I SA/Gl 177/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2009r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] Nr [...] określającą A S.A. z siedzibą w K., ul. [...] wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych i nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2002 r. w wysokości [...] zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ odwoławczy w pierwszej kolejności przedstawił ustalony stan faktyczny w sprawie, wskazując w tym zakresie, iż na podstawie ustaleń dokonanych w toku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił A S.A. wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych i nieuiszczonych zaliczek w kwocie [...] zł. Powodem naliczenia w/w odsetek było przyjęcie, że Spółka nie wpłaciła należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące maj – listopad 2002 r. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji stwierdzono ponadto, że Spółka : zawyżyła koszty uzyskania przychodów zaliczając do nich: a) wydatki wynikające z noty obciążeniowej wystawionej przez firmę B – w wysokości [...] zł., b) podatek od środków transportowych – w wysokości [...] zł., c) odpisy amortyzacyjne dokonane od zaliczonych do nakładów inwestycyjnych kosztów sprzedaży wewnętrznej – w wysokości [...] zł., d) zaniżone koszty uzyskania przychodów w związku z korektą nakładów inwestycyjnych – w wysokości [...] zł. Na w/w decyzję organu I instancji Spółka wniosła odwołanie, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 53 a Ordynacji podatkowej, przez jego niewłaściwe zastosowanie poprzez naliczenie odsetek od błędnie określonych zaległości podatkowych w zaliczkach na podatek dochodowy od osób prawnych. Organ odwoławczy wskazał, iż ujawnione w trakcie kontroli nieprawidłowości wywarły również wpływ na wysokość zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2002, co z kolei zrodziło obowiązek naliczenia odsetek za zwłokę, których wartość w wysokości [...] zł. określono zaskarżoną decyzją. Prawną podstawę do wydania przez organ I instancji decyzji stanowił art. 53 a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożeni zeznania w terminie – odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Organ podkreślił przy tym, że z w/w przepisu wynika obowiązek wydania decyzji, w sytuacji gdy ustawa przewiduje zaliczki na podatek, a taka sytuacja ma miejsce w przypadku podatkowego od osób prawnych, gdyż wynika on z art. 25 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ostateczne uiszczenie podatku następuje natomiast na zasadach określonych w treści art. 27 ust. 1 ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, iż przepis art. 53 a Ordynacji podatkowej jest logiczną konsekwencją regulacji zawartej w art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek oraz art. 53 § 2 tej Ordynacji, w myśl którego od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Zauważył także, że stosownie do art. 3 pkt 3 lit a Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach – rozumie się przez to również zaliczki na podatki. Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych – zgodnie z art. 25 ust. 1 i 2 updop – regulowane są w terminie do dnia 20 każdego miesiąca, następującego po miesiącu, w którym wystąpił dochód, a to oznacza, że po upływie tego terminu, zaliczka staje się zaległością podatkową. Odnosząc w/w regulacje prawne na grunt rozpoznawanej sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że wystąpiły przesłanki do wydania decyzji, określającej wysokość odsetek za zwłokę z tytułu zaliczek za miesiące w niej wskazane. Jak podkreślił organ odwoławczy, decyzją z dnia [...] Nr [...] organ I instancji określił Spółce stratę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie [...] zł. tj. o [...] zł. niższej niż zadeklarowanej przez Spółkę. Organ pierwszej instancji wskazał w decyzji odsetkowej na jakiej podstawie stwierdził inną niż wykazaną przez Spółkę wysokość zaliczek oraz wyliczył wysokość odsetek za zwłokę na podstawie obwieszczeń Ministra Finansów w sprawie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych ogłoszonych w Monitorze Polskim. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżąca Spółka działając przez pełnomocnika będącego radcą prawnym zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 53 a Ordynacji podatkowej, przez jego niewłaściwe zastosowanie poprzez naliczenie odsetek od błędnie określonych zaległości podatkowych w zaliczkach na podatek dochodowy od osób prawnych. Uzasadniając skargę, pełnomocnik podniósł, iż zaliczki zostały przyjęte w nieprawidłowej, zawyżonej wysokości w oparciu o decyzję z dnia [...] Nr [...] utrzymaną w mocy przez organ odwoławczy, mocą której przyjęto, że skarżąca zawyżyła stratę poniesioną w 2002 r., poprzez zawyżenie kosztów uzyskania przychodów. Ustalenia organów, co do zawyżenia kosztów w miesiącach od maja do listopada 2002 r. były w przeważającej części błędne, stąd też skarżąca wniosła odwołanie wskazując, iż poniesiona strata powinna zostać ustalona w wysokości [...] zł. Bezzasadność kwestionowania kosztów uzyskania przychodów przesądziła o tym, że zaliczki za poszczególne miesiące zostały przyjęte w błędnej zawyżonej wysokości. Z tych też względów zaskarżona decyzja powinna być uchylona. Pełnomocnik wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji, 2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/ postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim należy wskazać, że zarzut naruszenie art. 53 a Ordynacji podatkowej został oparty przez pełnomocnika na stwierdzeniu, że "zaliczki zostały przyjęte w nieprawidłowej, zawyżonej wysokości w oparciu o decyzję z dnia [...] Nr [...] utrzymaną w mocy przez organ odwoławczy, mocą której przyjęto, że skarżąca zawyżyła stratę poniesioną w 2002 r., poprzez zawyżenie kosztów uzyskania przychodów". W/w decyzja wymiarowa stanowiła także przedmiot skargi do tutejszego Sądu, który wyrokiem z dnia 2 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 176/09 oddalił skargę A S.A. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji określającą Spółce stratę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie [...] zł. tj. o [...] zł. niższej niż zadeklarowanej przez Spółkę. Ograniczenie przedmiotu sporu do błędnego określenia wysokości zaliczek poprzez bezzasadne nieuznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków wskazanych w tzw. decyzji wymiarowej przesądza o tym, że kontrola legalności zaskarżonej decyzji ograniczyła się do prawidłowości zastosowania w sprawie art. 53 a Ordynacji podatkowej, a to z tej przyczyny, że pełnomocnik nie zakwestionował wysokości zastosowanych stawek, ani też sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2002 r. w wysokości [...] zł. Zgodnie z art. 53 a Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożeni zeznania w terminie – odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Jak zasadnie wskazał organ II instancji – organ podatkowy – zobowiązany jest do wydania decyzji określającej wysokość odsetek, w przypadku, gdy ustawa przewiduje zaliczki na podatek, a taka sytuacja ma miejsce w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych, co wynika z treści z art. 25 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść przepisu art. 53 a Ordynacji podatkowej koresponduje z regulacją zawartą w art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek oraz art. 53 § 2 tej Ordynacji, w myśl którego od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Wskazać także należy, że stosownie do art. 3 pkt 3 lit a Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach – rozumie się przez to również zaliczki na podatki. Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych – zgodnie z art. 25 ust. 1 i 2 updop – regulowane są w terminie do dnia 20 każdego miesiąca, następującego po miesiącu, w którym wystąpił dochód, a to oznacza, że po upływie tego terminu, zaliczka staje się zaległością podatkową. Odnosząc w/w regulacje prawne na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że wystąpiły przesłanki do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji , określającej wysokość odsetek za zwłokę z tytułu zaliczek za miesiące w niej wskazane, a to z tej przyczyny, że decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] Nr [...] określającej Spółce stratę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie [...] zł. tj. o [...] zł. niższej niż zadeklarowanej przez Spółkę. Skoro pełnomocnik zarzuty oparł tylko i wyłącznie na błędnym określeniu wysokości zaliczek na podstawie tzw. decyzji wymiarowej, to utrzymanie w mocy tej ostatniej decyzji determinowało zasadność także utrzymania w mocy tzw. decyzji odsetkowej. Jak wcześniej podniesiono skarga na w/w decyzję organu II instancji została przez Sąd oddalona wyrokiem z dnia 2 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 176/09. Oddalenie skargi na decyzję wymiarową, a więc przesądzenie o słuszności rozstrzygnięcia organu odwoławczego w przedmiocie określenia skarżącej Spółce wysokości straty za 2002 r. oznacza, że nie mogła zostać uwzględniona skarga na tzw. decyzję odsetkową, gdyż Sąd nie podzielił poglądu pełnomocnika co do błędnego zakwestionowania – przez organy podatkowe – wydatków ( wskazanych w decyzji wymiarowej ) jako kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.