I SA/Go 87/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 maja 2026 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2017 roku oddala skargę w całości.

A. spółka z o.o. z siedzibą w [...] (skarżąca, spółka) wniosłaskargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (organ II instancji, DIAS) z dnia[...]grudnia 2025 r.,nr [...], którautrzymaław mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. (organ I instancji, Naczelnik) z dnia[...]grudnia 2024 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2017 r. Z uzasadnienia zaskarżonejdecyzji wynika następujący stan sprawy. Naczelnik prowadził wobec Skarżącej kontrolę celno-skarbową w zakresie prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2017 r.W dniu [...] października 2021 r. przekształcił kontrolę wpostępowanie podatkowe. Decyzją z [...] października 2023 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. w kwocie 331.575 zł oraz ustalił wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. w kwocie 182.574 zł. W postępowaniu odwoławczym DIAS uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Następnie, organ I instancji w decyzji z dnia [...] grudnia 2024 r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2017 r. w kwocie 331.575,00 zł. Zdaniem organu faktura VAT [...]., wystawiona przez A. sp. z o. o. na rzecz Spółki, wartość 793.802,11 złnetto, podatek VAT 182.574,49 zł, o treści: "prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r." jest nierzetelna, nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. W konsekwencji nie przysługuje Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.Ponadto, w zakresie fakturynr [...] wystawionej na rzecz Spółki przez A. sp. z o.o. na wartość 30.000 złnetto, wartość VAT 6.900,00 zł, o treści: "najem pomieszczeń [...]organ stwierdził, że Spółka nie uregulowała należności wynikającej z faktury w terminie, tj. do [...] maja 2017 r. Zobowiązana była do dokonania korekty podatku naliczonego poprzez odpowiednie pomniejszenie kwoty podatku podlegającego odliczeniu w deklaracji za czerwiec 2017 r., a więc za okres nieobjęty postępowaniem podatkowym. W postępowaniu odwoławczym DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie uzasadnienia decyzji wskazał, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za luty 2017 r. Bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu ma podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Za organem I instancji DIAS wskazał co ustalono w toku postępowania. Skarżąca A.. z o. o. [...]) powstała na podstawie umowy spółki spisanej [...] września 2001 r. (akt notarialny [...].). Została założona przez A. G. i J. W. Zarząd Spółki (stan na lata 2016 i 2017): A. G. - prezes zarządu od [...] listopada 2001 r. do [...] września 2016 r.; J. W. - wiceprezes zarządu od [...] listopada 2001 r. do [...] marca 2020 r.; A. B. - wiceprezes od [...] lipca 2006 r. do [...] stycznia 2020 r. Dane wspólników: A. G. - 200 udziałów o łącznej wysokości 100.000 zł, udział procentowy: 33.33%; J. W. - 200 udziałów o łącznej wysokości 100.000 zł, udział procentowy: 33.33%; A.B. - 200 udziałów o łącznej wysokości 100.000 zł, udział procentowy: 33.33%. Skarżąca [...] marca 2017 r. złożyła do [...] Urzędu Skarbowego w [...] deklarację VAT-7 za luty 2017 r. oraz [...] maja 2017 r. korektę deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. Obecna siedziba Spółki znajduje się przy [...], poprzednia mieściła się w [...].W okresie objętym postępowaniem podatkowym księgowość Spółki prowadzona była przez Biuro U. Sp. z o.o. Przeważającym jej przedmiotem działalności w 2017 r. była produkcja odzieży roboczej (PKD - 14.12.Z). Na dzień [...] luty 2017 Spółka zatrudniała 243 osoby. W lutym 2017 r. Skarżąca dokonywała sprzedaży odzieży roboczej i ochronnej m.in. do A. sp. z o.o., która odsprzedawała zakupiony towar na rynki zagraniczne. W skład zarządu A. sp. z o.o. wchodziły te same osoby, co w Skarżące. Adres 2016 r. i 2017 r. był ten sam co Skarżącej.Główna działalność spółki A. (PKD 46.42.Z) sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia. Ze sprawozdania finansowego spółki A. za 2016 r. wynika, że spółka udzieliła na rzecz Spółki licznych zabezpieczeń jej zobowiązań kredytowych, obejmujących: poręczenie kredytu w wysokości 1.200.000 euro, poręczenie wekslowe do kwoty 3.000.000 zł, ustanowienie hipoteki na nieruchomościach do kwoty 1.700.000 zł oraz oświadczenie o poddaniu się egzekucji do kwoty 4.500.000 zł. Zabezpieczenia te dotyczyły zobowiązań Skarżącej wynikających z umów kredytowych zawartych z [...]S.A. w [...]. Dalej organ wskazał, że Spółka złożyła w formie elektronicznej do [...] Urzędu Skarbowego w [...]deklarację VAT-7 za luty 2017 r. w dniu [...] marca 2017 r. oraz korektę deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. w dniu [...] maja 2017 r.W prowadzonym rejestrze zakupu (KOSZT) do rozliczenia w deklaracji VAT-7 w miesiącu 2017/2 Strona zaewidencjonowałapod poz. nr 1 fakturę VAT z [...] grudnia 2016 r., nr [...], pod poz. nr 37 fakturę VAT z [...] lutego 2017 r., [...]. Organ odwoławczy wskazał, żeani Spółka ani poszczególne biura rachunkowe (w tym: A.S.C., U.Sp. z o.o. Biuro S. B. S. nie przedłożyły organowi I instancji do postępowania podatkowego (pomimo wezwań) kompletnej dokumentacji dotyczącej faktury nr [...]wystawionej [...] grudnia 2016 r. w postaci list płac, dowodów dotyczących wypłat wynagrodzeń oraz informacji z jakich środków finansowych wypłacane były comiesięczne wynagrodzenia pracownikom zatrudnionym przez A. sp. z o.o.Poszczególne biura rachunkowe nie były wstanie złożyć pełnych wyjaśnień dotyczących zasadności zaewidencjonowania ww. fakturyoraz ujęcia tej faktury w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. (zeznania świadków, k. 44-45 zaskarżonej decyzji). W zakresie ustaleń rozliczeń A. sp. z o.o. organ odwoławczy zwrócił uwagę, że spółka A. wartość netto i podatek należny z fakturynr [...]z [...] grudnia 2016 r. wykazała dopiero w korekcie deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. złożonej w dniu [...] maja 2017 r.Płatność z tytułu ww. faktury została dokonana przez Skarżącą w dniu [...] maja 2017 r. W rejestrze sprzedaży VAT za luty 2017 r. spółka A. zaewidencjonowała do rozliczenia w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. fakturę VAT nr [...]z [...] stycznia 2017 wystawioną na rzecz Skarżącej, wartość brutto 36 900 zł, tytułem "Najem pomieszczeń [...]Spółka A., którą reprezentował J. W. [...] grudnia 2010 r. zawarła umowę ze Skarżącą,którą reprezentował A. G. na najem nieruchomościpołożonej w [...]. Nieruchomość obejmowała dwie działki, w tym jedną zabudowaną, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej. Czynsz miał być płatny z góry do 15. dnia każdego miesiąca. Aneksem z [...] września 2011 r. podwyższono czynsz do kwoty 27.000 zł miesięcznie oraz ustalono, że przez sześć kolejnych miesięcy, począwszy od października 2011 r., najemca będzie uiszczał dodatkowo 3.000 zł miesięcznie w związku z poniesionymi nakładami na remont i adaptację nieruchomości. Rozliczenie należności z tytułu najmu nastąpiło w 2018 r. poprzez kompensatę wzajemnych rozrachunków między spółkami. W zakresie umowy prac i usług przy produkcji odzieży ochronnejorgan wskazał, że do faktury VAT nr [...]z [...] grudnia 2016 r. zostały przedłużone dwie różne umowy (pierwotna oraz tzw. odtworzeniowa) podpisane [...] stycznia 2014 r. dotyczące w treści wykonania usługi przez pracowników zatrudnionych przez A. sp. z o.o. na rzecz A.sp. z o.o. J. W. – prezes zarządu Skarżącej na dzień [...] luty 2020 r.) zeznał w dniu [...] lutego 2020 r., że oryginał umowy zaginął, więc odtworzono umowę z dnia [...] stycznia 2014 r. Jego zdaniem istnieje jedna wersja umowy – odtworzeniowa. Z pierwotnej umowy świadczenia usług zawartej w dniu [...] stycznia 2014 r. pomiędzy Skarżącą reprezentowaną przez A. G. oraz A. sp. z o.o., reprezentowaną przez J. W. wynika, iż przedmiotem umowy było świadczenie przez A. sp. z o.o. (zleceniobiorcę) z siedzibą w [...], usług polegających na działaniach w zakresie prac i usług przy produkcji odzieży ochronnej na rzecz Skarżącej (zleceniodawcę), w zakładzie zleceniodawcy w miejscowości [...]. Strony w umowie uzgodniły, że zleceniobiorca będzie wykonywać zlecone czynności przy pomocy pracowników zatrudnianych przez zleceniobiorcę na podstawie odpowiednich umów o pracę lub umów zlecenia. Zleceniobiorca miał gwarantować, że pracownicy posiadają odpowiednie doświadczenie, kwalifikacje merytoryczne oraz wiedzę niezbędną do prawidłowego wykonania przedmiotu umowy. W celu prawidłowej realizacji przedmiotu umowy zleceniobiorca, w zależności od potrzeb zleceniodawcy, zobowiązał się zapewnić zleceniodawcy dostępność odpowiedniej ilości pracowników, w wymiarze nie mniej niż 40 godzin w tygodniu. Zgodnie z umową w czasie wykonywania czynności przez pracowników zleceniobiorcy nie będą podlegali kierownictwu w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy. Wszystkie obowiązki pracodawcy wynikające z umowy o pracę z pracownikami w czasie wykonywania przez nich czynności określonych w umowie, tj. w szczególności obowiązki wypłacania wynagrodzenia za pracę, udzielania urlopów, zwolnień od pracy, rozliczania czasu pracy czy w zakresie BHP spoczywały na zleceniobiorcy. Zleceniodawca zobowiązał się zagwarantować pracownikom bezpieczne i higieniczne warunki pracy w miejscu wyznaczonym do wykonania czynności na rzecz zleceniodawcy. Zleceniobiorca ponosił odpowiedzialność za czynności wykonane przez pracowników na zasadach przewidzianych w kodeksie pracy. Za usługi wynikające z umowy zleceniobiorcy przysługiwało wynagrodzenie obliczane osobno dla każdego pełnego miesiąca kalendarzowego obowiązywania umowy. Wynagrodzenie obliczane było, jako iloczyn wysokości kosztów pracy (wynagrodzenia brutto plus składki ZUS płatnika) pracowników wykonujących zlecenie oraz wskaźnika 1,03. Do dnia 15-tego każdego następnego miesiąca kalendarzowego zleceniobiorca jest zobowiązany do złożenia zleceniodawcy zestawienia kosztów pracy pracowników zleceniobiorcy. Podstawą do wystawienia faktury z tytułu świadczonych usług jest zaakceptowanie zestawienia przez zleceniodawcę. Termin płatności faktur z tytułu świadczonych usług wynosił 21 dni od końca miesiąca, w którym usługa była wykonana. Umowa została zawarta na czas nieokreślony z prawem do jej rozwiązania za 3 miesięcznym okresem wypowiedzenia. Z umowy z [...] stycznia 2014 r. tzw. "odtworzonej" wynika, że przedmiotem umowy miało być świadczenie przez zleceniobiorcę usług A. sp. z o.o. polegających na wyszukiwaniu, rekrutacji, zatrudnianiu i udostępnianiu pracowników, nie ma jednak informacji, w którym zakładzie pracy pracownicy tymczasowi zatrudnieni przez A. sp. z o.o. będą świadczyć usługę na rzecz Skarżącej. Na umowie znajduje się informacja, iż zostaje ona zawarta przez Skarżącą reprezentowana przez A. G. oraz A. sp. z o.o. reprezentowana przez J. W. Na końcu umowy znajdują się podpisy po stronie zleceniobiorcy: czytelny podpis J. W. oraz po stronie zleceniodawcy nieczytelny podpis, można odczytać literę "B". Do ww. umowy załączony został aneks z dnia [...] stycznia 2016 r. o treści: do umowy o świadczenia usług zawartej w dniu [...] stycznia 2014 r. strony tj. Skarżąca (zleceniodawca) oraz A.sp. z o.o. (zleceniobiorca) zmieniły §3 pkt 3 i 4 umowy w ten sposób, że od dnia [...].01.2016 r. obowiązuje umowa w brzmieniu do dnia 15-tego każdego następnego miesiąca kalendarzowego zleceniobiorca był zobowiązany do złożenia zleceniodawcy zestawienia kosztów pracy pracowników zleceniobiorcy. Za wykonaną usługę rozliczenie nastąpi na podstawie faktury VAT obejmującej okres 12 miesięcy. Podstawą do wystawienia zbiorczej faktury VAT z tytułu świadczonych usług jest zaakceptowanie zestawień przez zleceniodawcę. Termin płatności faktur z tytułu świadczonych usług wynosi 21 dni od daty wystawienia zbiorczej faktury VAT. Pozostałe postanowienia umowy pozostają bez zmian. Na ww. aneksie podpisały się w imieniu zleceniobiorcy J. W. oraz w imieniu zleceniodawcy A. B. Organ zwrócił uwagę, że w umowach zawarte zostało zastrzeżenie, iż w czasie wykonywania czynności przez pracowników nie będą oni podlegali kierownictwu w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy tzn. pracownik swoje obowiązki będzie wykonywał na rzecz innego pracodawcy i pod jego nadzorem. Sprawami kadrowo-płacowymi zajmowała się A. sp. z o.o. Były to te same osoby zatrudnione jednocześnie w Skarżącej spółce. Organ wskazał, że spółki nie posiadają wpisu w Rejestrze Podmiotów prowadzących Agencje Zatrudnienia prowadzonym przez Marszałka Województwa [...] orazMarszałka Województwa [...]. Dalej, A. G. podczas przesłuchania zakwestionował wiarygodność umowy i zeznał, iż na umowie z [...] stycznia 2014 r, w miejscu podpis zleceniodawcy widnieje podpis, który nie był jego podpisem. W zakresie zestawienia kosztów pracowników produkcji za 2016 rok (k. 56-57 zaskarżonej decyzji) organ ustalił, że koszty pracowników udostępnianych w 2016 r. przez A. na rzecz Spółki zostały powiększone o 3% marżę, która wyniosła łącznie 23.120,45 zł. Organ wskazał, że przy zachowaniu warunków rynkowych świadczenie takich usług byłoby dla A. nieopłacalne, a niski poziom marży wynikał z powiązań kapitałowych i osobowych między spółkami. Z dokumentacji cen transferowych za 2015 r. wynika, że usługi udostępniania pracowników były fakturowane miesięcznie, a minimalny zysk na poziomie 3% uzasadniano faktem, że transakcje realizowano pomiędzy podmiotami powiązanymi, działającymi "dla siebie". W zakresie umowy o pracę zatrudnionych w 2016 r. w A. sp. z o.o. Organ wskazał, że wszyscy pracownicy mieli podpisane umowy o pracę na okres próbny lub czas określony, ze wskazanym miejscem wykonywania pracy: siedziba firmy [...]- nowo wybudowanym zakładzie pracy, budynku wprowadzonym przez Skarżącą do ewidencji środków trwałych z dniem [...] października 2015 r. Personalnie pracownicy w A. sp.z o.o. mieli tych samych przełożonych, co pracownicy zatrudnieni w Skarżącej. Te same osoby zasiadały w zarządach dwóch spółek. J. W. [...] lutego 2020 r. zeznał, że pracownicy produkcyjni byli stale w dyspozycji Skarżącej, pracownicy świadczący pracę dla Skarżącej byli stali, bowiem A. sp.zo.o. nie prowadziła produkcji i ci pracownicy nie mieli by co robić w tej spółce. Wynagrodzenie pracowników A. sp. z o.o., którzy świadczyli prace na rzecz Skarżacej składało się z podstawy plus premia, premia głównie uznaniowa np. za wydajność. Pracownicy byli podzieleni na szwaczki i tzw. zgrzewające, istniały też stanowiska pakowaczy, krojczy. Szwaczki i zgrzewający mieli normy wykonania na miesiąc. Nie potwierdził tego, iż prace te zostały wykonane w okresie od lutego 2016 r. do grudnia 2016 r. Jego zdaniem prace te zostały wykonane w latach poprzednich i nie zostały one zafakturowane i rozliczone przez A. sp. z o.o. Z kolei A. G. (prezesa zarządu Skarżącej oraz członek Zarządu w A. sp. z o.o. do sierpnia 2016 r., następnie odwołany z tych stanowisk i powołany ponownie w listopadzie 2020 r.), przesłuchany w charakterze świadka[...] stycznia 2020 r. zeznał, żew 2016 r. nie byli wynajmowani pracownicy z A. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej, (...) na przełomie 2015/2016 pracownicy zostali przeniesieni. Dalej, w sprawie przed Sądem Okręgowym w [...], która toczyła się z powództwa A. G. przeciwko A. sp. z o.o., pozwana wyjaśniła, że spadek obrotów w 2016 r. o prawie 4.000.000 zł czyli o 25% w porównaniu z rokiem poprzednim wiąże się z zakończenia podnajmowania odpłatnie pracowników spółce A. sp. z o.o. Pozwana zaprzeczyła twierdzeniom powoda jakoby Spółka posiadała 150 wykwalifikowanych pracowników, ponieważ Spółka nie prowadziła działalności produkcyjnej i kupowała odzież od spółki pod firmą A. sp. z o.o., zatrudniała ona tylko kilku handlowców i pracowników administracji, zatrudnionych również w A. sp. z o.o. Na dowód spółka A. wskazała przesłuchanie W. L. (kadrowej). Z kolei W. L. - kierownik ds. kadr i płac A. sp. z o.o. oraz spółki A. w oświadczeniu z dnia [...] listopada 2017 r. wskazała, iż A. G. (członek zarządu w obu spółkach) pod koniec 2015 roku wydał polecenie przeniesienia z art. 231 §1 Kodeksu pracy wszystkich pracowników, którzy byli zatrudnieni w firmie A. sp. z o.o. i wykonywali pracę w A.sp. z o.o. na podstawie zawartej umowy. Przeniesienie pracowników nastąpiło z dniem [...]1 stycznia 2016 r. W dniu [...] czerwca 2024 r. organ przeprowadził oględziny w budynkach związanych z prowadzoną działalnością produkcyjną przez Spółkę dotyczącą 2016 r. W protokole z czynności A. G. wyjaśnił, żegłówną działalnością Spółki w 2016 roku była produkcja odzieży roboczej. W 2015 roku nastąpiło otwarcie zakładu produkcyjnego w [...], zakład przy [...] przeniesiono do [...], natomiast zakład w [...] stale funkcjonował.Do Spółki należał cały zakład znajdujący się w [...], natomiast w [...] zakład należał do A..Szkolenia w zakresie BHP i P.POŻ. dla pracowników zatrudnionych przez A. sp. z o.o. odbywały się na terenie zakładu produkcyjnego w [...], a organizował je zewnętrzny podmiot.Pracownicy zatrudnieni przez A. sp. z o.o. nie posiadali oddzielnych szatni od pracowników zatrudnionych przez Spółkę.Na pytanie czy pracownicy zatrudnieni przez A. Sp. z o.o. posiadali wydzielone miejsca pracy w zakładzie produkcyjnym należącym do A. sp. z o.o., jeżeli tak to które stanowiska w zakładzie pracy w [...]były wydzielone dla pracowników zatrudnionych przez A. sp. z o.o., prezes Spółki odpowiedział, że na to pytanie nie odpowie, ponieważ nie rozumie tego pytania.Rozliczenia nadgodzin, urlopów itp. pracowników A. sp. z o.o. pracujących na terenie zakładu pracy należącego do A. sp. z o.o. dokonywała kadrowa, następowało to w systemie COMARCH OPTIMA, na który to licencje posiadała A. sp. z o.o. Na pytanie: jak odbywało się wejście do pracy i wyjście z pracy pracowników zatrudnionych przez A. sp. z o.o., czy były to rejestracja elektroniczna lub listy płac osobne dla pracowników A.sp. z o.o. oraz dla pracowników A. sp. z o.o., prezes Spółki odpowiedział, że w firmie do tej pory to funkcjonuje, że wchodzi się na tzw. pestkę czyli identyfikator, ale następnie pracownicy podpisują się na listach obecności, zdaniem prezesa listy obecności były prowadzone oddzielnie. Na pytanie o zakład produkcyjny w [...] i pracowników tam zatrudnionych przez A. sp. z o.o. wykonujących pracę produkcyjną na rzecz A. sp. z o.o., prezes Spółki odpowiedział, że jeśli pytania dotyczące zakładu są tożsame z pytaniami z zakładu produkcyjnego w [...] to procedury w firmie są takie same niezależnie od miejsca produkcji. A. G. pomimo zapewnień i wskazania daty przedłożenia list obecności nie dostarczył do prowadzonego postępowania podatkowego list obecności pracowników zatrudnionych przez A. sp. z o.o. Ponadto organ odwoławczy na k. 68-76 odniósł się do dowodów zebranych w sprawach o sygn. akt [...]prowadzonychw Sądzie Okręgowym w [...] z powództwa A. G. przeciwko A.sp. z o.o. i A. sp. z o.o. W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony materiał dowodowy w toku prowadzonego postępowania podatkowego, w tym dowody przedłożone przez A. G., A.sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. do ww. postępowań sądowychjednoznacznie potwierdza, iż faktura VAT nr [...] z [...] grudnia 2016 r. nie dokumentuje tego co z niej wynika i nie mogła stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ jak same spółki wskazują, w tym ich udziałowcy i członkowie zarządu transakcja z A. sp. z o.o., pomimo formalnego potwierdzenia wystawieniem faktury oraz przelewu bankowego, nie odzwierciedla faktycznie świadczonych usług, a tym samym nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych i nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego, o czym świadczą okoliczności: 1. Prezes Spółki oraz prezes A. sp. z o.o. zeznali, że w 2016 r., po uruchomieniu nowego zakładu produkcyjnego, pracownicy A. sp. z o.o. nie wykonywali prac produkcyjnych na rzecz Spółki, lecz zostali do niej przeniesieni. Okoliczność tę potwierdziła również pracownica działu kadr, 2. J. W. w dniu [...] lutego 2020 r. w zeznaniach nie potwierdził, że prace wykazane na spornej fakturze zostały wykonane w okresie od lutego 2016 r. do grudnia 2016 r., A. G. [...] lutego 2020 r. zeznał, że w 2016 r. nie byli wynajmowani pracownicy z A. sp. z o.o. na rzecz Spółki, 3. w 2016 r. A.sp. z o.o. działała przez swój organ zarządzający, który tworzyła ta sama grupa osób fizycznych co w A. sp. zo.o. tj. A. G., J. W., A.B., w związku z czym te same osoby jednocześnie podejmowały decyzje w A. sp. z o.o., 4. A.sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. prowadziły działalność na rynku pokrewnym, tzn. A.sp. z o.o. produkowała odzież i sprzedawała na rynki krajowe i zagraniczne, natomiast A. sp. z o.o. sprzedawała wyprodukowaną odzież przez A.sp. z o.o. tylko na rynki zagraniczne, spółki posiadały tych samych kontrahentów, 5. spółki nie regulowały zobowiązań pomiędzy sobą również za wynajem nieruchomości w miejscowości [...] przez A.sp. z o.o. od A. sp. z o.o. Z kolei A. sp. z o.o. nie udzieliła odpowiedzi skąd posiadała środki finansowe na comiesięczne terminowe wypłacaniepracownikom wynagrodzeń, w tym rozliczanie zaliczek i składek pracowników z tytułu podatków, ubezpieczeń społecznych i innych wymaganych prawem zobowiązań, A. sp. z o.o. nie wymagała od spółki powiązanej uregulowania zobowiązania. Gdyby nie fakt występujących pomiędzy spółkami A. sp. z o.o. byłaby niewypłacalna. A. sp. z o.o. nie posiadała własnego majątku, jak wynika z rocznego sprawozdania finansowego obejmującego okres od [...] stycznia 2016 r. do [...] grudnia 2016 r. sporządzonego przez A. sp. z o.o. w 2010 r. podmiot przyjął do użytkowania nieruchomość w [...] o wartości początkowej 722.578 zł (stan środków na [...] grudnia 2016 r. wynosił 316.469,93 zł), jednocześnie nieruchomość ta stanowiła zabezpieczenie hipoteczne kredytu udzielonego dla A.sp. z o.o. w kwocie 3.000.000 zł z [...] sierpnia 2012 r., 6. spółka A. nie spełniała wymogów agencji pracy tymczasowej, 7. głównym przedmiotem działalności A. była sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia. Spółka miała jednego dostawcę była to A.sp. z o.o. zajmująca się działalnością produkcyjną, 8. J. W. nie wiedział dlaczego spółka A. nie wystawiała faktur VAT zaliczka bądź faktur VAT sprzedaży za każdy miesiąc w związku z dokumentowaniem usług dla A., tylko wystawiono fakturę dopiero w dniu [...] grudnia 2016 r., ponieważ się tym nie zajmował, nie znał się na tych sprawach, 9. spółka A. wykazała na wystawionej fakturze VAT marżę handlową w wysokości 23.120,45 zł ogółem za 2016 r., co oczywiste jest, że przy zachowaniu reguł rynkowych wykonanie umowy o świadczeniu usług zawartej w dniu [...] stycznia 2014 r. przez A. sp. z o.o. byłoby dla niej nieopłacalne, 10. A.w sprawozdaniu finansowym z działalności za 2015 r. w części opisującej zdarzenia istotne wpływając na działalność jednostki, jakie nastąpiły w roku obrotowym oraz po jego zakończeniu wskazała, iż w 2015 roku zakończyła się budowa nowego zakładu w miejscowości [...] i z początkiem roku 2016 wrócili pracownicy przeniesieni do spółki A. na czas rozbudowy zakładu produkcyjnego. Biegły niezależny rewident J. Z. wydał opinię z [...] września 2016 r., w której nie wniósł zastrzeżeń do prawidłowości i rzetelności badanego sprawozdania finansowego za 2015 r., 11 - 16. zeznania K. P., W. M., M. K., J. W., A. M., A. G. (k. 79-85 zaskarżonej decyzji), 17. w postępowaniu, sygn. akt [...], sprawa z powództwa A. G. przeciwko A.sp. z o.o. powód zarzucił A.sp. z o.o. przyjęcie od kontrahenta A. sp. z o.o. i zapłacenie za tzw. "pustą" fakturę VAT na kwotę 976.376,60 zł "za prace przy produkcji odzieży", które nie zostały zdaniem powoda wykonane i nie dokumentują rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Zdaniem powoda faktura nie dotyczyła w rzeczywistości prac przy produkcji odzieży przez A. sp. z o.o., ponieważ firma ta nie zatrudniała w 2016 r. żadnych pracowników produkcyjnych. A. sp. z o.o. nie zlecała również produkcji żadnym firmom zewnętrznym. Do ww. wniosku powód załączył protokół z [...] kwietnia 2019 r. W. L., która na rozprawie przesłuchiwana w sprawie o sygn. akt: [...]wskazała, że A. sp. z o.o. nie mogła produkować dla A.sp. z o.o. w 2016 r. ponieważ ponad 100 pracowników zostało przeniesionych z firmy A. sp. z o.o. do firmy A.sp. z o.o. z dniem [...] grudnia 2015 r. Powód wskazał, również, że ustalenia w tej sprawie znajdują potwierdzenie w sprawozdaniu finansowym A. sp. z o.o., które wskazywało na to, że Spółka nie zatrudniała pracowników w 2016 r., 18. z załączonej do pozwu, sygn. akt [...], przez powoda A. G. dokumentacji dotyczącej transakcji z podmiotami powiązanymi tj. A.sp. z o.o. i A. sp. z o.o., sporządzonej przez A.sp. z o.o. na podstawie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2015. wynika, iż zysk A.sp. z o.o. zaplanowany był na poziomie minimum 3% i wynikał ze specyfiki powiązań spółek. Identyczny skład osobowy właścicieli spółek oraz ich zarządów, sprawia niecelowość stosowania sztucznie wysokich cen sprzedaży zarówno produktów jak i usług. Transakcje między podmiotami powiązanymi świadczone są niejako dla "siebie". Obie spółki generują wysokie zyski, utrzymują stałą płynność finansową i nie zalegają ze spłatą zobowiązań publiczno-prawnych. Dofinansowanie na rozwój eksportu przyniosło oczekiwane efekty i spółka B (A. sp. z o.o.) znalazła bardzo znaczące nowe rynki zbytu planowana jest dalsza rozbudowa zakładu produkcyjnego. Zdolności kredytowe spółki B (A. sp. z o.o.) są niejako zabezpieczeniem na wypadek utraty płynności finansowej spowodowanej realizacją dwóch olbrzymich inwestycji w tak krótkim odstępie czasowym, 19. w postępowaniu sądowym pod sygn. akt sygn. [...], sprawa z powództwa A. G. przeciwko A.sp. z o.o. powód przedstawił dokumentację sporządzoną przez A.sp. z o.o. dotyczącą transakcji z podmiotami powiązanymi sporządzoną na podstawie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2015. Z załączonej przez powoda do ww. wniosku dokumentacji wynika, iż A. w 2015 roku wystawiała na rzecz A.z tytułu usługi najmu pracowników faktury VAT na koniec każdego miesiąca 2015 roku, tym bardziej nie zrozumiałym jest dla organu odwoławczego kwestia momentu wystawienia faktury przez A. sp. z o.o. na rzecz A.sp. z o.o. za cały 2016 rok, 20. w postępowaniu sądowym pod sygn. akt [...], sprawa z powództwa A. G. przeciwko A. sp. z o.o., powód zarzucił zarządowi A. sp. z o.o. rezygnację z największej wartości dodanej w Spółce wykwalifikowanej kadrze pracowniczej. W okresie drugiej połowy 2016 r. zarząd postanowił o rozwiązaniu umowy o pracę z pracownikami, którzy zostali następnie zatrudnieni przez A.sp. z o.o. Zdaniem A. G. (powoda) nieracjonalna decyzja pozbawiła Spółkę zysku z bardzo dochodowego wynajmu pracowników (6.006.926,26 zł) przychodu w poprzednim rokuobrotowym) i pozbawiła ją szans na jakikolwiek przyszły rozwój. A. sp. z o.o. w odpowiedzi na pozew w pkt V. wskazała, iż zaprzecza twierdzeniom powoda jakoby Spółka pozwanego posiadała 150 wykwalifikowanych pracowników, ponieważ Spółka pozwanego nie prowadzi działalności produkcyjnej i kupuje odzież od spółki pod firmą: A.sp. z o.o., zatrudnia ona tylko kilku handlowców i pracowników administracji, zatrudnionych również w A.sp. z o.o., na dowód czego spółka wskazała przesłuchanie W. L. (kadrowej) oraz przedłożyła oświadczenia W. L. i J. W.dotyczące przeniesienia pracowników ze spółki A. do A.nastąpiło z dniem [...] stycznia 2016 r. Organ odwoławczy stwierdził, że wobec takiego stanu faktycznego Stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Strona nie podważyła skutecznie poczynionych w sprawie ustaleń organu I instancji w tym zakresie. W zakresie faktury [...]z [...] lutego 2017 r. organ ustalił, że A.sp. z o.o. w wynajmowanym zakładzie położonym w [...] prowadziła działalność gospodarczą i dokonywała produkcji odzieży na urządzeniach i maszynach do niej należących, a także dokonywała magazynowania wyprodukowanych przez siebie gotowych wyrobów. Do akt sprawy organ załączył akt notarialny rep. [...]z dnia [...] grudnia 2010 r. dotyczący "Umowy sprzedaży" zawartej pomiędzy A.sp. z o.o. (sprzedającym) i A. sp. z o.o. (kupującym), której przedmiotem była sprzedaż nieruchomości położonej w miejscowości [...]. Jak wynika z aktu notarialnego przedmiotowa nieruchomość była obciążona kredytami zaciągniętymi przez A.sp. z o.o. Wartość nabytej nieruchomości wyniosła kwotę brutto 708.410 zł. Ponadto, Spółka w ewidencji środków trwałych wykazała ww. nieruchomość, jako inwestycje w obcym środku trwałym (data nabycia [...] grudnia 2014 r.; wartość początkowa 213.812,89 zł). Inwestycja ta była przez Spółkę amortyzowana metodą liniową ze stawką 10%. Z wyjaśnień złożonych przez pełnomocnika ogólnego Spółki płatność z tytułu ww. najmu nieruchomości została rozliczona za pomocą skompensowania rozrachunków w roku 2018, wg wytycznych biegłego rewidenta podczas badania bilansu. Jednakże Spółka nie przedłożyła dokumentacji dotyczącej informacji, jakie faktury pomiędzy spółkami zostały skompensowane i czy kompensata dotyczyła faktury nr [...]z dnia [...] lutego 2017 r. Organ za wiarygodne uznał wyjaśnienia złożone przez prezesa A. G. pismem z [...] lipca 2022 r. Jego zdaniem ww. nieruchomość została sprzedana firmie powiązanej A. sp. z o.o., ponieważ Skarżąca posiadała zbyt duży wskaźnik zadłużenia, względem posiadanego majątku i nie mogła uzyskać w bankach kredytu obrotowego, który był potrzebny do dalszego rozwojufirmy. Skarżąca dzięki temu, że sprzedała ww. nieruchomość mogła ubiegać się i uzyskała kredyt obrotowy w wysokości 3 mln. zł. Zdaniem organu faktura nr [...]z [...] lutego 2017 r. nie została uregulowana w terminie wyznaczonym na ww. fakturze tj. do [...] maja 2017 r. ani w okresie 150 dni od wystawienia faktury VAT, tzn. do [...] czerwca 2017 r. Zatem A.sp. z o.o. na mocy art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług była zobowiązana do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu o kwotę wynikającą z ww. faktury poprzez korektę deklaracji złożonej za miesiąc czerwiec 2017 r., tj. w okresie nie objętym postępowaniem podatkowym. W zakresie oceny ksiąg podatkowych organ uznał, że biorąc pod uwagę ww. ustalenia prowadzony przez A.sp. z o.o. w odniesieniu do lutego 2017 r. na potrzeby podatku od towarów i usług rejestr "zakupów [KOSZT]" do rozliczenia w deklaracji VAT-7 w miesiącu 2017/02 jest nierzetelny w zakresie zakupu usług w kwotach w części opisanej powyżej. Spółka nie zgodziła się z decyzją DIAS i wywiodło od niej skargę do tutejszego Sądu. Zarzuciła organowi odwoławczemu: 1. Zarzut I - naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia kluczowych dowodów (ZUS/PIP, przesłuchania pracowników, dokumentacja księgowa oraz analiza przepływów finansowych, opinie biegłych, pogłębiona analiza zeznań), uzasadnioną wyłącznie uprzednim założeniem organu o "pustej fakturze", bez wykazania przesłanek odmowy z art. 188 Ordynacji podatkowej (tj. bez wykazania, że sporne okoliczności zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem), co doprowadziło do niewyjaśnienia sprawy w sposób wyczerpujący oraz naruszenia zasady prawdy materialnej. 2. Zarzut II - naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób dowolny i selektywny (przyjęcie tezy o niezaistnieniu świadczenia bez dopuszczenia i rozważenia dowodów obiektywnych), a następnie oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym. 3. Zarzut III - naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób pozorny, niepozwalający na kontrolę instancyjną i sądową, w szczególności przez niewskazanie w sposób konkretny: (i) faktów uznanych za udowodnione, (ii) dowodów, którym organ dał wiarę, oraz (iii) przyczyn odmowy przeprowadzenia dowodów kluczowych dla istoty sporu. 4. Zarzut IV - naruszenie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne przyjęcie, że przesłanki odmowy odliczenia zostały wykazane, mimo że ustalenie "niezaistnienia świadczenia" oparto na wadliwie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym (naruszenia wskazane w zarzutach I-III), co uniemożliwiało legalne zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji w całości i zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o jej oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., - dalej: p.p.s.a.) uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Jeżeli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy skargę uwzględnia (art. 145 §1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu jest decyzja której przedmiotem było określenie zobowiązana podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2017 r. Z tego też względu w pierwszej kolejności należy zbadać czy zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku.W niniejszej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za luty 2017 r. upływałby [...] grudnia 2022 r., o ile nie nastąpiło zawieszenie lub przedawnienie biegu tego terminu. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1, § 7 pkt. 1 Ordynacji podatkowej - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniemwszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§6 pkt 1). Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniuprawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (§7 pkt 1). Z akt administracyjnychwynika, że bieg terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa i ww. zawieszenie trwa nadal.Naczelnik postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2022 r. postanowił wszcząć dochodzenie w sprawie: 1. posłużenia się przez Skarżącą w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru, nierzetelnymi fakturami VAT [...], wystawionymi na rzecz na rzecz Skarżącej przez A. sp. z o.o. z siedzibą w [...], które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a suma kwot podatku wynikająca z tych fakturjest małej wartości, tj. o czyn z art. 62 § 2a kks w zw. z art. 6 § 2kks 2. podaniu w dniu [...] maja 2017 r. w [...], Skarżącą, nieprawdy w złożonej Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w [...]korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2017 r., w wyniku nierzetelnego prowadzenia ksiąg (rejestru zakupu VAT za luty 2017 r.), poprzez zawyżenie podatku naliczonego do odliczenia w łącznej kwocie 189.474 zł, co skutkowało narażeniem na uszczuplenie podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego za luty 2017 r. w kwocie 189.474 zł, a więc na uszczuplenie należności publicznoprawnej małej wartości, tj. o czyn z art. 56 §2 kks w zb. z art. 61 §1 kks w zw. z art. 7 §1 kks. W toku postępowania przygotowawczego przeanalizowano przekazany materiał dowodowy, zgromadzony w kontroli celno-skarbowej oraz postępowaniu podatkowym, pod kątem jego kompletności, znaczenia dla prowadzonego postępowania przygotowawczego oraz zaplanowania - istotnych z punktu widzenia dochodzenia - czynności dowodowych. W wyniku dokonanej analizy podjęto czynnościzmierzające do jego uzupełnienia. W dniach [...]r. finansowy organ postępowania przygotowawczego zwracał się do organu zawiadamiającego o przekazanie dowodów popełnienia przestępstw skarbowych, tj. m.in. protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych w A. sp. z o.o. wraz ze zgromadzoną dokumentacją dotyczącą kwestionowanych transakcji, pisma z [...].03.2022 r. wraz z udzieloną odpowiedzią, potwierdzenia dokonania płatności dot. nieruchomości sprzedanej A.sp. z o.o. na rzecz A. sp. z o.o., stenogramu/protokołu z rozprawy przed Sądem Okręgowym w [...], umów zawartych przez A.sp. z o.o. na prowadzenie ksiąg oraz wyprowadzenie zaległości podatkowych, list pracowników zatrudnionych w A.sp. z o.o., pism Wojewódzkich Urzędów Pracy, Urzędów wojewódzkich i innych dowodów mogących mieć znaczenie w prowadzonym postępowaniu przygotowawczym. Ponadto dokonano czynności przesłuchania w charakterze świadków: B. B., J. T., M. P., W. W., W. L., A. B. Zatem doszło do wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, a podejrzenie popełnienia tego przestępstwa wiąże się z niewykonaniem przez Stronę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. Przed upływem terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za luty 2017 r., Strona została zawiadomiona o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe i o jego skutkach w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu, że w tej sprawie bieg terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za luty 2017 r. uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej i ww. zawieszenie trwa nadal. Strona nie kwestionuje, że zobowiązanie podatkowe się nie przedawniło. Przechodząc do zarzutów skargi, w ocenie Sądu są one niezasadne. Zasadniczą kwestią sporną w tej sprawie jest to czy faktura VAT z [...] grudnia 2016r. nr [...]wystawiona przez A. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej odzwierciedla rzeczywistą transakcję. Sporna faktura została wystawiona za "prace przy produkcji odzieży, zgodnie umową z dnia [...] stycznia 2014 r." Organ wskazuje, że wskazana faktura jest tzw. fakturą pustą tj. dotyczy świadczenia usługi, która faktycznie nie wystąpiła. W konsekwencji faktura ta nie mogła stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany. W skardze Strona podniosła zarzuty zarówno dotyczące naruszenia przepisów postępowania jak i naruszenie prawa materialnego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania z uwagi na to, że dotyczą one ustalenia stanu faktycznego. Dopiero prawidłowo ustalony stan faktyczny umożliwi ocenę czy organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego. Zdaniem Strony organ przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszył art. 122, art. 187 § 1 oraz 188 Ordynacji podatkowej. Poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z: przesłuchania pracowników, dokumentacji księgowej oraz analizy przepływów finansowych, opinii biegłych - organ nie wyjaśnił sprawy w sposób wyczerpujący co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady prawdy materialnej. Ponadto w ocenie Strony organ naruszył art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób dowolny i selektywny, a następnie rozstrzygnięcia oparł na niepełnym materiale dowodowym. Strona zarzuca również naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób pozorny, niepozwalający na kontrole instancyjną i sądową, w szczególności poprzez nie wskazanie w sposób konkretny faktów uznanych za udowodnione, dowodów którym organ dał wiarę i przyczyn odmowy przeprowadzenia kluczowych dowodów. W ocenie Sądu zarzuty te są niezasadne. Zgromadzony przez organ w toku postępowania materiał dowodowy potwierdza stanowisko organu, iż faktura VAT [...]. wystawiona przez A. sp. z o.o., na wartość netto 793.802,11 zł, wartość VAT 182.574,49 zł, wartość brutto 976.376,60 zł, o treści: "prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014r." nie dokumentuje tego co z niej wynika i nie mogła stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Z dowodów przedłożonych przez A. G., Skarżącą oraz A. sp. z o.o. do postępowań sądowych: sygn. akt [...] wynika, że same spółki wskazują, w tym ich udziałowcy i członkowie zarządu iż transakcja z A. sp. z o.o., pomimo formalnego potwierdzenia wystawieniem faktury oraz przelewu bankowego, nie odzwierciedla faktycznie świadczonych usług, a tym samym nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych i nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zasadnie organ wskazał, że zarówno prezes Skarżącej pełniący obowiązki zarządcze do sierpnia 2016 r. jak i J. W. prezes A. sp. z o.o. zeznali, że w 2016 r. ze względu na nowo wybudowany zakład produkcyjny oddany do użytkowania w październiku 2015 r. pracownicy A. sp. z o.o. nie wykonywali prac przy produkcji odzieży ochronnej na rzecz Skarżącej. Zeznali, że pracownicy z A. sp. z o.o. zostali przeniesieni do Skarżącej. W. L. (kadrowa) do protokołu przesłuchania świadka z [...].10.2022 r., do protokołu z [...].04.2019 r. w sprawie o sygn. akt [...]oraz w oświadczeniu z [...].11.2017 r., wskazała, że z dniem [...].01.2016 r. pracownicy z A.sp. z o.o. zostali przeniesieni do Skarżącej. J. W. do protokołu przesłuchania Strony z [...].02.2020 r. oraz protokołu przesłuchania świadka z [...].02.2020 r. nie potwierdził tego, iż prace wykazane na fakturze nr [...]zostały wykonane w okresie od lutego 2016 r. do grudnia 2016 r. zgodnie z zestawieniem kosztów. A. G. [...].02.2020 r. zeznał, że w 2016 r. nie byli wynajmowani pracownicy z A. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej. W 2016 r. Skarżąca działała przez swój organ zarządzający, który tworzyła ta sama grupa osób fizycznych co w A. sp. zo.o. tj. A. G., J. W., A.B., w związku z czym te same osoby jednocześnie podejmowały decyzje w A. sp. z o.o. Skarżąca oraz A. sp. z o.o. prowadziły działalność na rynku pokrewnym, tzn. Skarżąca produkowała odzież i sprzedawała na rynki krajowe i zagraniczne, natomiast A. sp. z o.o. sprzedawała wyprodukowaną przez Skarżącą odzież tylko na rynki zagraniczne, spółki posiadały tych samych kontrahentów. Spółki nie regulowały zobowiązań pomiędzy sobą również za wynajem nieruchomości w miejscowości [...] przez A.sp. z o.o. od A. sp. z o.o. Z kolei A. sp. z o.o. nie udzieliła odpowiedzi skąd posiadała środki finansowe na comiesięczne terminowe wypłacaniepracownikom wynagrodzeń, w tym rozliczanie zaliczek i składek pracowników z tytułu podatków, ubezpieczeń społecznych i innych wymaganych prawem zobowiązań. A. sp. z o.o. nie posiadała własnego majątku, jak wynika z rocznego sprawozdania finansowego obejmującego okres od [...].01.2016 r. do [...].12.2016 r. sporządzonego przez A. sp. z o.o. w 2010 r. podmiot przyjął do użytkowania nieruchomość w [...] o wartości początkowej 722.578 zł (stan środków na [...].12.2016 r. wynosił 316.469,93 zł), jednocześnie nieruchomość ta stanowiła zabezpieczenie hipoteczne kredytu z [...].08.2012 r.udzielonego dla Skarżącej w kwocie 3.000.000 zł A. sp. z o.o. nie spełniała wymogów agencji pracy tymczasowej. Głównym przedmiotem jej działalności była sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia. Spółka miała jednego dostawcę była to Skarżąca zajmująca się działalnością produkcyjną. A. sp. z o.o. wykazała na wystawionej fakturze VAT marżę handlową w wysokości 23.120,45 zł ogółem za 2016 r.. Zasadnie organ wskazał, że przy zachowaniu reguł rynkowych wykonanie umowy o świadczeniu usług zawartej w dniu [...].01.2014 r. przez A. sp. z o.o. byłoby dla niej nieopłacalne. Skarżąca w sprawozdaniu finansowym z działalności za 2015 r. w części opisującej zdarzenia istotne wpływając na działalność jednostki, jakie nastąpiły w roku obrotowym oraz po jego zakończeniu wskazała, iż w 2015 roku zakończyła się budowa nowego zakładu w miejscowości [...] i z początkiem roku 2016 wrócili pracownicy przeniesieni do spółki A. na czas rozbudowy zakładu produkcyjnego. Biegły niezależny rewident wydał opinię z [...].09.2016 r., w której nie wniósł zastrzeżeń do prawidłowości i rzetelności badanego sprawozdania finansowego za 2015 r. Organ ocenił również zeznania składane w charakterze świadków: K. P. (dyrektor produkcji), W. M. (kierownik administracji), M. K. (fakturzystki od końca sierpnia 2016 r.), J. W.(pracownik biurowy działu kadr), A. M. (zatrudniona u Skarżącej na stanowiskach: [...].09.2010-10.2010 pracownik produkcji, od [...].10.2010 specjalista d/s rozwoju, od [...].03.2013 specjalista d/s rozwoju, pełnomocnik ISO 90210 i audytor systemów zarządzania jakością, od [...].09.2016 dyrektor zarządzający produkcją). Organ wskazał również, że A. G. pełniący obowiązki prezesa zarządu w A. sp. z o.o. oraz członka Zarządu w A. sp. z o.o. do sierpnia 2016 r. (następnie odwołany z tych stanowisk i powołany ponownie w listopadzie 2020 r.) przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...].01.2020 r. zeznał, iż w obydwu spółkach był odpowiedzialny za sprzedaż i marketing. Dokładnie nie pamięta, kiedy to nastąpiło, ale pracownicy produkcyjni A. sp. z o.o. zostali przeniesieni do Skarżącej, chyba na przełomie 2015/2016 roku. W. L. (kadrowa w obydwu Spółkach) zeznawała w sądzie w [...] w jednej ze spraw, że pracownicy zostali przeniesienie z A. sp. z o.o. do Skarżącej. Przeniesienie pracowników wynikało z tego, iż została zakończona budowa nowego zakładu w [...]i podjęta została decyzja przez zarząd o przeniesieniu pracowników do Skarżącej z A. Sp. z o.o. A. G. powołany ponownie na stanowisko prezesa Skarżącej w listopadzie 2020 r. przesłuchany ponownie na własny złożony wniosek w charakterze Strony w dniu [...].11.2022 r. zeznał, że nic nie chce zmienić w swoich poprzednich zeznaniach tylko dodać, iż po ponownym powrocie do firmy przyjrzał się dokumentom, gdzie okazało się, że pracownicy zatrudnieni w A. sp. z o.o., byli wynajmowani do firmy Skarżącej i wykonywali na jej rzecz prace produkcyjne i biurowe. A. sp. z o.o. sprzedawała towar za granicę w związku z tym były również osoby, które wykonywały również prace administracyjne, i ta faktura została wystawiona za wynajem tychże pracowników. Wbrew zarzutom skargi, organ dokonał oceny dowodów i w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał fakty uznane za udowodnione, wskazał którym dowodom dał wiarę. Organ odwoławczy ocenił zeznania i wskazał, że w kontekście silnego powiązania gospodarczego A. G. zarówno ze Skarżącą jak i z A. sp. z o.o. (jest jednym z założycieli spółek, współudziałowcem, na przestrzeni lat również wchodzący w skład organu zarządzającego AJ. sp. z o.o.) nie dał wiary złożonym zeznaniom w charakterze Strony z dnia [...].11.2022 r. co do rzekomo wykonania prac produkcyjnych i biurowych przez pracowników tymczasowych w 2016 r., gdyż w zeznaniach do protokołu w charakterze świadka i Strony widoczne są niekonsekwencje a zarazem nieprawidłowości. Z jednej strony A. G. twierdzi, że wykonania prac produkcyjnych przez pracowników tymczasowych w 2016 r. nie było z uwagi na nowo wybudowany zakład produkcyjny i zaprzestanie produkcji w zakładzie w [...] z drugiej natomiast domaga się uznania wykonania ww. prac na rzecz Skarżącej z uwagi na fakt, iż tak wskazuje dokumentacja, której nie przedłożył. Organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, że wspomniana niekonsekwencja jest wyraźnie widoczna w ocenie dowodów, ponieważ: A. G. do sierpnia 2016 r. (do momentu jego odwołania) był władny podjąć decyzję, iż po wybudowaniu nowego zakładu produkcyjnego w [...]pracownicy nie musieli być już wynajmowani od A. sp. z o.o. i tak też zeznał do protokołu przesłuchania świadka ([...].01.2020 r.), iż to on podjął decyzję o tym, iż pracownicy będą wykonywali pracę tego samego rodzaju u jednego pracodawcy; A. G. do protokołu przesłuchania świadka w dniu [...].01.2020 r. zakwestionował wiarygodność umowy i zeznał, iż na umowie z [...].01.2014 r. aneksowanej w dniu [...].01.2016 r. zawartej pomiędzy A.sp. z o.o. (zleceniodawca) a A. sp. z o.o. (zleceniobiorca) widnieje podpis, który nie był podpisem jego. Również parafka widniejąca na pierwszej stronie nie należała do niego. Nie przypominał sobie, aby taką umowę podpisywał w imieniu Spółki. Na fotokopii będącej w jego posiadaniu nie ma jego podpisu. Z jego wiedzy wynika, iż przedłożona fotokopia jest wersją odtworzeniową, którą A. sp. z o.o. przedstawiła podczas kontroli z ZUS. Po ponownym przesłuchaniu A. G. potwierdził, że na aneksowanej umowie to nie był jego podpis. Biorąc pod uwagę fakt, iż aneks do umowy świadczenia usług zawartej w dniu [...].01.2014 r. został podpisany w dniu [...].01.2016 r. i fakt, iż w tym czasie A. G. posiadał umocowania do składania oświadczeń woli i zaciągania zobowiązań w imieniu spółki (podpisywania umów) oraz do negocjacji w zakresie postanowień umowy przed jej zawarciem, wręcz należałoby stwierdzić, iż do skutecznego zawarcia umowy wymagana byłajego akceptacja w tym okresiejako prezesa zarządu Skarżącej. Zasadnie więc organ wskazał, że do zawarcia umowy w takim brzmieniu jaki wynika z treści umowy i załączonego aneksu, nie mogło dojść, skoro umowę podpisała osoba nie posiadająca do tej czynności upoważnienia, a sam prezes zaprzecza, aby taką umowę podpisywał. Z kolei J. W. na pytanie która okazana kopia umowy jest umową tzw. pierwotną, a która odtworzeniową dla ZUS zeznał, iż umowa podpisana przez niego oraz A. B. jest umową, która została odtworzona, bowiem pierwotna umowa zaginęła. W sprawie umowy z dnia [...]..01.2014 r. nie potrafi powiedzieć, którą jest wersją, ani czy jest wersją zaginionego oryginału, bowiem podpisywał kilka wersji tej samej umowy. Zdaniem J. W. oryginał umowy z dnia [...].01.2014 r. w żadnej wersji się nie zachował zarówno w A. sp. z o.o. oraz w A.sp. z o.o., "zagubił się gdzieś". Wbrew zarzutom, w uzasadnieniu decyzji, ocenił cały materiał dowodowy, w tym aneks do umowy z [...].01.2016 r. Odmienna ocena dowodów przez Stronę nie oznacza, że ocena dokonana przez organ podatkowy jest oceną błędną. Ponadto organ wskazał, że w postępowaniu sądowym pod sygn. akt [...] sprawa z powództwa A. G. przeciwko Skarżącej powód zarzucił Skarżącej przyjęcie od kontrahenta A. sp. z o.o. i zapłacenie za tzw. "pustą" fakturę VAT na kwotę 976.376,60 zł "zaprace przy produkcji odzieży", które nie zostały zdaniem powoda wykonane i nie dokumentują rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Zdaniem powoda faktura nie dotyczyła w rzeczywistości prac przy produkcji odzieży przez A. sp. z o.o., ponieważ firma ta nie zatrudniała w 2016 r. żadnych pracowników produkcyjnych. A. sp. z o.o. nie zlecała również produkcji żadnym firmom zewnętrznym. Do ww. wniosku powód załączył protokół z [...].04.2019 r. W. L., która na rozprawie przesłuchiwana w sprawie o sygn. akt: [...]wskazała, że A. sp. z o.o. nie mogła produkować dla Skarżacej w 2016 r. ponieważ ponad 100 pracowników zostało przeniesionych z firmy A. sp. z o.o. do firmy A.sp. z o.o. z dniem [...].12.2015 r. Powód wskazał, również, że ustalenia w tej sprawie znajdują potwierdzenie w sprawozdaniu finansowym A. sp. z o.o., które wskazywało na to, że Spółka nie zatrudniała pracowników w 2016 r. Z załączonej do pozwu sygn. akt [...]przez powoda A. G. dokumentacji dotyczącej transakcji z podmiotami powiązanymi tj. A.sp. z o.o. i A. sp. z o.o., sporządzonej przez Skarżącą na podstawie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2015. wynika, iż zysk Skarżącej zaplanowany był na poziomie minimum 3% i wynikał ze specyfiki powiązań spółek. Identyczny skład osobowy właścicieli spółek oraz ich zarządów, sprawia niecelowość stosowania sztucznie wysokich cen sprzedaży zarówno produktów jak i usług. Transakcje między podmiotami powiązanymi świadczone są niejako dla "siebie". Obie spółki generują wysokie zyski, utrzymują stałą płynność finansową i nie zalegają ze spłatą zobowiązań publiczno-prawnych. Dofinansowanie na rozwój eksportu przyniosło oczekiwane efekty i spółka B (A. sp. z o.o.) znalazła bardzo znaczące nowe rynki zbytu planowana jest dalsza rozbudowa zakładu produkcyjnego. Zdolności kredytowe spółki B (A. sp. z o.o.) są niejako zabezpieczeniem na wypadek utraty płynności finansowej spowodowanej realizacją dwóch olbrzymich inwestycji w tak krótkim odstępie czasowym. Z kolei w postępowaniu sądowym pod sygn. akt sygn. [...], sprawa z powództwa A. G. przeciwko A.sp. z o.o. powód przedstawił dokumentację sporządzoną przez A.. sp. z o.o. dotyczącą transakcji z podmiotami powiązanymi sporządzoną na podstawie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2015. Z załączonej przez powoda do ww. wniosku dokumentacji wynika, iż A. sp. z o.o.. w 2015 roku wystawiała na rzecz A.sp. z o.o. z tytułu usługi najmu pracowników faktury VAT na koniec każdego miesiąca 2015 roku, z tego względu zasadna jest wątpliwość odnosząca się do momentu wystawienia faktury oraz tego że została wystawiona przez A. sp. z o.o. na rzecz A.sp. z o.o. za cały 2016 rok. W postępowaniu sądowym pod sygn. akt [...], sprawa z powództwa A. G. przeciwko A. sp. z o.o., powód zarzucił zarządowi A. sp. z o.o. rezygnację z największej wartości dodanej w Spółce wykwalifikowanej kadrze pracowniczej. W okresie drugiej połowy 2016 r. zarząd postanowił o rozwiązaniu umowy o pracę z pracownikami, którzy zostali następnie zatrudnieni przez A.sp. z o.o. Zdaniem A. G. (powoda) nieracjonalna decyzja pozbawiła Spółkę zysku z bardzo dochodowego wynajmu pracowników (6.006.926,26 zł) przychodu w poprzednim rokuobrotowym) i pozbawiła ją szans na jakikolwiek przyszły rozwój. A.. sp. z o.o. w odpowiedzi na pozew w pkt V. wskazała, iż zaprzecza twierdzeniom powoda jakoby Spółka pozwanego posiadała 150 wykwalifikowanych pracowników, ponieważ Spółka pozwanego nie prowadzi działalności produkcyjnej i kupuje odzież od spółki pod firmą: A.sp. z o.o., zatrudnia ona tylko kilku handlowców i pracowników administracji, zatrudnionych również w A.sp. z o.o., na dowód czego spółka wskazała przesłuchanie W. L. (kadrowej) oraz przedłożyła oświadczenia W. L. i J.W.dotyczące przeniesienia pracowników ze spółki A. do A.nastąpiło z dniem [...].01.2016 r. W okolicznościach wskazanych powyżej zarząd A.sp. z o.o. wiedział, że wystawiona przez A. sp. z o.o. faktura [...]r. na wartość netto 793.802,11 zł, wartość VAT 182.574,49 zł, wartość brutto 976.376,60 zł, o treści: prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r. z terminem płatności wskazanym na dzień [...].01.2017 r., uregulowanym w dniu [...].05.2017 r. nie dokumentuje faktycznego nabycia przez ten podmiot usługi w 2016 r.,jest ona wynikiem jedynie polityki przyjętej w obu spółkach pomiędzy sobą. Z uwagi na powyższe organ miał podstawy by stwierdzić, że A.sp. z o.o. prowadziła w lutym 2017 r. księgi podatkowe w postaci rejestru zakupów [KOSZT] w części dotyczącej ujęcia pod poz. nr 1 faktury VAT nr [...]r. wystawionej na jej rzecz przez A. sp. z o.o. o treści: "prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r." są nierzetelnie, bowiem faktura ww. nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych i w konsekwencji nie przysługiwało Stronie prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W prowadzonych postępowaniach sądowych toczących się w Sądzie Okręgowym w [...] Wydział Gospodarczy o sygn. [...] zarówno Skarżąca jak i A. sp. z o.o. zaprzeczyły aby przedmiotowe usługi w 2016 r. w postaci prac przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r. zostały dokonane. Faktura z [...] nie potwierdza, że w rzeczywistości doszło do świadczenia usług między podmiotami w niej określonymi oraz w zakresie określonej w niej usługi, ponieważ jak ustalono na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego osoby, które posiadały udziały jednocześnie w spółach A.sp. z o.o. i A. sp. z o.o. i pełniące funkcje zarządcze w ww. spółkach zaprzeczyły, aby fakturowana usługa rzeczywiście miała miejsce. A. G. pełniący obowiązki prezesa zarządu Skarżącej oraz wiceprezesa Zarządu w A. sp. z o.o. do sierpnia 2016 r. (następnie odwołany z tych stanowisk i powołany ponownie w listopadzie 2020 r.) przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...].01.2020 r. zeznał, iż w obydwu spółkach był odpowiedzialny za sprzedaż i marketing. Nie nadzorował prac, o których mowa w umowie z [...].01.2014 r. będących podstawą do wystawienia faktury [...]gdyż uważa, iż w 2016 r. nie byli wynajmowani pracownicy z A. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej. Nie wiedział, iż pracownicy A. sp. z o.o. świadczyli prace na rzecz Skarżącej w 2016 r., bowiem na przełomie lat 2015/2016 pracownicy zostali przeniesieni, co potwierdza na zestawieniu miesiąc styczeń 2016 r., gdzie koszty wynagrodzeń wynoszą 0 zł. O innych pracach wykonywanych przez pracowników A.sp. z o.o. na rzecz Skarżącej nie wiedział. Nie przypominał sobie, aby (do sierpnia 2016 r.) dostawał jakiekolwiek zestawienia kalkulacje od A. sp. z o.o. (jako prezes A.sp. z o.o.) oraz nie przypominał sobie, aby akceptował koszty wynajmu pracowników na rzecz A.sp. z o.o. w 2016 r. Na przełomie lat 2015/2016 wszystkie osoby, które były zatrudnione w A. sp. z o.o. świadczyły usługi w pełnym wymiarze godzin na rzecz A.sp. z o.o., tj. tylko dla tej spółki. A. G. wskazał równie, że jego wątpliwości wzbudził aneks podpisany [...].01.2016 r., ponieważ w tym czasie był prezesem obydwóch spółek, a aneks został podpisany przez J. W. i A. B., z pominięciem jego osoby. W aneksie zmieniono sposób wystawiania faktur, wtedy był prezesem spółek, a nic nie wiedział o takim aneksie. J. W. do protokołu przesłuchania Strony z [...].02.2020 r. (udziałowiec i wiceprezes A.sp. z o.o.) oraz protokołu przesłuchania świadka z [...].02.2020 r. (prezes A. sp. z o.o. i udziałowiec) nie potwierdził tego, iż prace pracowników A. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącej zostały wykonane w okresie od lutego 2016 r. do grudnia 2016 r. A.B. do końca 2019 r. był udziałowcem i wiceprezesem w zarządzie A.sp. z o. o. oraz udziałowcem w A. sp. z o. o., do protokołu przesłuchania świadka z [...].10.2022 r. zeznał, że do jego obowiązków w tych spółkach należało zajmowanie się tematem rozwijania produkcji, nie wie z jakiego powodu utworzono w zbliżonym czasie (dwóch miesięcy) dwie spółki, w których udziałowcami i członkami zarządów były te sameosoby, nie uczestniczył w przygotowaniu umowy z [...] stycznia 2014 r. o świadczenie usług zawartej między A.sp. z o. o. a A. sp. z o. o i nie pamięta czy podpisywał taką umowę w tamtym czasie. Wobec takich ustaleń organy miały podstawy do stwierdzenia, że faktura VAT nr [...]r. wystawiona na rzecz A.. z o.o. przez A. sp. z o.o. pomimo formalnego wystawieniem faktury i jej opłacenia nie odzwierciedla faktycznego zdarzenia gospodarczego będąc fakturą pustą sensu stricto (tj. dotyczy wykazania świadczenia usługi, która faktycznie nie wystąpiła). W konsekwencji tego ustalenia organ uprawniony był do stwierdzenia, że w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. Strona zawyżyła podatek naliczony do odliczenia od podatku należnego poprzez zaewidencjonowanie faktury VAT [...] wystawionej na rzecz A.sp. z o.o. przez A. sp.zo.o., na wartość netto 793.802,11 zł, wartość VAT 182.574,49 zł, wartość brutto 976.376,60 zł, o treści: "prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r." Faktura ta nie dawała uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego przez Skarżącą jako odbiorcy tej faktury. Ustalenie, iż w sprawie tej miało miejsce wystawianie tzw. pustej faktury (sensu stricto) oznacza, że dobra wiara, na którą powołuje się Strona, ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że odliczając podatek z faktury nie dokumentującej żadnych zdarzeń gospodarczych Strona nie była świadoma swojego oszukańczego działania, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszyło w ogóle żadne świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający (obrót istnieje tylko na fakturze). W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że w sytuacjach, kiedy organy podatkowe stwierdziły brak rzeczywistych transakcji w obrocie gospodarczym, które należałoby traktować jako opodatkowane świadczenie usług (jak to ma miejsce w tej sprawie), wykluczonejest co do zasady prawo do odliczenia, bez względu na przekonanie podatnika (tak m.in. w orzeczeniach TSUE sygn.: C-255/02, C-419/02, C-223/03, C-354/03 oraz C-355/03, C484/06, C-439/04 i C-440/04, C-80/11 i C-142/11, C-324/11, C-285/11, C-642/11, C-643/11, C07/13 czy C-33/13 oraz w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14.02.2023 r., sygn. akt I FSK 1967/18, z 7.02.2023 r., sygn. akt I FSK 1903/18). Sąd orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela. Strona podnosi, że: Organ w uzasadnieniu skupił się na zeznaniach zaprzeczających wykonaniu usług, a milcząco pominął znaczenie zeznań potwierdzających pracę (poza stwierdzeniem, że prezes G. "zaprzecza sam sobie" w różnych postępowaniach). Brak wyraźnego wyjaśnienia, która wersja wydarzeń została uznana za prawdziwą i dlaczego, stanowi istotny brak w uzasadnieniu decyzji. Sprowadzając sprawę do konkluzji, że faktura jest fikcyjna, organ nie odniósł się wprost do możliwegoalternatywnego wytłumaczenia: że prace były wykonane, lecz w ramach innegoukładu organizacyjnego (pracownicy przeszli do A.). Zasadnie organ wskazał, że podnoszona przez Stronę argumentacja "alternatywnego wytłumaczenia: że prace były wykonane, lecz w ramach innego układu organizacyjnego (pracownicy przeszli do A.)", nie może stanowić podstawy do przyjęcia, iż usługa dokumentowana sporną fakturą miała miejsce. Faktura nr [...]jest pustą fakturą i nie dokumentuje rzeczywistych transakcji, gdyż treść tej faktury nie jest zgodna z faktycznym przebiegiem zdarzeń gospodarczych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy podatku rzeczywiście wynikającego z dokonanego nabycia, a nie jedynie wskazanego w fakturze zakupowej. Faktura powinna być więc prawidłowa nie tylko formalnie, lecz także materialnie, tzn. powinna dokumentować transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem, zarówno od strony przedmiotowej jak i podmiotowej. W przeciwnym wypadku, tj. w razie podmiotowej lub przedmiotowej niezgodności faktury z rzeczywistym przebiegiem transakcji, faktura nie stanowi podstawy do odliczenia, zgodnie z przytoczonym art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku do towarów i usług. W konsekwencji w takiej sytuacji podatnik nie korzysta z prawa z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wtej sprawiefaktura nr [...]r. nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych i w konsekwencji Stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona nie podważyła skutecznie poczynionych w sprawie ustaleń organów, a Sąd nie znalazł podstaw by te ustalenia zakwestionować. W zaskarżonej decyzji zawarto również ustalenia dotyczące faktury [...]. Należność wynikająca z zaewidencjonowanej przez Stronę skarżącą faktury VAT z [...]wystawionej na rzecz Strony skarżącej przez A. sp. z o.o. na wartość netto 30.000 zł, wartość VAT 6.900,00 zł, wartość brutto 36.900,00 zł o treści: "najem pomieszczeń [...] nie została przez Stronę skarżącą zapłacona w wyznaczonym na fakturze terminie tj. do dnia [...].05.2017 r., stąd, uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w myśl art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Strona skarżąca ma obowiązek dokonania korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego wynikającego z nieuregulowanej faktury VAT. Okoliczność ta nie ma wpływu na wysokość rozliczenia w podatku od towarów i usług za okres objęty zaskarżoną decyzją. Za czerwiec 2017 r. organy nie prowadziły wobec Strony skarżącej postępowania podatkowego. Skarżąca, w uzasadnieniu skargi, przede wszystkim, skupiając się na odmowie, przeprowadzenia wnioskowanych w piśmie z [...].11.2025 r. wniosków dowodowych, pomija istotną okoliczność ustalonego w sprawie stanu faktycznego i zgromadzonych dowodów. Ordynacja podatkowa nie wartościuje dowodów, wymaga natomiast, aby każdy dowód został poddany swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 ww. ustawy. Przepis ten zobowiązuje organ podatkowy do dokonania swobodnej, logicznej oceny dowodów, opartej na zasadzie wnioskowania i uwzględniającej zasady doświadczenia życiowego. Przyjęta w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, między innymi kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny. Odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność została już udowodniona. Organy podatkowe są zobowiązane do gromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jeżeli organ podatkowy na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego jest zbędne. Odnośnie złożonych w piśmie z [...].11.2025 r. wniosków dowodowych: Dowód z opinii biegłego z zakresu badań pisma (grafologa) - na okoliczność autentyczności podpisów na aneksie z dnia [...] stycznia 2016 r. do umowy łączącej A. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o. oraz innych kwestionowanych dokumentach - z zadaniem jednoznacznego ustalenia, czy podpis prezesa A. (A. G.) jest autentyczny, a tym samym czy doszło do formalnej kontynuacji umowy w 2016 r. Dowód z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i analizy finansowej - na okoliczność wpływu faktury [...]na wyniki finansowe A. Sp. z o.o. oraz A.Sp. z o.o. -w szczególności: czy kwota wynikająca z tej faktury mogła zostać przeznaczona na finansowanie wynagrodzeń pracowników i innych kosztów związanych z produkcją wykonywaną na rzecz A., - czy struktura przychodów i kosztów obu spółek w 2015-2017 r. jest spójna z tezami organu o rzekomej "fikcyjnoścl" transakcji. Uzupełnienie dowodu z oględzin - o sporządzenie opinii (np. biegłego z zakresu organizacji produkcji) wskazującej, czy obecny stan zakładu A.(w momencie oględzin) pozwala na wyciąganie wiążących wniosków co do stanu faktycznego z 2016 r., - na okoliczność, czy w oparciu o same oględziny dokonane po latach można negować twierdzenia o faktycznym wykonywaniu usług w 2016 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono przyczyny odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Wskazano, że przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla spraw, bowiem, jak wynika z materiału dowodowego faktura nr [...]r. wystawiona na rzecz Strony przez A. sp. z o.o., na wartość netto 793.802,11 zł, wartość podatku od towarów i usług 182.574,49 zł, o treści: "prace przy produkcji odzieży, zgodnie z umową z dnia [...].01.2014 r." nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych będąc fakturą pustą sensu stricto. Sporna faktura jest jedynie samym dokumentem, któremu w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nim wskazana. Dowód z oględzin stanowi jeden z dowodów zgromadzonych w sprawie, który został przeprowadzony w sprawie w związku z wnioskiem dowodowym zgłoszonym przez Stronę, a Strona brała udział w tych oględzinach. Organ I instancji przeprowadzając oględziny, na okoliczność których sporządzono protokołu, nie naruszył art. 122 ustawy Ordynacji podatkowa, a przeprowadzanie tego dowodu świadczy o tym, że organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego tej sprawy". Odnośnie złożonego w piśmie z [...].11.2025 r. wniosku dowodowego: Wystąpienie do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Państwowej Inspekcji Pracy -o udostępnienie pełnych danych dotyczących: - listy osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych w A. Sp. z o.o. i w A.Sp. z o.o. w latach 2015-2017, - okresów ich zatrudnienia, - informacji o ewentualnych kontrolach PIP w obu podmiotach, - na okoliczność rzeczywistego miejsca świadczenia pracy przez pracowników zaangażowanych w produkcję wyrobów A. w 2016 r. – uzasadniając odmowę wskazano, że przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla spraw, bowiem Strona domaga się przeprowadzenia ww. dowodów na okoliczność rzeczywistego miejsca świadczenia pracy przez pracowników zaangażowanych w produkcję wyrobów Strony skarżącej w 2016 r. w sytuacji, gdy faktura nr [...]. nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przy czym Strona skarżąca wskazała, że pismem z [...].01.2020 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...]. przekazał wykaz osób podlegających ubezpieczeniu rozliczanych przez płatnika składek A. sp. z o.o. za okres od [...].01.2016 r. do [...].12.2019 r. oraz wykaz osób rozliczanych przez płatnika składek Stronę skarżącą do ubezpieczenia z tytułu zatrudnienia od [...].01.2016 r. do [...].12.2019 r. według stanu na dzień [...].01.2020 r. (wyciągi w aktach). Odnośnie złożonego w piśmie z [...].11.2025 r. wniosku dowodowego: Dowód z przesłuchania w charakterze świadków pracowników produkcyjnych -w szczególności (o ile ich tożsamość wynika z list obecności, list płac lub akt spraw sądowych)pracowników wymienionych w listach zatrudnionych A. i A.z końca 2015 r. i z 2016 r., na okoliczność: - gdzie faktycznie wykonywali pracę w 2016 r., - czy świadczyli pracę przy produkcji wyrobów A., - jakie były relacje organizacyjne między A. a A. w zakresie nadzoru nad ich pracą. Organ uzasadniając odmowę przeprowadzenia dowodów wskazał, że przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla sprawy. Sporna faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, na co wskazują dowody zgromadzone w sprawie, w tym m.in. zeznania J. W. oraz A. G., bezpośrednio osób mających wpływ na zarządzanie Spółkami. Jednocześnie w sprawie zostały przeprowadzone dowody z zeznań świadków pracowników A. sp. z o.o. i Strony skarżącej. Odnośnie złożonego w piśmie z [...].11.2025 r. wniosku dowodowego: Dowód z dokumentacji księgowej A. Sp. z o.o. - w szczególności rejestrów VAT, ewidencji księgowych, wyciągów bankowych I zestawień kosztów wynagrodzeń za 2016 r., - na okoliczność, czy A. faktycznie ponosiła koszty wynagrodzeń i innych świadczeń związanych z usługą na rzecz A.oraz jak rozliczała otrzymane od A.środki. Organ zaskarżonej decyzji, uzasadniając odmowę przeprowadzenia dowodów wskazał, że przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla spraw. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że rejestry, wyciągi, zestawienie kosztów zostały poddane analizie i ocenie, czego wyraz organ dał w uzasadnieniu tej decyzji. Formalnie płatność z tytułu spornej faktury została dokonana przez Stronę skarżącą w dniu [...].05.2017 r., sposób rozliczenia tych środków za zapłatę przez kontrahenta nie ma znaczenia dla sprawy. Odnośnie złożonego w piśmie z [...].11.2025 r. wniosku dowodowego: Analiza staranności A. Sp. z o.o. jako nabywcy usługipoprzez: - zgromadzenie i ocenę procedur wewnętrznych Spółki (jeżeli zostaną przedłożone) w zakresie weryfikacji kontrahentów, - ustalenie, czy w latach wcześniejszych organy podatkowe kwestionowały transakcje A.z A.,- na okoliczność, czy A.mogła działać w dobrej wierze, opierając się na dotychczasowej, wieloletniej współpracy z A.. Organ odmawiając przeprowadzenia ww. dowodu, wskazał, że przedmiotem dowodu są okoliczności nie mające znaczenia dla spraw, bowiem jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalenie, iż w sprawie tej miało miejsce wystawianie tzw. pustej faktury oznacza, że dobra wiara, na którą powołuje się Strona skarżąca, ze swej istoty nie może być uwzględniona. Odnosząc się do wniosku dowodowego Strony "Ponowne odczytanie i dogłębna analiza całości zeznań świadków z postępowań cywilnych - w szczególności osób, które potwierdzają przejęcie pracowników oraz faktyczne wykonywanie produkcji na rzecz A. w 2016 r., -z obowiązkiem pełnego zreferowania tych zeznań w uzasadnieniu decyzji, a nie ograniczania się do fragmentów wygodnych dla tezy organu", organ wskazał, że wszystkie dokumenty, stanowiące materiał dowodowy niniejszej sprawy, podlegały analizie i ocenie w toku postępowania odwoławczego, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w oparciu o zasady wskazane w przepisach art. 122, art. 180 §1, art. 181, art. 187 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, a odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez Stronę dowodów zasad tych nie naruszała. Organ prawidłowo ustalił stan faktyczny w sprawie i prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego. W uzasadnieniu decyzji organ odniósł się zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wskazał którym dowodom dał wiarę i wskazał dlaczego. Wskazał również którym dowodom odmówił wiarygodności i dlaczego. Tym samym, skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Z opisanych przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.