową. Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 – organ wskazał, że katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. Przy czym, przez "dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych", na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Dlatego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej. Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika. Mając na uwadze opis sprawy i powołane przepisy prawa podatkowego organ wskazał, że w Spółce powstałej w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o. o., która to później przekształciła się w spółkę komandytową, już na etapie pierwszego przekształcenia zyski wypracowane w jednoosobowej działalności stały się majątkiem spółki z o.o., która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej "uprawnienia" do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. W związku z powyższym wypłacone na rzecz Strony środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków, które zostały wypracowane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek, stanowią dla Strony przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przechodząc do kwestii ustalenia, czy wypłacone na rzecz Strony środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków wypracowanych i niewypłaconych udziałowcom przez Spółkę z o.o. w okresie od 3 lipca 2017 r. do dnia 31 maja 2018 r. i opodatkowanych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.f. w związku z przekształceniem tej spółki w Spółkę komandytową, z tytułu niepodzielonych zysków, stanowią dla Strony przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważam, że przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową oznacza następstwo prawne podmiotów. Zdaniem organu Spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację spółki przekształcanej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że zysk spółki z o.o. – osiągnięty przez spółkę przekształcaną – staje się zyskiem spółki komandytowej na skutek przekształcenia. Spółka komandytowa w przypadku wypłacenia tego zysku wspólnikom nie wypłaca im bowiem swojego wypracowanego zysku z działalności gospodarczej, tylko zysk wypracowany przez spółkę z o.o., który dla wspólników spółki komandytowej jest udziałem w zysku osoby prawnej. Fakt, że spółka komandytowa po przekształceniu dysponuje zyskami spółki z o.o. nie zmienia stanu rzeczy, że jest to zysk wypracowany przez spółkę z o.o. a więc dochód (przychód) wspólników spółki komandytowej z tytułu udziału w zyskach spółki z o.o. Przychody wspólnika otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki będącej osobą prawną, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.f. Przy czym przez "dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych" w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej. W konsekwencji w momencie wypłaty przez Spółkę komandytową ww. niepodzielonych zysków, powstaje przychód (dochód) z udziału w zyskach osób prawnych o którym mowa w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., którego podstawą jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, że przepis art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., znajduje się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w Rozdziale 5 noszącym tytuł "Szczególne zasady ustalania dochodu". Użyte w ww. przepisie wyrażenie "dochód faktycznie uzyskany z tego udziału" należy rozumieć jako dochód należny udziałowcowi. Powyższy przepis nie zawiera żadnych ograniczeń w jego stosowaniu. Wyrażenie "dochód faktycznie uzyskany z tego udziału" w sposób szeroki definiuje pojęcie dochodu z udziału w zyskach, świadczy o tym ustawowy zwrot "w tym także" i następujące po nim wyliczenie. Środki te nie pochodzą z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytową, lecz z wcześniejszych zysków spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zatem do uzyskanego przez Stronę przychodu (dochodu) nie będzie miał zastosowania art. 13 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw. Wobec tego wypłacone na rzecz Strony środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków wypracowanych i niewypłaconych udziałowcom przez Spółkę z o.o. w okresie od 3 lipca 2017 r. do dnia 31 maja 2018 r. i opodatkowanych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w związku z przekształceniem tej spółki w Spółkę komandytową, z tytułu niepodzielonych zysków, stanowią dla Strony przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik R. M. zaskarżonej interpretacji podatkowej zarzucił naruszenie: - przepisów prawa materialnego: art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 i w zw. z 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. w związku z art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 93a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) dalej: O.p. w zw. z art. 2 w zw. żart. 84 i art. 32 oraz 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, poprzez ich niewłaściwą wykładnię, polegającą na uznaniu, że: • wypłacone przez Spółkę komandytową na rzecz Skarżącej środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków które zostały wypracowane i już opodatkowane przez Skarżącą w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą na własny rachunek, stanowią dla Skarżącej przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. • wypłacone przez Spółkę komandytową na rzecz Skarżącej środki pochodzące z kapitału zapasowego Spółki komandytowej, w części dotyczącej zysków wypracowanych i niewypłaconych Wnioskodawczym przez Spółkę z o.o. w okresie od 3 lipca 2017 r. do dnia 31 maja 2018 r. i opodatkowanych zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w związku z przekształceniem tej spółki w Spółkę komandytową, z tytułu niepodzielonych zysków, stanowią dla Skarżącej przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; - przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na treść kwestionowanego: art. 14e § 2 w zw. z art. 121 §1 w zw. art. 120 w zw. z art. 14h O.p., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez: lakoniczność uzasadnienia prawnego organu interpretacyjnego; nie odniesienie się do całości przedstawionego we wniosku stanowiska Skarżącej; nieprzedstawienie w sposób wyczerpujący swojego stanowiska co do oceny prawnej opisanego stanu faktycznego; nie odniesienie się do powołanej w uzasadnieniu wniosku utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Pełnomocnik Strony skarżącej przedstawiając argumentację wskazującą na trafność sformułowanych zarzutów wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz orzeczenie na podstawie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymując argumentację zaskarżonego aktu, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267 ze. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.) dalej: p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla ten akt, stosując odpowiednio przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., tzn. jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym wypadku sąd oddala skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, bądź dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest zaś związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przytoczony przepis wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (Dauter Bogusław, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II; Lex 2021). W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem udzielona interpretacja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Przedmiotem sporu jest prawnopodatkowa ocena przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynika, że Strona – jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą pozostawiła do dyspozycji spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia indywidualnej działalności gospodarczej (w której Strona była jedynym wspólnikiem), zysk uzyskany (i uprzednio opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej stosownie do art. 14 u.p.d.o.f.) w ramach tej indywidualnej działalności. Zysk ten wszedł w skład kapitału zapasowego Spółki z.o.o. Następnie po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę komandytową zysk ten został wykazany w pasywach bilansu Spółki komandytowej w pozycji kapitał zapasowy. Z uwagi na przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę komandytową powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, którego podstawą była kwota stanowiąca wartość niepodzielonych zysków w Spółce z o.o. oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w Spółce z o.o. Podatek z tego tytułu został zapłacony 20 lipca 2018 r. Zdaniem Strony istotne jest źródło pochodzenia środków oraz fakt, że zostały już opodatkowane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek. Co więcej, mimo przekształceń, Strona jest w stanie udokumentować kwotę zysku wygenerowanego ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nieskonsumowanego wcześniej przez Stronę i w uchwale wspólników Spółki komandytowej o wypłacie na rzecz Strony zysków oznaczyć, że wypłacony zysk pochodzi z zysku wypracowanego i opodatkowanego w ramach działalności gospodarczej przedsiębiorcy jednoosobowego, którą wcześniej prowadziła. Organ interpretacyjny nie podzielił stanowiska Strony wywodząc, że z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki - osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych. Z kolei zysk Spółki z o.o. – osiągnięty przez spółkę przekształcaną – staje się zyskiem Spółki komandytowej na skutek przekształcenia wykazanego na dzień otwarcia ksiąg i został odnotowany w bilansie spółki (jest zatem kapitałem własnym spółki). W konsekwencji w momencie wypłaty przez Spółkę komandytową niepodzielonych zysków, powstaje przychód (dochód) z udziału w zyskach osób prawnych o którym mowa w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., którego podstawą jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu na tle tak opisanego sporu na aprobatę zasługuje stanowisko wywiedzione przez Stronę skarżącą. Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego dochód (niewypłacone zyski) osiągnięty z działalności prowadzonej jednoosobowo pozostaje dochodem uzyskanym z tego źródła mimo dalszych przekształceń w spółkę kapitałową a następnie w spółkę komandytową. Zagadnienie prawne stanowiące przedmiot zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa, jak trafnie wskazywała Strona skarżąca, było już przedmiotem oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny w szeregu orzeczeń tego Sądu (m.in. w wyrokach z dnia: 10 marca 2026 r., sygn. akt II FSK 784/23; 4 września 2025 r., sygn. akt II FSK 83/23; 7 lutego 2025 r., sygn. akt II FSK 612/22; 30 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 252/21; 12 października 2023 r., sygn. akt II FSK 327/21; 14 marca 2024 r., sygn. akt II FSK 808/21; 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21). W ww. wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny przesądził o tym, jak należy interpretować przepisy prawa podatkowego, które znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie. Stanowisko wyrażone w ww. judykatach podziela skład orzekający korzystając w dalszej części rozważań z zawartej w nich argumentacji. Generalna zasada opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.). Dochód wypracowany przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną jest przez niego na bieżąco opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (...). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprawdzie pojęcia "dochód uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych", jednakże należy przyjąć, że pojęcie to obejmuje wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały uzyskane przez podatnika. Podstawą prawną uzyskania przychodu ma być więc tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Zgodnie z zasadami konstrukcyjnymi podatku dochodowego dochód raz opodatkowany nie powinien podlegać opodatkowaniu powtórnie. Wypłata zysków pozostaje neutralna (obojętna) z punktu widzenia regulacji podatku dochodowego od osób fizycznych – niezależnie od tego, czy następuje przed przekształceniem, czy po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, następnie spółkę komandytową – przed wejściem w życie ustawy zmieniającej z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, na mocy której spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2021 r. Nie można pominąć, co uczynił organ w zaskarżonej interpretacji skupiając się na przepisach k.s.h., normy prawnej wynikającej z art. 93a § 4 O.p. Przepis ten stanowi, że jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Cytowana norma stanowi lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu spółek handlowych. Jak przy tym widać, zakres następstwa prawnego w przypadku przekształcenia w spółkę kapitałową działalności gospodarczej osoby fizycznej jest ograniczony - nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem dotyczy wyłącznie praw (i to nie wszystkich), a nie obowiązków. Bezsprzecznie co wynika z stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zysk wypłacany przez Spółkę komandytową jest zyskiem Strony, wypracowanym w ramach działalności gospodarczej przed przekształceniem wpierw w Spółkę z o.o., finalnie w Spółkę komandytową, a nie zyskiem Spółki, nie będzie to wypłata dywidendy, nie będzie to dochód faktycznie uzyskany z udziału. Zagadnienie to było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych. Na szczególną uwagę zasługuje wyrok NSA z 30 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1224/15. W orzeczeniu tym, w kontekście art. 93a § 1 pkt 2 O.p., NSA stwierdził m.in., że w przypadku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, spółka ta staje się sukcesorem spółki osobowej. Sąd ten podkreślił jednak, że zarówno przy wniesieniu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej, jak i przy przekształceniu spółki osobowej w spółkę kapitałową ulega zmianie status podatnika podatku dochodowego. W przypadku osób fizycznych prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, jak i w przypadku wspólników spółki osobowej podlegają oni podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, a w przypadku spółki kapitałowej podatkowi dochodowemu od osób prawnych. Tym samym różny jest reżim ich opodatkowania. W podatkach dochodowych spółka niemająca osobowości prawnej, nie ma podmiotowości prawnopodatkowej i podatnikami są jej wspólnicy, natomiast spółka kapitałowa jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W rezultacie, powyżej wskazane przepisy należy traktować jako wprowadzające do prawa podatkowego zasadę sukcesji generalnej, co nie może być utożsamiane z kreowaniem sukcesji prawnej jako takiej. Przepisy te tylko wykorzystują dla celów podatkowych poszczególne przypadki następstwa prawnego, same ich nie kreując. Następstwo prawne pod tytułem ogólnym w prawie podatkowym może więc zaistnieć tylko wtedy, gdy takie następstwo prawne pod tym tytułem dopuszczają przepisy regulujące ustrój danego podmiotu prawnego. Zakres przejmowanych praw i obowiązków w przypadku przekształcenia podmiotu determinowany jest przez rodzaj tego przekształcenia. NSA wskazał, że w tym zakresie, na gruncie podatków dochodowych, wskazać można na następujące sytuacje: 1) przy przekształceniu spółki osób fizycznych niemającej osobowości prawnej w spółkę kapitałową - w zakresie podatków dochodowych sukcesja oznacza, że na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jednak tych praw i obowiązków, które dotyczą wspólników, jako podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (np. odliczenia od dochodu czy podstawy opodatkowania, odliczenia straty), 2) przy przekształceniu spółki osób fizycznych niemającej osobowości prawnej w inną spółkę niemającą osobowości prawnej - sukcesja będzie bardzo szeroka, obejmując także ulgi oraz możliwość odliczenia straty, 3) przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę niemającą osobowości prawnej - podobnie jak w przypadku opisanym w pkt 1, powstają problemy związane z podmiotowością podatkową w podatkach dochodowych. Spółka przekształcana (kapitałowa) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast spółka osobowa osób prawnych i fizycznych nie ma podmiotowości prawnej, a podatnikami są wspólnicy. Wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej - na gruncie podatków dochodowych - może dotyczyć tylko skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca. Odnosząc te rozważania do konkretnego stanu faktycznego, w którym doszło do przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową, NSA stwierdził, że takie przekształcenie nie modyfikuje zasad ustalenia podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów u.p.d.o.f. Ustawa ta bowiem dotyczy dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne (wspólnicy spółki cywilnej). Jak podkreślił NSA, obowiązki te nie mogą na podstawie regulacji określonej w art. 93a § 1 pkt 2 O.p. być wypełniane przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia spółki osobowej. Nie można bowiem uznać, że obowiązki wynikające z u.p.d.o.f. w ramach sukcesji określonej w art. 93a § 1 pkt 2 O.p. przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. W wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą osobę prawną nie mogły przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty. Odwołując się do wcześniejszego orzecznictwa (wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11) NSA podkreślił, że odpowiednie stosowanie art. 93a § 1 O.p. powinno uwzględniać specyfikę opodatkowania spółki osobowej, a więc i brak podmiotowości podatkowej tej spółki na gruncie podatków dochodowych. Zasada kontynuacji wynikająca z art. 93a § 1 pkt 2 O.p. powinna być rozumiana w sposób uniemożliwiający podwójne opodatkowanie zysków (dochodów) wypracowanych przez przekształcaną spółkę osobową, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej wspólników. Opodatkowane zyski (dochody) spółki osobowej nie mogą być bowiem traktowane, po jej przekształceniu w spółkę kapitałową, jako zysk osoby prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie wspólnika spółki osobowej - podlegającego opodatkowaniu po raz drugi podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sukcesja prawna nie może obejmować – ze względu na różnice w opodatkowaniu podatkiem dochodowym spółek osobowych i kapitałowych - tych praw i obowiązków, które dotyczą wspólników jako podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie można uznać, że obowiązki wynikające z u.p.d.o.f. w ramach sukcesji określonej w art. 93a § 1 pkt 2 O.p. przeszły na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów. W wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą osobę prawną nie mogły przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty. Reasumując, niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej i jej następców prawnych, mimo wywodzonej przez organ z przepisów art. 553 i 584² k.s.h. zasady kontynuacji. Zyski te powinny podlegać opodatkowaniu według zasad właściwych dla formy działalności gospodarczej, w czasie prowadzenia której zostały uzyskane, co miało miejsce w sprawie. W niniejszej sprawie Strona akcentowała, że zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej został już opodatkowany. Strona zapłaciła podatek dochodowy od osób fizycznych (art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.) od niepodzielonych zysków zgromadzonych na kapitałach Sp. z o.o. Zyski te mimo przekształcenia działalności Strony wpierw w Sp. z o.o. następnie w Sp. komandytową, nie stanowią zysków faktycznie uzyskanych przez te Spółki, lecz nadal stanowią zyski Strony uzyskane w ramach indywidualnie prowadzonej działalności i co istotne już opodatkowane. Podkreślić także należy, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zyski wygenerowane przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej prowadzonej we własnym imieniu, które zostały zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki z o.o., a następnie na kapitale zapasowym Spółki komandytowej w dniu przekształcenia, zarówno Strona, jak i spółka komandytowa, są w stanie wyodrębnić z salda całego kapitału zapasowego, tzn. że Strona jest w stanie udokumentować kwotę zysku wygenerowanego z tego źródła i w uchwale wspólników Spółki komandytowej o wypłacie na rzecz Strony zysków oznaczyć, że wypłacony zysk pochodzi z zysku wypracowanego i opodatkowanego w ramach działalności gospodarczej przedsiębiorcy jednoosobowego, którą prowadziła. Tak organ, jak i Sąd są związani stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wynika z niego, że niewypłacone zyski z działalności osoby fizycznej zostały już opodatkowane. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja może wywołać określone w ustawie skutki prawne (vide. wyrok NSA z 1 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1771/17). W ocenie Sądu, nie można uznać za prawidłowe, swego rodzaju utożsamienia zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, z zyskiem spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu, dalej spółki komandytowej i powtórnie opodatkować je jako przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.of.. Wypłacenie tych środków, czy to przed przekształceniem jednoosobowej działalności, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo. Konsekwencją przyjęcia interpretacji organu jako prawidłowej byłoby podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. np. wyrok z 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny wyda nową interpretację, dokonując ponownej oceny stanowiska Strony skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji, z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Uznając za zasadne sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając od organu interpretacyjnego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł, na które składają się: wpis sądowy w wysokości 200 zł, opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej w kwocie 480 zł należne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687). P.C.