I SA/Go 454/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędzia WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 marca 2023 r. sprawy ze skargi P. Spółki Akcyjnej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę w całości.

Zaskarżoną decyzją z [...] sierpnia 2022 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze (SKO) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z [...] grudnia 2021 r. określającą P. S.A. (skarżącej) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 rok w kwocie 484.037 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikał następujący stan sprawy: W dniu 30.01.2017r. do organu podatkowego wpłynęła deklaracja strony na podatek od nieruchomości za 2017 rok , w której podatnik zadeklarował podatek od nieruchomości w łącznej kwocie 33.741 zł. Dodatkowo w złożonej deklaracji podatnik wskazał jako zwolnione grunty o łącznej powierzchni 187.698 m kw. oraz budowle o wartości 193.473 zł na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1452, dalej: u.p.o.l.). Pismem z dnia [...].04.2020 r. (data wpływu 16 kwietnia 2020 r.). Spółka przedłożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2015-2020, a także wyjaśniła, iż korekty deklaracji dotyczą zdeklarowania gruntów po zlikwidowanych liniach kolejowych: nr [...] oraz linii nr [...] na podstawie decyzji Ministra Infrastruktury FK-4951-01/05 z dnia 7.09.2005 r. Ponadto Spółka wyjaśniała, że deklaracja za rok 2017 uległa dodatkowo zmianie ze względu na podział działki [...], w wyniku czego uległa zmienia podstawa opodatkowania. Działkę nr [...]o pow. 1112 m2 z symbolem użytku "B" zdeklarowano jako grunt pozostały - dotychczas deklarowano pow. 800 m2 jako grunt pozostały, a działkę nr [...] o pow. 322m2 z symbolem użytku "dr" zwolniono z opodatkowania. Spółka wyjaśniła również, że linia [...] została wykreślona z umowy [...] z dnia [...].12.2017 r. aneksem nr [...], a uchwałą nr [...] Zarządu P. S.A. z dnia [...].05.2017 r. podjęto decyzję o likwidacji linii. Linia została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 roku. Grunty po tej linii za lata 2015-2017 zadeklarowano jako zwolnione tylko w części nie objęte umową [...], grunty objęte umową [...] winny być deklarowane przez spółkę P. S.A. Podatnik w korekcie deklaracji która wpłynęła do organu podatkowego w dniu 16.04.2020 r., zadeklarował jako zwolnione grunty o pow. 39.966 m2 - jako podstawę zwolnienia Spółka wskazała art. 7 ust. 1 pkt 1 u.o.p.l. W odpowiedzi na wezwania organu o skorygowanie deklaracji podatkowych, spółka pismami z dnia [...] maja 2020 r., [...] lipca 2020 r. podtrzymała stanowisko, że złożone przez niego dotąd deklaracje podatkowe za lata 2017-2020 dotyczące gruntów i budowli związanych z linią kolejową nr [...] zostały sporządzone poprawnie. Grunty w 2017 roku były zajęte pod infrastrukturę kolejową i tworzyły linię kolejową, dodatkowo były objęte umową [...] czyli były w gestii P. S.A. Ponadto Podatnik podkreślił, że odnośnie działek będących przedmiotem umowy [...], zawartej pomiędzy P. S.A. a P1. S.A. (...), P. S.A. stoi na stanowisku, iż działki te winne być deklarowane przez tę Spółkę. W ostatniej złożonej korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości podatnik wykazał: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: * w okresie od stycznia do maja 187.620 m2, * w okresie od czerwca do grudnia 147.654 m2, - grunty pozostałe w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o pow.: * w okresie od stycznia do lutego 1.850 m2, * w okresie od marca do kwietnia 1.769 m2, * w okresie od maja do grudnia 2.081 m2, - budynki mieszkalne o pow.: * w okresie od stycznia do lutego 335,02 m2, * w okresie od marca do października 295,72 m2, * w okresie listopada do grudnia 439,04 m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 270 m2, - budynki pozostałe w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o pow.: * w okresie od stycznia do października 61,95 m2, * w okresie od listopada do grudnia 79,67 m2, - budowle: * służące do odprowadzania i oczyszczania ścieków, rurociągi i przewody sieci rozdzielczej ciepła i wody o wartości 158.146 zł, * pozostałe o wartości 264.986 zł. Burmistrz postanowił wszcząć z urzędu postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 rok, a następnie decyzją z [...] stycznia 2021 r. określił wysokość zobowiązania w kwocie 484.867 zł. Decyzja ta została uchylona przez SKO i przekazana do ponownego rozpatrzenia Spółka w dniu 2.09.2021 r. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości, w której: • grunty związane z linią kolejową nr [...] o powierzchni 121.119 m2 (dotychczas wykazane jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) wykazała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe oraz • uznała, że budowle o wartości 193.473 zł (dotychczas opodatkowane jako budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na wezwanie organu, spółka w piśmie z [...] października 2021 r. wskazała m.in., że grunty po linii kolejowej nr [...] nie były oferowane do sprzedaży. W odniesieniu do przekazań też brak zainteresowania ze strony Samorządów. Grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na ukształtowanie terenu (...). Grunty te przystosowane zostały wyłącznie do wykorzystania ich jako droga kolejowa. Są to wady fizyczne, które w sposób stały, a nie przejściowy, uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę - z przyczyn nie leżących po stronie przedsiębiorcy (...). W załączeniu przedłożono uchwałę Zarządu P. nr [...] z dnia [...] maja 2017 r. na likwidację linii kolejowej [...]. Dodano, że linia kolejowa nr [...] fizycznie została rozebrana w styczniu 2012 roku, natomiast linia kolejowa nr [...] została fizycznie zlikwidowana w sierpniu 2018 roku. Z kolei pismem z [...] listopada 2021 r. podatnik wskazał m.in., że: • w obszarze bilansowym w 2017 roku były dokonywane odpisy amortyzacyjne; • za przedmioty objęte wnioskiem nie były dokonywane opłaty za wieczyste użytkowanie w związku z czym nie były odnoszone w koszty uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego; • na przedmiotach objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty P. S.A. prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że udostępniała je Spółce P1 S.A. celem wykorzystywania na prowadzona przez Spółkę P1 S.A. działalność. Decyzją z [...] grudnia 2021 r. organ I instancji określił P. S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 rok w kwocie 484.037 zł. Zdaniem organu, będące własnością Spółki grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] i grunty związane z linią kolejową nr [...] podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto posiadane przez podatnika budowle (związane z linią kolejową nr [...]) winny być wykazane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wskazał, że zapisów ewidencji gruntów i budynków - co potwierdzają także zapisy w księdze wieczystej - wynika, że Spółka w 2017 roku była użytkownikiem wieczystym działek znajdujących się w pasie linii kolejowej nr [...], a położonych na terenie Gminy oraz posiadających użytki oznaczone jako Tk (tereny kolejowe). Organ przyjął, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest skarżąca spółka jako użytkownik wieczysty gruntów i budowli na nich położonych. Uznał, że wyniku zawarcia umowy cywilnoprawnej [...] z dnia [...].09.2001 r., na mocy której skarżąca oddała do odpłatnego korzystania linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi P1., nie miało wpływu na zmianę podatnika, gdyż P1. nie stały posiadaczem samoistnym. Organ motywując opodatkowanie znajdujących się w użytkowaniu wieczystym skarżącej gruntów sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe ("Tk"), związanych z linią kolejową nr [...], uznał, że spółka nieprawidłowo wykazała je jako zwolnione od podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 i 1a u.p.o.l. Oceniając kwestię zwolnienia za okres styczeń – maj 2017 r. na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.) organ wskazał, że zgodnie z ww. przepisem, zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, objęte są jedynie elementy infrastruktury kolejowej - grunty, budynki i budowle, które zostały faktycznie udostępnione przewoźnikowi kolejowemu. Organ uznał, że udostępnienie może dotyczyć wyłącznie czynnej infrastruktury kolejowej. Natomiast linia [...] na odcinku znajdującym się na terenie Gminy od lat stanowiła nieczynną, nieprzejezdną linię kolejową, na której od lat (w tym w 2017 roku) nie był prowadzony ruch kolejowy. Stan infrastruktury oraz dokumenty wewnętrzne, np. załącznik nr 2 do Regulaminu przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych w ramach "rip 2015/2016 oraz 2016/2017 Wykaz maksymalnych prędkości" wskazują, że na całej długości linii kolejowej nr [...] maksymalna prędkość, z jaką można dokonywać przejazdów, wynosi 0 km/h. Nie ulega zatem wątpliwości, iż maksymalna prędkość pociągów określona jako "zero" oznacza, iż nie jest i nie może być prowadzony ruch pociągów na odcinku [...] linii kolejowej nr [...] w każdym czasie. Dalej organ wskazał, że zgodnie z zapisami załącznika nr 1.2 Statutu Sieci Kolejowych P. S.A. linia kolejowa nr [...] na odcinku od - 0,176 km do 92,445 km została umieszczona w wykazie odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną. Tym samym P. S.A. zakwalifikowała przedmiotową linię kolejową, jako infrastrukturę nieczynną którą-zgodnie z przepisem art. 4 pkt 1b ustawy o transporcie kolejowym - definiuje się jako infrastrukturę kolejową, na której zarządca infrastruktury nie dopuścił ruchu kolejowego. Tym samym brak było przejazdów na przedmiotowej linii kolejowej, a zatem linia nie była udostępniana. Nadto organ I instancji wskazał, że nie było możliwe prowadzenie bezpiecznego ruchu kolejowego na wskazanym odcinku z uwagi na znaczne braki elementów infrastruktury kolejowej Za niezasadne uznano także stanowisko spółki, że grunty związane z linią kolejową nr [...] korzystały ze zwolnienia w okresie od czerwca do grudnia 2017 roku na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Organ podniósł, że żeby spełnić warunki wskazane w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. dotyczące zwolnienia gruntów pozostałych po likwidacji linii kolejowej podatnik winien dysponować w roku 2017 - albo rozporządzeniem wydanym przed nowelizacją UTK - albo decyzją ministra właściwego do spraw transportu wydaną w trybie art. 38ba ust. 5 UTK , których to warunków strona bezspornie nie wypełniła. Zdaniem organu, przedłożona przez stronę Uchwała nr [...] Zarządu P1 S.A. z dnia [...].05.2017 roku o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej nr [...] nie spełnia powyższych wymogów prawnych. Co do opodatkowania gruntów i budowli położonych w pasie linii kolejowej nr [...] organ uznał, że powinny zostać opodatkowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pt 3 upol). Twierdzeniu spółki, że na przedmiotach objętych wnioskiem nie była prowadzona działalność gospodarcza, przeczą dokumenty przedłożone przez samego Podatnika w piśmie z [...].10.2021 r.- z załączników do pisma wynika, iż grunty po zlikwidowanej linii kolejowej, tj. działka ewidencyjna nr [...] była przedmiotem umowy dzierżawy od dnia [...].04.2012 r. Zatem okazuje się, że fizyczna likwidacja linii kolejowej i ukształtowanie terenu nie wykluczają tego gruntu z możliwości jakiegokolwiek wykorzystania. Co więcej, Spółka nigdy nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów potwierdzających możliwość wykorzystywania przedmiotów majątku w innej sferze niż biznesowa. Podatnik jest podmiotem zajmującym się przede wszystkim zarządzaniem i gospodarowaniem mieniem (kod PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi), tym samym głównym celem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki jest komercyjne zagospodarowanie posiadanego majątku. Z kolei fakt zawarcia umowy [...] z [...].09.2001 r. świadczy bezsprzecznie tym, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą na gruntach związanych z linią kolejową nr [...]. O tym, że nieruchomości służą realizacji działań gospodarczych świadczą zaś – zdaniem organu - ujmowanie w rejestrze środków trwałych gruntów związanych z linią kolejową nr [...] oraz linią kolejową nr [...] oraz to, że zapłacony podatek od nieruchomości w zakresie gruntów linii kolejowej nr [...] został zaliczony przez podatnika do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym. Organ I instancji stwierdził, że decyzja o likwidacji linii kolejowej nr [...] nie powoduje, że grunt po tej linii jest w jakiś sposób wyłączony z możliwości jego gospodarczego wykorzystania (decyzja ta w żaden sposób nie ogranicza wszak możliwości dysponowania tym gruntem). Po pierwsze, możliwe jest odtworzenie linii kolejowej (przykładowo w ramach ogólnopolskiego programu [...]). Po drugie, decyzja taka nie zabrania właścicielowi tychże gruntów prowadzenia każdej innej działalności gospodarczej (decyzja przecież nie zawiera żadnych zakazów, a jedynie informację, że dana linia kolejowa znika z rejestru linii, co nawet nie pociąga za sobą obowiązku rozbiórki torów). Po trzecie, decyzja ta wydawana jest na wniosek zarządcy linii, a nie jej właściciela (nie jest to decyzja narzucona przez administrację centralną) i wynika ona z ekonomicznej nieopłacalności utrzymywania danej infrastruktury. Decyzja likwidacyjna to zatem nic innego jak stwierdzenie przez administrację rządową, że dana linia jest nieprzydatna, niepociągające za sobą innych konsekwencji (np. zakazu prowadzenia tam działalności, nakazu rekultywacji gruntów czy nawet chociażby nakazu rozbiórki budowli kolejowych). Co więcej, brak podjęcia jakichkolwiek kroków w kierunku zrzeczenia się prawa użytkowania wieczystego na rzecz Skarbu Państwa lub Starostwa, jest dowodem na to, że podatnik chce pozostać w posiadaniu gruntów związanych z linią kolejową nr [...] i czerpać z nich pożytki finansowe w przyszłości. Spółka, reprezentowana przez swoich pracowników, wniosła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o zmianę zaskarżonej decyzji i uznanie, że zobowiązanie podatkowe za 2017 r. powinno być określone w kwocie 97.921 zł. Strona stanęła na stanowisku, że w związku z zawartą w 2001 r. z P1 S.A. umową nr [...] o przekazaniu do korzystania spornych gruntów wchodzących w skład linii kolejowej nr [...] nastąpiło m.in. w roku 2017 przeniesienie ewentualnego obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości na P1 S.A, jako tzw. samoistnego posiadacza tych nieruchomości. Niezależnie od powyższego podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko, iż odnośnie spornych nieruchomości przysługiwało jej w roku 2017 przedmiotowe zwolnienie z podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust.1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. z uwagi na podjęcie w dniu [...].05.2017 r. przez Zarząd P1 S.A. Uchwały o likwidacji drogi kolejowej nr [...]. Po rozpatrzeniu sprawy wskutek odwołania skarżącej, SKO, wymienioną na wstępie decyzją z [...] sierpnia 2022 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Wpierw organ odwoławczy pełni podzielił stanowisko organu I instancji, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w zakresie spornych nieruchomości wchodzących w skład linii [...] wciąż obciążał P. S.A. jako użytkownika wieczystego nieruchomości i właściciela budowli a nie P1 S.A., który to podmiot prawny -wbrew stanowisku strony - nie był posiadaczem samoistnym spornych nieruchomości . Stan faktyczny potwierdza nadto, zdaniem organu odwoławczego, stanowisko organu I instancji, iż w roku 2017 spółce w zakresie spornych nieruchomości nie przysługiwało zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., gdyż nie dysponował on rozporządzeniem wydanym przed nowelizacją UTK, albo decyzją ministra właściwego do spraw transportu wydaną w trybie art. 38ba ust. 5 UTK. Spółce nie przysługiwało również zwolnienie z podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l., gdyż linia [...] od lat była nieczynna i nie była udostępniana. SKO w zaskarżonej decyzji podzieliło stanowisko organu I instancji o tym, że grunty winny być opodatkowane w 2017 roku wg. najwyższych stawek. Zdaniem organu, Spółka w ogóle nie uwzględnia tezy zaprezentowanej przez TK oraz sądy administracyjne, gdzie wyraźnie zostało podkreślone, iż dla opodatkowania nieruchomości najwyższą stawką podatkową, związek z działalnością gospodarczą danej nieruchomości winien być rzeczywisty lub potencjalny. Sporne nieruchomości były m.in. w roku 2017 przyjęte na ewidencję środków trwałych a nadto wydatki na przedmiotowe działki są wliczane do kosztów działalności gospodarczej Spółki. Powyższe oznacza, zdaniem SKO, faktyczne związanie spornych nieruchomości z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. W ocenie SKO, strona miała m.in. w roku 2017 potencjalne możliwości prowadzenia działalności gospodarczej na terenie spornych nieruchomości zgodnie z zakresem działalności gospodarczej wynikającym z jej KRS, a także nie było przeszkód do rozszerzenia przedmiotu działalności gospodarczej w celu efektywnego wykorzystania przedmiotowych gruntów. Odnosząc się do twierdzeń podatnika, iż na przedmiotowych gruntach nie może być wykonywana inna działalność gospodarcza, niż przewozy kolejowe, SKO podniosło, iż w jego ocenie, wystarczy poczynić odpowiednie nakłady skutkujące wyrównaniem i uporządkowaniem tych działek. Doprowadziłoby to do gotowości tych gruntów do wykorzystywania ich w prowadzeniu działalności gospodarczej. Pismem z [...] listopada 2022 r. skarżąca wniosła do WSA w Gorzowie Wlkp. skargę na decyzję SKO, w której żądając uchylenia decyzji organów obu instancji zarzuciła naruszenie: 1/ art. 7 ust. 1 pkt 1 ppkt a) upol, przez błędną wykładnię i zastosowanie poprzez wadliwe odczytanie normy prawnej i uznanie, że nie zachodzi w niniejszej sprawie przypadek zwolnienia uregulowany w tym przepisie, a w okresie od [...] stycznia 2017r. do dnia podjęcia decyzji o prawnej likwidacji linii kolejowej numer [...], nie była ona udostępniana przewoźnikom. 2/ art. 7 ust. 1 pkt 1a) upol polegające na błędnej jego wykładni i zastosowaniu poprzez wadliwe odczytanie normy prawnej i uznanie, że nie zachodzi w niniejszej sprawie przypadek zwolnienia uregulowany w tym przepisie; 3/ art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust.1 pkt 1a upol poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sporne nieruchomości są związane z działalnością gospodarczą Spółki; 4/ art. 80 Kpa oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180§ 1, art. 187 § 1 i art.191 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej - poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, nieuwzględnienie całości materiału dowodowego, w tym faktów znanych I organowi z urzędu oraz faktów notoryjnych, dowolną interpretację materiału dowodowego, co w efekcie doprowadziło do nieprawidłowości w ustaleniu stanu faktycznego zarówno w zakresie dotyczącym związania spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą Podatnika jak i w zakresie nie udostępniania linii kolejowej numer [...] przewoźnikom oraz określenia daty prawnej likwidacji linii na gruntach pozostałych po likwidacji linii kolejowej. SKO wniosło o oddalenie skargi. Zarządzeniem z 7 lutego 2023 r., Przewodniczący Wydziału I WSA w Gorzowie Wlkp., na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 – dalej: p.p.s.a.), skierował sprawę do rozpoznania w trybie uproszczonym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W rozpoznawanej sprawie podkreślić należy, że zdaniem organów, będące własnością Spółki grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] i grunty związane z linią kolejową nr [...] podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto posiadane przez podatnika budowle (związane z linią kolejową nr [...]) winny być wykazane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przy czym wskazano, że z ewidencji gruntów i budynków - co potwierdzają także zapisy w księdze wieczystej - wynika, że Spółka w 2017 roku była użytkownikiem wieczystym działek znajdujących się w pasie linii kolejowej nr [...], a położonych na terenie Gminy oraz posiadających użytki oznaczone jako Tk (tereny kolejowe). Organ przyjął, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest skarżąca spółka jako użytkownik wieczysty gruntów i budowli na nich położonych. Uznał, że wyniku zawarcia umowy cywilnoprawnej [...] z dnia [...].09.2001 r., na mocy której skarżąca oddała do odpłatnego korzystania linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi P., nie miało wpływu na zmianę podatnika, gdyż P. nie stały posiadaczem samoistnym. Organy motywując opodatkowanie znajdujących się w użytkowaniu wieczystym skarżącej gruntów sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe ("Tk"), związanych z linią kolejową nr [...], uznał, że spółka nieprawidłowo wykazała je jako zwolnione od podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 i 1a u.p.o.l. Z takim stanowiskiem organów należy się zgodzić. Sąd nie podzielił poglądu spółki o zwolnieniu gruntów z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Dla przypomnienia, przepis ten przewidywał, że zwolnione są z podatku: "grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków - do czasu przeniesienia ich własności lub prawa użytkowania wieczystego - nie dłużej jednak niż przez 3 lata od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie, wyrażające zgodę na likwidację linii lub ich odcinków, wydane w trybie przewidzianym w przepisach o transporcie kolejowym - z wyjątkiem zajętych na działalność inną niż działalność, o której mowa w przepisach o transporcie kolejowym". W rozpoznawanej sprawie, skarżąca spółka przedłożyła uchwałę nr [...] Zarządu P. S.A. z [...] maja 2017 r. o rozpoczęciu procedury przygotowania likwidacji linii kolejowej nr [...] oraz podała, że fizycznie linia została zlikwidowana w sierpniu 2018 roku. Oceniając skutki prawnopodatkowe tych faktów, należy wskazać, że od dnia 30 grudnia 2016 r., kiedy to uchylono art. 9 u.t.k., a wszedł w życie art. 38ba u.t.k., który, w przypadku takich linii kolejowych jak sporna linia nr [...], nie przewidywał decyzji administracyjnej jako podstawy prawnej dla ich likwidacji. Przewidywał wyłącznie likwidację drogi kolejowej, co jest pojęciem zakresowo węższym niż "linia kolejowa", czyli "wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa przystosowana do prowadzenia ruchu pociągów" (art. 4 pkt 2 u.t.k.), zaś podstawą przeprowadzenia jej likwidacji stanowiła informacja zarządcy takiej drogi kolejowej o rozpoczęciu procedury likwidacji drogi kolejowej. W stanie prawnym obowiązującym w 2017 roku, w przypadku gdy nie została wstrzymana procedura przygotowania likwidacji drogi kolejowej zarządca mógł rozpocząć likwidację drogi kolejowej w terminie 3 miesięcy od dnia przekazania pisemnej ww. informacji (art. 38ba ust. 4 u.t.k.). Po kolejnych zmianach legislacyjnych, od 16 kwietnia 2020 r. dla likwidacji drogi kolejowej ponownie konieczna była zgodna ministra właściwego do sprawy transportu na likwidację linii kolejowej lub jej odcinka (art. 38ba ust. 4 u.t.k. w brzmieniu nadanym art. 1 ustawy z dnia 9 stycznia 2020 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2020 r. poz. 462). Nie budzi przy tym wątpliwości, że zgoda udzielana jest na podstawie decyzji administracyjnej, czyli aktu, o którym mowa w art. 104 § 1 k.p.a. W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organu I instancji, a zaakceptowane przez SKO, o tym, że w przypadku gdy w przepisach prawnych jest mowa o decyzji, to należy rozumieć przez to decyzję podjętą przez właściwe organy administracji publicznej. Nie można bowiem przyjmować, że dokonując nowelizacji w przepisach ustawy o transporcie kolejowym w zakresie podstawy prawnej prowadzenia procedury likwidacji drogi kolejowej, ustawodawca, nie nowelizując (dostosowując) jednocześnie brzmienia przepisów ustawy podatkowej, nadał wyrażeniu "decyzja ostateczna" inne rozumienie niż dotychczasowe, uznając, że będzie ono oznaczało także informację zarządcy, o której mowa w art. 38ba ust. 2 u.t.k. w brzmieniu obowiązującym w roku 2017. Należy też zwrócić uwagę, że art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. posługuje się wyrażeniem "decyzja ostateczna [...] wydana w trybie przewidzianym w przepisach o transporcie drogowym". Przepisy u.t.k. w ówczesnym brzmieniu, w przypadku procedury likwidacji drogi kolejowej, wydanie decyzji zastrzegały tylko dla ministra właściwego do spraw transportu, który na uzasadniony wniosek zarządcy mógł wydać, w drodze decyzji, zgodę na likwidację drogi kolejowej w terminie wcześniejszym niż określony w art. 38ba ust. 4 u.t.k. (art. 38ba ust. 5 u.t.k.). Zarządcy drogi kolejowej przysługiwała w tej procedurze wyłącznie kompetencja do "poinformowania w formie pisemnej o zamiarze likwidacji drogi kolejowej" (art. 38ba ust. 2 u.t.k.). Zarazem nie można uznawać, że decyzja o likwidacji, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. miała znaczenie wyłącznie dla określenia daty końcowej okresu zwolnienia podatkowego. Data ostateczności decyzji o likwidacji wyznaczała datę początkowa i – w przypadku nieprzeniesienia własności lub użytkowania wieczystego gruntów w terminie 3 lat od uprawomocnienia decyzji – również datę końcową okresu zwolnienia podatkowego. Zatem, w ocenie Sądu, brak ostatecznej decyzji o likwidacji linii kolejowej lub jej odcinka, powodował, że zwolnienie (w przypadku likwidacji linii kolejowej lub jej odcinków na innej podstawie prawnej) nie przysługiwało. Sąd podziela również stanowisko - także szeroko uargumentowane w decyzji organu I instancji - o tym, że sporne grunty nie były objęte zwolnieniem przedmiotowym przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wyłączającym z opodatkowania "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która była udostępniana przewoźnikom kolejowym". Wykładnią przytoczonego przepisu wielokrotnie zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny (por. np. wyroki: z 31 stycznia 2019, sygn. akt II FSK 3032/18; z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1627/19; z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 2187/18; z dnia 5 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1438/18, z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 506/21 oraz z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 610/21). Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w ramach pierwszej z przesłanek zwolnienia podatkowego, czyli pojęcia infrastruktury kolejowej, powołany przepis jednoznacznie odsyła do przepisów u.t.k. Uzasadniona jest więc w tym zakresie wykładnia systemowa zewnętrzna. Z kolei przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym językowym rozumieniem tego pojęcia, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Brak jest bowiem w przepisach podatkowych odesłania do rozumienia wskazanego pojęcia w odrębnych przepisach. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela przytoczone stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. W rozpoznawanej sprawie organ, badając istnienie przesłanek zwolnienia, zasadnie odwołał się do dokumentów wewnętrznych zarządcy infrastruktury, potwierdzających, że w roku 2017 r., linia kolejowa nr [...] nie była użytkowana, a linię ujęto w wykazie odcinków linii stanowiących infrastrukturę nieczynną. Nie nasuwa również zastrzeżeń Sądu wsparcie takich dowodów powołaniem się, jako na fakt powszechnie znany, na zły stan techniczny linii kolejowej nr [...] w 2017 r. Należy zresztą wskazać, że skarżąca tym okolicznościom skutecznie nie zaprzeczyła. Nie przedłożyła dowodów ani nie oświadczyła o faktycznym wykorzystywaniu linii kolejowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Jako prawidłowe Sąd ocenił również zakwalifikowanie nieruchomości wchodzących w skład linii kolejowej nr [...] a także gruntów i budowli wchodzących w skład zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] jako "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (art. 1a ust. 1 pkt 3a u.p.o.l.) i opodatkowanie ich stawką przewidzianą dla takich nieruchomości. Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie zaś z pkt 4 art. 1 ww. ustawy, przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.). Gramatyczna wykładnia ww. przepisu wskazuje, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) nieruchomości skutkuje bowiem tym, że dany budynek, budowla czy grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taka wykładnia została zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15 uznał, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017r. poz. 1785 i 2141) rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W uzasadnieniu Trybunał podkreślił m.in., że zastosowane w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje deklarowanego przez ustawodawcę celu regulacji i prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie ograniczenia wolności majątkowej. "W konsekwencji obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zostaje nałożony na osoby posiadające grunty niemające związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Szczególnie rażące jest nałożenie takiego obowiązku na współposiadaczy gruntu wówczas, gdy jeden z nich nie jest przedsiębiorcą. Celem ustawodawcy nie było zaś opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie (zob. B. Pahl, Opodatkowanie gruntów i budynków będących w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nabytych i wykorzystywanych w celach osobistych, "Finanse Komunalne" nr 5/2010, s. 73; R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Podatki i opłaty lokalne. 601 pytań i odpowiedzi, Warszawa 2012, s. 235 i 348). Również w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). W wyroku tym Trybunał stwierdził bowiem, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Trybunał stanął na stanowisku, że zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, a to prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał przypisał brakowi precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. TK uznał, że zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Z tezy wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. w sposób jednoznaczny wynika, że jest on adresowany do wszystkich podatników będących przedsiębiorcami lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (osób fizycznych, jak i osób prawnych oraz innych jednostek organizacyjnych posiadających w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l.), co nie jest takie jednoznaczne w przypadku poprzedniego orzeczenia. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 21/21 jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie (zob. np. wyroki NSA: z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 895/21, z 16 czerwca 2021r. sygn. akt III FSK 25/21 oraz III FSK 60/21). W wyroku z 4 marca 2021r. sygn. akt III FSK 898/21 NSA wskazał, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, oprócz samego posiadania tej rzeczy przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny zaś być uznane ze związane z tą działalnością. Jak stwierdził NSA, w ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może natomiast ograniczać się do wykazania posiadania tych nieruchomości. Z kolei w wyroku z dnia 15 grudnia 2021r. sygn. akt III FSK 4061/21 NSA sformułował tezę, że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej." Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy, SKO nie uznało za jedyną przesłankę opodatkowania faktu posiadania spornych gruntów przez skarżącą spółkę, ale dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, na co wskazywał Trybunał Konstytucyjny, jako przesłankę opodatkowania wyższą stawką podatkową. Z ustaleń organów wynika przede wszystkim, że P. S.A. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.. Zgodnie z odpisem KRS, zakres prowadzonej działalności Spółki jest bardzo szeroki i obejmuje m.in.: działalność oznaczoną w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, działalność oznaczoną kodem PKD 68.20-Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że grunty, których była użytkownikiem wieczystym, udostępniała Spółce P1 S.A. celem wykorzystywania ich na prowadzoną przez Spółkę P1 S.A. działalność (sama skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie przewozów kolejowych). Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodatkowo sporne grunty uznać należy za element składowy przedsiębiorstwa, albowiem zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Trudno w tej sytuacji zaaprobować sytuację, w której podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach wydatki związane z nieruchomością, a jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wprawdzie w 2017 roku nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu kolejowego, lecz nie oznaczało to, że nie mogły być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt nieużytkowania oraz likwidacji linii kolejowej, nie zmienia bowiem ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa, tym bardziej, że przedmiot działalności skarżącej spółki nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego. Jest bardzo rozległy i obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi czy kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zatem niemożność np. wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności gospodarczego wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Zwłaszcza, że skarżąca ma możliwości i instrumenty prawne, by wykorzystywać grunty pozostające w jej posiadaniu, zgodnie z profilem prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma zatem żadnych podstaw do uznania, że sporne nieruchomości gruntowe nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej z trwałych i obiektywnych przyczyn. Taka decyzja spółki wynika wyłącznie z jej polityki. Zauważyć też należy, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy (m.in. wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2021r. sygn. akt I SA/Sz 825/20). Nieistotna jest zatem okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów, z zastrzeżeniem rzecz jasna jakiejkolwiek gospodarczej przydatności nieruchomości. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów (wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2009 r., II FSK 1031/09). Również wyroki TK z dnia 24 lutego 2021r. sygn. akt SK 39/19 oraz z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK 13/15 nie podważają majątkowego charakteru podatku od nieruchomości. Należy przy tym dostrzec, że sama skarżąca nie skonkretyzowała istotnych cech spornych nieruchomości, które powodowały, że były one trwale i nieodwracalnie gospodarczo nieprzydatne. Ponadto w odniesieniu do nieruchomości związanych z linią kolejową nr [...] podatnik sam wskazał poprzez załączniki do pisma z [...].10.2021 r., że grunty po zlikwidowanej linii tj. działka ewidencyjna nr [...], była przedmiotem umowy dzierżawy z [...].04.2012 r., a zatem likwidacja linii nie oznaczała, że grunt nie może by wykorzystany w innym sposób, choćby poprzez komercyjne zagospodarowanie. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, dokonana przez organy obu instancji kwalifikacja spornych gruntów była zasadna, zatem zarzut skargi zmierzający do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. uznać należało za bezpodstawne. Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że skarżąca miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu. Ponadto w tym miejscu należy podkreślić, że organ w przypadku gdy nie kwestionuje twierdzeń, oświadczeń podatnika nie ma obowiązku prowadzenia w tym zakresie postępowania podatkowego. Skarżąca w rozpoznawanej sprawie, co było przedmiotem sporu w szczególności dotyczącego linii kolejowej nr [...], wskazywała w złożonych deklaracjach (które zawierają także oświadczenie wiedzy o stanie faktycznym przedmiotu opodatkowania) oraz przedłożonych dokumentach - do opodatkowania grunt, wskazując także na jego zwolnienie, a linię kolejową jako całą budowlę i ta okoliczność skoro nie była przez organ kwestionowana nie podlegała konieczności przeprowadzenia postępowania podatkowego. Kompleksowa analiza zebranego materiału dowodowego i wnioski z niej wynikające, w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. oraz przywołanym przez stronę art. 80 Kpa. Sąd nie podzielił także zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p. poprzez nieprawidłowo ustalony stan faktyczny. Organ odwoławczy wystarczająco wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcie, wskazując przy tym fakty, które uznał za udowodnione i dowody na których się oparł, jak również okoliczności oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględnił stanowiska strony skarżącej. Jednocześnie w sposób wystarczający wyjaśnił podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa mające zastosowanie w okolicznościach sprawy. To, że ustalenia organu podatkowego odbiegają od stanowiska strony, nie oznacza automatycznie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.