I SA/Kr 93/24

|Sygn. akt I SA/Kr 93/24 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 marca 2024 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Wiesław Kuśnierz, Protokolant: starszy referent Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2024 r. sprawy ze skargi strony D. Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2023 r., nr 0111-KDIB3-3.4013.312.2023.2.MS w przedmiocie podatku akcyzowego skargę oddala.

D.Z. zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości zwolnienia od akcyzy samochodu osobowego, przywiezionego z Białorusi jako mienie przesiedleńcze. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że wW. jest obywatelem Białorusi. Przyjechał do Polski 30 lipca 2022 r. (data przekroczenia granicy) w związku z sytuacją polityczną panującą na Białorusi. Bezpośrednio przed przyjazdem do Polski Wnioskodawca mieszkał na Białorusi ponad 12 miesięcy. W Polsce Wnioskodawca jest zatrudniony od 10 listopada 2022 r. W pierwszych miesiącach pobytu na terytorium Polski Skarżący nie planował pozostać tu na długo, licząc, że sytuacja na Białorusi się unormuje i bezpieczny będzie tam powrót. Jednakże w związku z rozwijającą się wojną na Ukrainie i zaangażowaniu Białorusi, Wnioskodawca postanowił zostać w Polsce na stałe i 29 marca 2023 r. złożył wniosek o wydanie pozwolenia na pobyt czasowy w związku z wykonywaniem pracy w zawodzie wymagającym wysokich kwalifikacji (inżynier oprogramowania). Decyzją Wojewody Małopolskiego z 30 czerwca 2023 r. uzyskał ww. pozwolenie na pobyt czasowy do dnia 10 lutego 2025 r. Przyjeżdżając do Polski wwiózł swoje mienie osobiste w postaci samochodu osobowego, który kupił w 2019 r. i od tego dnia jest w jego nieprzerwanym posiadaniu. W związku z tym Wnioskodawca zadał pytanie (oznaczone we wniosku nr 2): Czy dopuszczenie do obrotu samochodu jest zwolnione z podatku akcyzowego zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2023 r., poz. 1542 ze zm.)? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie podał, że spełnił wszystkie kryteria określone w art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. Podał, że przesłanki kiedy zdecydował się na pozostanie w Polsce – zmianę miejsca zamieszkania - pojawiły się później niż przekroczenie granicy i zmaterializowały się poprzez złożenie wniosku o pozwolenie na pobyt i pracę w marcu 2023 r. Najwcześniej więc od tego momentu należałoby uznać, że Wnioskodawca ustalił swoje miejsce zamieszkania na terytorium Polski W związku z tym, jeżeli zgłosi dopuszczenie samochodu do obrotu przed 29 marca 2024 r., będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z należności celnych przywozowych zgodnie z ww. art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009. Odnosząc się do kwestii zwolnienia z podatku akcyzowego podał, że jego zdaniem, dopuszczenie do obrotu samochodu jest zwolnione z podatku akcyzowego zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Mając na względzie tożsamość regulacji art. 112 w zw. z art. 110 ustawy o podatku akcyzowym z regulacjami Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, argumentacja przedstawiona we wniosku pozostaje aktualna również w zakresie zwolnienia dopuszczenia samochodu do obrotu od podatku akcyzowego. Wnioskodawca spełni wszystkie warunki ustawowe do skorzystania ze zwolnienia, przede wszystkim dokona zgłoszenia w terminie 12 miesięcy od daty ustalenia miejsca swojego zamieszkania na terenie Polski. W wydanej 8 grudnia 2023 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, gdyż nie spełnił on wszystkich przesłanek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Po zacytowaniu szeregu przepisów zawartych w ustawie o podatku akcyzowym (art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 pkt 2, 5 i 7 lit. a, art. 100 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 101 ust. 1, art. 102 ust. 1 pkt 1, art. 112 ust. 1 i ust. 4, art. 110 ust. 7 i 8) organ podał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, dotyczy samochodu osobowego przywożonego spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw. Zwolnienie to jest uwarunkowane łącznym spełnieniem wszystkich przesłanek wyszczególnionych w pkt 1-5 art. 112 ust. 1 ustawy i ujętych w treści art. 110 ust. 7 i 8 ustawy, które stosuje się odpowiednio do przywozu samochodu osobowego z państwa trzeciego. Tym samym import samochodu osobowego, będzie mógł być objęty zwolnieniem od akcyzy jeżeli przybycie do Polski będzie związane przeniesieniem na stałe na terytorium kraju i spełnione będą pozostałe warunki ustawy, tj.: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) osoba ta przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu; 5) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy od dnia jego przywozu na terytorium kraju. Dodatkowo, jak wynika z art. 110 ust. 7 ustawy (który należy stosować odpowiednio w przypadku importu), samochód osobowy będzie mógł być objęty zwolnieniem od akcyzy, jeżeli został przywieziony przed upływem 12 miesięcy od dnia osiedlenia się osoby fizycznej na terytorium kraju. DKIS zaznaczył także, że za miejsce stałego pobytu uznaje się miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym. W ocenie organu w sytuacji Wnioskodawcy nie będzie spełniony warunek określony w ww. pkt 4 art. 112 ust. 1 ustawy, gdyż nie jest on osobą, która przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu. Mając na uwagę treść art. 110 ust. 8 ustawy, Dyrektor zauważył, że za miejsce stałego pobytu Skarżącego może być uznana Polska ale dopiero od 2023 r., gdyż w 2022 r. nie przebywał on na terytorium kraju przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym. Skoro zatem miejscem stałego pobytu Wnioskodawcy jest Polska od 2023 r., ale już od 30 lipca 2022 r. przebywał on na terytorium Polski, nie można tym samym równocześnie uznać, że wW. jest osobą, która przebywała poza terytorium Polski przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu. W ocenie organu, Skarżący nie spełnia także warunku, o którym mowa w ww. pkt 2 art. 112 ust. 1 ustawy. W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku, nie można przyjąć, że samochód osobowy służył Wnioskodawcy do użytku osobistego poza terytorium Polski przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu. Organ zaznaczył, że ustawa nie przewiduje odstępstw od wyszczególnionych w niej warunków i przewidzianych tam terminów, także w przypadku zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności, w tym tych do których Skarżący się odwołuje. W skierowanej do WSA w Krakowie skardze na interpretację indywidualną, pełnomocnik Skarżącego – wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania – zarzucił naruszenie: 1. art. 112 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że okres 12 miesięcy pobytu poza terytorium państwa członkowskiego musi bezpośrednio poprzedzać moment zmiany miejsca pobytu podatnika; 2. art. 112 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że okres co najmniej 6 miesięcy osobistego użytku samochodu osobowego poza terytorium państwa członkowskiego musi bezpośrednio poprzedzać moment zmiany miejsca pobytu podatnika. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w sprawie koncentruje się wokół odpowiedzi na pytanie czy w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzeniu przyszłym Skarżący spełnił warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z treścią tego przepisu, zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) osoba ta przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu; 5) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy od dnia jego przywozu na terytorium kraju. W myśl art. 112 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym przepisy art. 110 ust. 7 i 8 stosuje się odpowiednio. Tak więc ze stosowanego odpowiednio art. 110 ust. 7 ustawy samochód osobowy będzie mógł być objęty zwolnieniem od akcyzy, jeżeli został przywieziony przed upływem 12 miesięcy od dnia osiedlenia się osoby fizycznej na terytorium kraju. Zgodnie z art. 110 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym za miejsce stałego pobytu uznaje się miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe. W przypadku osoby niezwiązanej z tym miejscem zawodowo na osobiste powiązania wskazuje istnienie ścisłych więzi pomiędzy tą osobą a miejscem, w którym mieszka. Jednakże za miejsce stałego pobytu osoby związanej zawodowo z miejscem innym niż miejsce powiązań osobistych, i z tego względu przebywającej na zmianę w różnych miejscach na terytoriach dwóch lub więcej państw członkowskich Unii Europejskiej, uznaje się miejsce, z którym jest związana osobiście, pod warunkiem, że regularnie tam powraca. Ten ostatni warunek nie musi być spełniony, jeśli osoba mieszka na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej w celu wypełnienia zadania w określonym czasie. Studia wyższe bądź nauka w szkole poza miejscem stałego pobytu nie stanowią zmiany miejsca stałego pobytu. Na gruncie cytowanych uregulowań zwolnienie od podatku wymaga więc od osoby przesiedlającej się spełnienia podstawowego warunku, jakim jest fakt przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar Wspólnoty. Dopiero stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do zastosowania zwolnienia od akcyzy. W sprawie ten podstawowy warunek ten został spełniony, gdyż z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Skarżący zmienił miejsce stałego pobytu. Organ przyjął, zgodnie z treścią wniosku, że nastąpiło to w 2023 r. Skarżący przedstawiając zdarzenie przyszłe wprost bowiem wskazał, że przyjeżdżając do Polski z końcem lipca 2022 r. nie planował zostać w Polsce na stałe. Dopiero w późniejszym czasie, w związku z sytuacją na Białorusi i rozwijającą się wojną na Ukrainie Skarżący postanowił zostać w Polsce na stałe i w dniu 29 marca 2023 r. złożył wniosek o wydanie pozwolenia na pobyt czasowy w związku z wykonywaniem pracy. Decyzją Wojewody Małopolskiego z dnia 30 czerwca 2023 r. Skarżący uzyskał pozwolenie na pobyt czasowy do dnia 10 lutego 2025 r. Sąd zauważa w tym miejscu, specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że interpretacja indywidualna jest wydawana wyłącznie na wniosek podmiotu zainteresowanego. Zgodnie zaś z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej "O.p."), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z uregulowań przytoczonego przepisu wynika, że to na podmiocie występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji spoczywa obowiązek przedstawienia opisu stanu faktycznego lub też opisu zdarzenia przyszłego. Organ interpretacyjny wydając interpretację dokonuje wykładni przepisów prawa podatkowego na potrzeby przedstawionego przez zainteresowanego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Co istotne, organ podatkowy w ramach postępowania interpretacyjnego nie prowadzi postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), lecz dokonuje wyłącznie oceny zdarzenia przedstawionego przez podatnika. Organ podatkowy wydając rozstrzygnięcie w ramach poszczególnych postępowań powinien ograniczyć się wyłącznie do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wskazanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Dlatego też, w tych sprawach nie jest prowadzone postępowanie dowodowe, a obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 947/23, Lex nr 3672794). Sąd podkreśla zatem, że przedstawione przez Skarżącego okoliczności jednoznacznie wskazują, że przeniesienie stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na terytorium kraju nastąpiło dopiero w 2023 r., kiedy to Skarżący zamanifestował wolę ustabilizowania miejsca pobytu podejmując czynności związane z przeniesieniem centrum życiowego do Polski. Nie ma przy tym dla niniejszej sprawy większego znaczenia czy tą datą jest 29 marca 2023 r., tj. dzień złożenia wniosku o wydanie pozwolenia na pobyt czasowy, czy data decyzji o pozwoleniu na pobyt czasowy, tj. 30 czerwca 2023 r. Istotne jest natomiast to, że datą tą na pewno nie jest data przekroczenia granicy, czyli 30 lipca 2022 r., co potwierdza zresztą sam Skarżący we wniosku o interpretację. Dla ustalenia stałego miejsca pobytu nie jest bowiem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym, ale bez zamiaru stałego pobytu. Sąd zauważa, że słusznie Dyrektor KIS stwierdził, że w świetle treści art. 110 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, za miejsce stałego pobytu Skarżącego nie może być uznana Polska w 2022 r. Nie został bowiem spełniony warunek "stałości", tj. przebywania na terytorium kraju przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym. Przedstawione we wniosku okoliczności potwierdzają zatem prawidłowość oceny dokonanej przez Dyrektora KIS, że Skarżący nie spełnił warunku przebywania poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu. Z przepisów ustawy o podatku akcyzowym wynika bowiem wprost, że zwolnienie może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu, a nie przekroczenie granicy – jak tego oczekuje Skarżący. Przed zmianą miejsca pobytu Skarżący nie przebywał przez ww. okres poza Unią Europejską (w kraju wywozu), gdyż przebywał w Polsce (od końca lipca 2022 r.), w której ostatecznie w 2023 r. zamieszkał na stałe. Jeśli więc miejscem stałego pobytu Skarżącego jest Polska od 2023 r., przy czym już od końca lipca 2022 r. Skarżący przebywał na terytorium Polski wraz z samochodem (przywóz nastąpił także 30 lipca 2022 r., zgodnie z opisem sprawy), nie można z tych samych powodów przyjąć, że samochód osobowy służył do użytku osobistego poza terytorium Wspólnoty przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu. A zatem Skarżący nie spełnił wszystkich warunków wymaganych do tego, aby zwolnienie z podatku akcyzowego mienia przesiedlenia mogło zostać zastosowane. Z tego względu, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, Sąd orzekł o oddaleniu skargi działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.).