I SA/Gl 1050/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 marca 2025 r. sprawy ze skargi W. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 czerwca 2024 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.50.2024.5.ED UNP: 2309454 w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej oddala skargę.

1.Przedmiotem skargi W. S. (dalej: Skarżący, Wnioskodawca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: Dyrektor) z 27 czerwca 2024 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.50.2024.5.ED utrzymujące w mocy postanowienie z 29 kwietnia 2024 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.50.2024.4.MM. 2. Dotychczasowy przebieg postępowania. 2.1. 1 lutego 2024 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy najem składników majątku w postaci: działek gruntu położonych w G. o nr [...], [...],, [...],, [...],, hali produkcyjno-magazynowej, hali o wym. 15x20x4m, namiotu na surowce - przez Spółkę z o.o. od Spółki Jawnej, będzie dla Spółki z o.o. (która powstanie z przekształcenia Wnioskodawcy) stanowił ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (tj. Dz.U.2025. 278, dalej: ustawa o CIT), a w konsekwencji czy będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z o.o. Wniosek został uzupełniony na wezwanie Dyrektora 25 marca 2024 r. 2.2. Dyrektor pismem z 26 marca 2024 r. Znak: DKP2.8083.26.2024,zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Szef KAS) o opinię, o której mowa w art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U.2025.111, dalej: O.p.). Szef KAS pismem z 23 kwietnia 2024 r. Znak: [...],stwierdził, że w zakresie elementów opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa złożonego przez Skarżącego, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności, określonej w art. 119a § 1 O.p. 2.3. 29 kwietnia 2024 r. Dyrektor wydał postanowienie Znak: 0111-KDIB2-1.4010.50.2024.4.MM o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. 2.4. Po rozpoznaniu zażalenia Skarżącego, który nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem, Dyrektor zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie wydane w I instancji. W uzasadnieniu Dyrektor przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy Ordynacji podatkowej, podnosząc, że w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istnieją obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostaną dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania jest sztuczny - art. 119a O.p. Powyższe potwierdził także Szef KAS. Aby stwierdzić wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że w sprawie elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność unikania opodatkowania, wystarczającą podstawą jest zaistnienie elementów, które mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej (która w przedstawionych okolicznościach może być niezgodna z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu). Zdaniem Dyrektora w rozpoznawanej sprawie całokształt okoliczności uzasadnia przypuszczenie, że będące przedmiotem tej opinii zdarzenie, może służyć osiągnięciu korzyści podatkowej. Szef KAS pismem z 23 kwietnia 2024 r. Znak: DKP2.8083.26.2024,wydał opinię, w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 O.p. W ocenie Szefa KAS po przeanalizowaniu okoliczności sprawy, w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionych w przekazanym do zaopiniowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, o którym stanowi art. 14b § 5b O.p., tj. przypuszczenie, że wskazane elementy mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 ww. ustawy. Szef KAS podzielił stanowisko Organu I instancji, iż celem planowanych czynności Wnioskodawcy może być osiągnięcie korzyści podatkowej, o której mowa w art. 119a Op. Sekwencja zaplanowanych przez Wnioskodawcę czynności daje podstawy do przypuszczenia, że zaplanowany sposób działania jest sztuczny, a jego głównym lub jednym z głównych celów może być osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustaw podatkowych lub ich przepisów. W ocenie Szefa KAS, przedstawiony sposób działania Wnioskodawcy wypełnia przesłanki sztuczności, ponieważ zakłada wykorzystanie elementów wzajemnie się znoszących, a w wyniku realizacji planowanej czynności, zostanie osiągnięty stan zbliżony do stanu istniejącego przed jej dokonaniem. Za sztuczne należy uznać takie działanie, w ramach którego z działalności gospodarczej Wnioskodawcy (przed przekształceniem w Spółkę z o.o.) wyłączane są składniki majątku i wnoszone aportem do uprzednio utworzonej Spółki Jawnej, po to, oby Spółka Jawna mogła je wynajmować Spółce z o.o. Racjonalnie działający podmiot nie dokonuje przed planowanym przekształceniem działalności gospodarczej w spółkę wyodrębnienia składników majątku, które są niezbędne do kontunuowania tej działalności w ramach spółki. Wnoszone do Spółki Jawnej składniki majątku będą wykorzystywane w taki sam sposób jak dotychczas (tj. przed dokonaniem przekształcenia działalności Wnioskodawcy w Spółkę z o.o.) - działalność gospodarczą z nimi związaną będzie prowadziła Spółka z o.o. (następca prawny O W. S.), same składniki majątkowe będą natomiast należeć do Spółki Jawnej, której wspólnikami będzie Wnioskodawca i jego żona. Można zatem przyjąć, że gdyby nie perspektywa osiągnięcia potencjalnych korzyści podatkowych, racjonalnie działający podmiot nie zastosowałby tego sposobu działania. (...) Trafnie zauważył więc Dyrektor KIS, iż wniesienie aportu do Spółki Jawnej przed przekształceniem działalności Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. i przed podjęciem decyzji o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek może wpłynąć na zmniejszenie wysokości obciążenia podatkowego poprzez uzyskanie statusu małego podatnika. Nie można zatem wykluczyć, że zwiększenie wydatków ponoszonych przez Spółkę z o.o. w wyniku najmu przez tę spółkę składników majątku uprzednio wniesionych do Spółki Jawnej hipotetycznie umożliwi Spółce z o.o. zapłatę niższego ryczałtu od dochodów spółek. Z kolei, w sytuacji, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki Jawnej istotnym jest zwrócenie uwagi na fakt, iż czynsz płacony przez Spółkę z o.o. na rzecz Spółki Jawnej z tytułu najmu składników majątkowych może być potraktowany jako forma ukrytej dywidendy. Powyższe oznacza, że planowane czynności charakteryzują się przy tym - jak wyżej wskazano - sztucznym sposobem działania, sama zaś korzyść podatkowa mogłaby zostać uznana za sprzeczną z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Zdaniem Szefa KAS w związku z przedstawionymi we wniosku okolicznościami, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istnieją obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. omawiane czynności zostaną dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania jest sztuczny. Wydając postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej Organ I instancji opierał się wyłącznie na informacjach przedstawionych przez Skarżącego w złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu. Wskazać należy także, że w sytuacji, gdy w trakcie analizy wniosku o interpretację indywidualną pojawi się podejrzenie co do tego, że w zakresie elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej, organ uprawniony do wydania interpretacji zwraca się, zgodnie ze wskazaniem przepisu art. 14b § 5c O.p., o opinię do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który jest kompetentny w ww. kwestiach unikania opodatkowania. Taka sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Ustawodawca upoważnia do wydania opinii organ, który z mocy art. 119g § 1 O.p. jest właściwy do wydania decyzji dotyczących czynności opisanych w art. 119a w postępowaniu podatkowym lub do prowadzenia kontroli celno-skarbowej, a więc posiada kompetencje do dokonania takiej oceny. Nakazuje także uzyskanie opinii w przypadku uzasadnionego przypuszczenia, że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe dotyczą czynności mającej na celu unikanie opodatkowania - i to w postępowaniu ograniczonym (co do czasu trwania) czasowo. Wobec powyższego, jeżeli Szef KAS potwierdzi w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretującego, ten ostatni - związany nią - nie będzie mógł wydać interpretacji. Jeżeli natomiast opinia ta będzie negatywna, organ interpretujący nie będzie mógł odmówić jej wydania z powołaniem się na art. 14b § 5b O.p. Związanie organu opinią szefa KAS potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w licznych wyrokach (por. wyrok NSA z 26 kwietnia 2022 r., II FSK 1983/19). Zarzuty zawarte w zażaleniu nie zasługują zatem na aprobatę a sprawa nie mogła zostać załatwiona inaczej, jak tylko poprzez wydanie postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, co zostało dowiedzione powyżej. Wskazać należy, że Organ I instancji wydając skarżone postanowienie działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego i nie naruszył zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, należy wskazać, że organ podatkowy szczegółowo wyjaśnił wszystkie przesłanki będące podstawą rozstrzygnięcia, wskazał precyzyjnie, dlaczego w rozpatrywanej sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 14b § 5b O.p., na etapie konstruowania projektu przedmiotowej odmowy wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego organ uznał, że w przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek wątpliwości, co do przedstawionego zdarzenia przyszłego. Mając na uwadze powyższe, rozpoznając sprawę w związku ze złożonym zażaleniem stwierdzam, że procedowanie - wbrew twierdzeniom Skarżącego - było prawidłowe, albowiem oparte zostało na przepisach prawa i dyspozycji art. 14b § 5b i § 5c O.p. Stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istniały obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostaną dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danym okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania będzie sztuczny. Ponadto, dokonane ustalenia w zakresie czynności opisanych we wniosku, zostały potwierdzone również w opinii Szefa KAS z 23 kwietnia 2024 r. Znak: DKP2.8083.26.2024. Nie przesądza to jednak, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostałaby na pewno wydana decyzja z zastosowaniem art. 119a Ordynacji podatkowej. Określenie, czy dana czynność stanowi unikanie opodatkowania jest przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu lila Ordynacji podatkowej. Należy również wskazać na ugruntowaną linię orzeczniczą NSA i WSA zakazującą badania w procedurze interpretacji przesłanek zarezerwowanych dla procedury opinii zabezpieczających, np. wyroki NSA z 28 czerwca 2017 r. II FSK 935/17, z 19 grudnia 2017 r. II FSK 2877/17 oraz z 14 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1970/17 stwierdzające, że przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej istnieje w sytuacji, gdy np.: wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania. Tożsame stanowisko zawarto w wyrokach WSA, np. I SA/Po 186/17, I SA/Po 86/17, I SA/Gd 724/17, I SA/Gd 725/17, I SA/GI 297/17, I SA/GI 299/17, I SA/Po 93/17, I SA/GI 296/17, I SA/GI 298/17, I SA/Łd 173/17, I SA/Łd 130/17, I SA/Sz 173/17, I SA/Sz 174/17, I SA/Bd 253/17, I SA/Bd 254/17, I SA/Bd 184/17, I SA/Bd 166/17, I SA/Kr 201/17, I SA/Kr 197/17, I SA/Kr 133/17 i I SA/Kr 196/17. Wbrew zarzutowi Skarżącego w wydanym postanowieniu nie zostały również naruszone przepisy art. 125 O.p. Kwestia terminu wydawania interpretacji indywidualnej została uregulowana w art. 14d O.p. Zgodnie z powołanym przepisem interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki. Jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4. Jednak w sprawie złożonego przez Skarżącego wniosku nie została wydana interpretacja indywidualna, lecz postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej, po uprzednim wystąpieniu do Szefa KAS w skarżonej sprawie. W świetle powyższego termin załatwienia wniosku, który wpłynął do Organu I instancji 1 lutego 2024 r. podlegał z mocy prawa (z mocy ww. ustaw) załatwieniu do 1 maja 2024 r., tj. w terminie 3 miesięcy. Postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej zostało natomiast wydane i doręczone 29 kwietnia 2024 r. 2.5. W skardze, zaskarżonemu postanowieniu, Skarżący działając przez pełnomocnika -doradcę podatkowego, zarzucił naruszenie przepisów: a) art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14b § 1 i § 5b pkt 1 oraz art. 119a § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Organu I instancji o odmowie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z powodu błędnego uznania, iż w stosunku do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że może stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. b) art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h, art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 169 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Organu I instancji o odmowie wydania interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego, w sytuacji wydana przez Organ I instancji postanowienia naruszającego zasadę legalizmu, wzbudzania zaufania do państwa i prawa, obowiązku wnikliwego działania oraz obowiązku wystąpienia przez Organ o uzasadnienie wniosku przez stronę. Podnosząc powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, uchylenie w całości postanowienia Dyrektora oraz zasądzenie od Organu na rzez Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż przyznaje rację Organowi, że w sytuacji, w której powziął przypuszczenie o możliwości zastosowania w sprawie art. 119a § 1 O.p., zobowiązany był zasięgnąć opinii Szefa KAS. Jednak jak powyższy przepis wprost stanowi, Szef KAS wydaje w sprawie opinie, tj. dokument, który nie jest dla Organu dokumentem wiążącym. Skarżący wskazuje, że argumenty podniesione przez Organ są niedostatecznie uzasadnione, a także w większości stanowią dosłowne powielenie (zacytowanie expressis verbis) argumentów wyrażonych w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia z 23 kwietnia 2024 r. Organ opierając się na ww. opinii w szczątkowym zakresie dokonał własnej analizy w celu uprawdopodobnienia, że głównym celem czynności przedstawionych przez Skarżącego może być osiągniecie korzyści podatkowej, a sposób działania był sztuczny. Stanowisko Organu tym bardziej powinno być prawidłowo umotywowane, gdyż nie jest on związany opinią Szefa KAS. Co więcej - organ interpretacyjny jest zobowiązany dokonać samodzielnej oceny stanu faktycznego, a otrzymana opinia Szefa KAS nie zwalnia Dyrektora KIS z obowiązku dokonywania własnych ustaleń, w tym z konieczności wzywania wnioskodawcy o dodatkowe informacje niezbędne do ustalenia, jaki jest rzeczywisty cel dokonanych oraz planowanych czynności prawnych. W niniejszej sprawie Dyrektor KIS przedstawił krótki i lakoniczny opis zarzutów stawianych Skarżącemu, które stanowią niemalże dokładne powtórzenie wniosków przedstawionych przez Szefa KAS w opinii. Takie działanie jest naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej i wypacza sens instytucji interpretacji indywidualnej. Bowiem to nie Szef Krajowej Administracji Skarbowej, a Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest organem uprawnionym i zobowiązanym do wydania ww. dokumentu. Działanie Organu polegające wyłącznie na zacytowaniu treści otrzymanej opinii Szefa KAS stanowi oczywistą obrazę przepisów prawa procesowego. Stanowi to naruszenie w szczególności art. 120 oraz 122 O.p. Gdyby Organ przeprowadził pełną i samodzielną analizę zdarzenia przyszłego, istnieje duże prawdopodobieństwo, że wyciągnąłby inne wnioski i wydał interpretację indywidualną, zamiast postanowienia o odmowie jej wydania. W podobnym tonie wypowiedział się WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 28 września 2017r. I SA/GI 497/17. Po drugie należy wskazać, że w sprawie nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wymienione w przepisie art. 119a § 1 O.p. Skarżący podkreśla, że ewentualna (czemu Skarżący zaprzecza) korzyść podatkowa nie była jednym z głównych celów dokonania opisanych czynności. Celem wskazanego ułożenia transakcji była wyłącznie chęć ochrony majątku nieruchomego, poprzez oddzielenie działalności operacyjnej (która jest prowadzona przez Wnioskodawcę, a po przekształceniu będzie prowadzona przez Spółkę z o.o.) od majątku nieruchomego, którego właścicielem będzie Spółka Jawna. Najmowane składniki majątku nie będą wymagały doposażenia przez Spółkę z o.o. Czynsz najmu zostanie ustalony w wysokości rynkowej, którą ustaliłyby podmioty ze sobą niepowiązane. Najmowane składniki majątku będą przez Spółkę z o.o. wykorzystywane do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (produkcyjnej). Wypłata świadczenia w postaci zapłaty za najem ww. składników majątku nie będzie w rzeczywistości służyła dekapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Będzie to wyłącznie czynsz należny za korzystanie z budynków, który wspólnicy Spółki Jawnej rozpoznają jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkują podatkiem dochodowym, składką zdrowotną oraz - o ile zaistnieją ku temu przesłanki - opłatą solidarnościową. Wydatek na zapłatę czynszu będzie stanowił mniej niż 10% wydatków Spółki z o.o. Wskazane działania nie prowadzą do wyzbycia się przez Wnioskodawcę (a co za tym idzie Spółkę z o.o., która będzie istniała po przekształceniu) majątku niezbędnego do prowadzenia działalności operacyjnej. Spółka z o.o. będzie posiadała wszelkie inne zasoby majątkowe i ludzkie, które są niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej. Oznacza to, że Spółka z o.o. mogłaby wynająć nieruchomości od jakiegokolwiek innego podmiotu niż Spółka Jawna i w tej lub innej lokalizacji rozpocząć prowadzenie działalności w niezmienionym zakresie. Powyższe świadczy o tym, że osiągniecie ewentualnej korzyści podatkowej nigdy nie było w sprawie czynnikiem decydującym. Można postawić również i taką tezę, że Organ nie widzi różnicy między pytaniem o powstanie dochodu z tytułu ukrytego zysku, a stanem obejścia prawa. Istotą obejścia prawa podatkowego jest działanie podatnika ukierunkowanie na uniknięcie powstania zobowiązania podatkowego. Powstanie dochodu z tytułu ukrytego zysku nie jest tożsame z obejściem prawa. Jest to zdarzenie powodujące obowiązek podatkowy w ryczałcie od dochodów spółek (estońskim CIT). Jeżeli więc organ uważa, że najem jest tożsamy z powstaniem dochodu z ukrytego zysku, winien po prostu wydać stosowną interpretację uznająca stanowisko podatnika za nieprawidłowe, a nie wydawać postanowienia o odmowie wydania interpretacji. Warto tez dodać, że Podatnik w swoim zapytaniu niczego nie ukrywa, transparentnie opisuje całą kolejność zdarzeń i po prostu pyta o skutki podatkowe - czy wystąpi ukryty zysk i wynikający z niego podatek czy nie. A organ zamiast odpowiedzieć, odmawia Wnioskodawcy prawa do zapoznania się ze stanowiskiem organu, czego nie da się pogodzić z zasadą legalizmu i zaufania do państwa i prawa. 2.7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 3.1.Skarga okazała się niezasadna. 3.2. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zasadności wydania postanowienia o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku o interpretację na podstawie art. 14b § 5b pkt 1 O.p. 3.3. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia przypomnieć w pierwszej kolejności trzeba, że stosownie do art. 14b § 5c O.p. organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej o jej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy. Przepis art. 14b § 5b O.p. stanowi natomiast, iż odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą: 1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub 2) być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści, lub 3) stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podkreślić trzeba, że zwrócenie się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z wnioskiem o opinię w trybie art. 14b § 5c O.p. jest następstwem powzięcia przez organ interpretacyjny przypuszczenia co do zaistnienia przesłanek unikania opodatkowania. Uzasadnione przypuszczenie organu podlega bowiem weryfikacji w ramach współdziałania z Szefem KAS. Zwolnienie z obowiązku zwrócenia się do Szefa KAS o wydanie opinii może nastąpić jedynie, gdy stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniom, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa. Powyższa regulacja stanowi konsekwencje wprowadzenia klauzuli ogólnej obejścia prawa podatkowego i ma na celu zapobiegać sytuacji, gdy w drodze indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zainteresowany będzie chciał uzyskać ocenę co do możliwości zastosowania w jego przypadku przepisów art. 119a -119f O.p. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk Sejmu VIII kadencji nr 376, str. 41) regulacja ta ma chronić przed nadużywaniem systemu interpretacji indywidualnych w zakresie unikania opodatkowania, na które to zagrożenie uwagę zwrócono w rezolucji Parlamentu Europejskiego z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego i innych środków o podobnym charakterze lub skutkach (2015/2066 (INI). Ustawodawca polski przyjął zatem dwie odrębne procedury - dla spraw unikania opodatkowania polski ustawodawca stworzył dedykowaną do ich specyfiki procedurę opinii zabezpieczających (art. 119w-119zf O.p.), a dla spraw pozostałych - pozostawił instytucję indywidualnych interpretacji podatkowych. Oceniając konkurencyjność obu tych postępowań należy stwierdzić, że uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania art. 119a § 1 O.p., o którym mowa w art. 14b § 5b O.p., implikuje spór prawny w zakresie wydania opinii zabezpieczającej lub wydania odmowy wydania opinii zabezpieczającej, których niewątpliwie nie wydaje się w postępowaniu w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualna ocena możliwości zastosowania art. 119a § 1 O.p., dokonana w postępowaniu o wydanie opinii zabezpieczającej, nie stanowi przy tym decyzji podatkowej, może natomiast zostać potwierdzona w postępowaniu podatkowym, po zbadaniu przesłanek i wyłączeń odpowiedzialności podatkowej, wynikających z całości odpowiednich przepisów normujących klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania (wyrok NSA z 21 marca 2018 r., II FSK 3819/17). Skoro konkretyzacja zastosowania art. 119a § 1 O.p. może nastąpić w zastrzeżonym trybie związanym z wydaniem decyzji przez właściwy organ, to nie może być równocześnie przedmiotem postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jak wynika z przedstawionych regulacji również ustawodawca nie zakładał konkurencyjności tych trybów postępowania. Zatem stwierdzenie, jak to wymaga art. 14b § 5b O.p, że istnieje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a tej ustawy, stanowi przeszkodę do wydania indywidualnej interpretacji tej wagi, że organ interpretujący powinien odmówić wszczęcia postępowania w sprawie jej wydania (wyrok NSA z dnia 27 września 2018 r., II FSK 290/18). Wprowadzenie art. 14b § 5b O.p. oznacza, że każdy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji powinien być w pierwszej kolejności zbadany przez organ interpretujący pod kątem dopuszczalności wydania interpretacji z uwagi na możliwość wydania w odniesieniu do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego decyzji z art. 119a O.p. Odmowę wydania interpretacji uzasadnia wyłącznie uzasadnione przypuszczenie, że decyzja taka może zostać wydana. "Uzasadnione przypuszczenie" to prawdopodobieństwo zajścia określonej sytuacji oparte na obiektywnych racjach, poparte zbiorem argumentów, motywów, pobudek; coś ma swoje uzasadnienie, jeśli jest oparte na pewnej podstawie, coś tłumaczy się w określony sposób (Słownik języka polskiego, opracowanie: L. Drabik, A. Kubiak-Sokół, E. Sobol, L. Wiśniakowska, PWN 1996). Organ interpretujący odmawiając wydania interpretacji musi zatem dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na podstawie których może przyjąć, że możliwość wydania decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania jest oparta na konkretnych informacjach, a nie domysłach czy wyczuciu organu. Warunkiem odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p. jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. Argumentację tę organ powinien w pierwszej kolejności przedstawić w piśmie kierowanym do ministra właściwego do spraw finansów publicznych (Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) z wnioskiem o wydanie opinii w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. O opinię tę ma on obowiązek wystąpić, ustawodawca używa bowiem wyrażenia "zwraca się". Wystąpienie o opinię nie zależy zatem od uznania organu interpretującego, jeżeli poweźmie on uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji z art. 119a O.p. Ustawodawca nakazując zwrócenie się o taką opinię, nie unormował jej charakteru i nie wskazał wyraźnie na jej wiążący dla organu interpretującego charakter. Brak jednoznacznej wypowiedzi ustawodawcy w tym zakresie nie oznacza jednak, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że opinia ta nie ma charakteru wiążącego dla organu wydającego interpretację. Wniosek taki można bowiem wyprowadzić z wykładni systemowej wewnętrznej i wykładni celowościowej. Ustawodawca jednoznacznie wyłącza konkurencyjność postępowań o wydanie opinii zabezpieczającej i wydanie interpretacji, zakazując wydania interpretacji w art. 14b § 5b O.p. ("Nie wydaje się interpretacji (...)") i uchylając ochronę wynikającą z interpretacji, jeżeli zdarzenie przyszłe lub stan faktyczny przedstawiony przez zainteresowanego stanowi element czynności, o której mowa w art. 119a tej ustawy (art. 14na pkt 1 O.p.). Cel ten został także wyraźnie wskazany w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania i zmieniającej przepisy dotyczące indywidualnych interpretacji. Ponadto ustawodawca upoważnia do wydania opinii organ, który z mocy art. 119g § 1 O.p. jest właściwy do wydania decyzji dotyczących czynności opisanych w art. 119a w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym, a więc posiada kompetencje do dokonania takiej oceny. Nakazuje także uzyskanie opinii w przypadku uzasadnionego przypuszczenia, że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe dotyczą czynności mającej na celu unikanie opodatkowania i to w postępowaniu ograniczonym (co do czasu trwania) czasowo. Gdyby opinia ta nie była wiążąca, niepotrzebnie ustawodawca skracałby czas przeznaczony na wydanie interpretacji. Jeżeli minister potwierdzi w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretującego, ten ostatni - związany nią - nie będzie mógł wydać interpretacji. Jeżeli natomiast opinia ta będzie negatywna, organ interpretujący nie będzie mógł odmówić jej wydania z powołaniem się na art. 14b § 5b O.p. Zauważyć także należy, że odmowa wydania interpretacji nie pozbawia zainteresowanego ochrony. Może on w takiej sytuacji wystąpić o wydanie opinii zabezpieczającej, a odmowa jej wydania podlegać będzie kontroli sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w zw. z art. 119y § 3 O.p.). Chroni go też przed sytuacją, w której zastosuje się do interpretacji wydanej z naruszeniem art. 14b § 5b O.p. i zostanie pozbawiony ochrony wynikającej z zastosowania się do niej z uwagi na przepis art. 14na O.p. Związanie opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, wydaną na podstawie art. 14b § 5c O.p. oznacza także, że wystarczające będzie odwołanie się w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego (stosownie do art. 14b § 5b O.p.) wydania interpretacji do treści tej opinii (wyrok NSA z dnia 27 lutego 2020 r. II FSK 1371/18). 3.4. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że Sąd nie podzielił zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14b § 1 i § 5b pkt 1 oraz art. 119a § 1 O.p. W realiach rozpoznawanej sprawy okoliczność, że w kwestionowanym postanowieniu stanowisko organu interpretacyjnego jest zgodne z opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 23 kwietnia 2024 r. Znak: DKP2.8083.26.2024,, nie świadczy o automatycznym powieleniu przez Dyrektora argumentacji, prezentowanej w tej opinii, co potwierdza procedura, wynikająca z art. 14b § 5b oraz § 5c O.p. Ponadto z przepisów regulujących nie sposób wywieść, że Dyrektor nie może podzielić poglądów zawartych w opinii Szefa KAS. W przedmiotowej sprawie organ interpretacyjny po analizie opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego, nie tylko wskazał w odniesieniu do których elementów tego zdarzenia może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. ale również zaprezentował stosowną argumentację potwierdzającą, że zamierzona czynność prowadzi do uzyskania korzyści podatkowej. Zdaniem Sądu zasadnie Dyrektor wskazuje na uzasadnione przypuszczenie, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Taka sytuacja ma miejsce, kiedy czynność (zespół czynności): została dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, została dokonana w sposób sztuczny. Stosownie do art. 3 pkt 18 O.p.: Ilekroć w ustawie jest mowa o korzyści podatkowej - rozumie się przez to: a) niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości, b) powstanie lub zawyżenie straty podatkowej, c) powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo zawyżenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, d) brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z okoliczności wskazanych w lit. a. Analiza treści wniosku Skarżącego wskazuje, że dokonywane czynności mogą mieć charakter sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 O.p. oraz mogą mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przepisem i celem przepisu ustawy podatkowej. W niniejszej sprawie Organ dokonał szczegółowej analizy opisu zdarzenia przyszłego, które przedstawił Skarżący, oraz przytoczył wszelkie okoliczności wynikające z opisu sprawy oraz wyjaśnił, jakie korzyści mogą być osiągnięte dzięki takim działaniom. Tym samym - przedstawił dokładną argumentację, która popierała przypuszczenia, że w odniesieniu do przedstawionych zdarzeń przyszłych istnieją przesłanki, o których mowa w art. 119a O.p. W tych ramach przypomnieć należy, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej, pismem z 23 kwietnia 2024 r. Znak: DKP2.8083.26.2024,podzielił argumentację Dyrektora, że w opisanym zdarzeniu przyszłym może dojść do uzyskania korzyści podatkowych. W opinii Szef KAS wskazał, że: (...) Szef KAS podzielił stanowisko Organu I instancji, iż celem planowanych czynności Wnioskodawcy może być osiągnięcie korzyści podatkowej, o której mowa w art. 119a Op. Sekwencja zaplanowanych przez Wnioskodawcę czynności daje podstawy do przypuszczenia, że zaplanowany sposób działania jest sztuczny, a jego głównym lub jednym z głównych celów może być osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustaw podatkowych lub ich przepisów (...). Tym samym Dyrektor zasadnie wskazał w wydanym postanowieniu, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności budzą uzasadnione przypuszczenie, że są konstrukcją sztuczną, której głównym lub jednym z głównych celów może być osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że analizę sprawy oparto na opisie zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę wszystkie wskazane fakty i okoliczności. wbrew zarzutom skargi, Dyrektor dokonał pełnej i wnikliwej analizy przedstawionego opisu sprawy, co znajduje odzwierciedlenie w wydanym postanowieniu. W myśl art. 14b § 1 i § 3 O.p. przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna zdarzenia przyszłego lub stanu faktycznego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku musi być skonkretyzowany i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu. W konsekwencji odmowa, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej aktualizuje się już wówczas, gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. Dyrektor był zatem zobligowany do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy zachodziło potwierdzone w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej przypuszczenie, że przedstawione we wniosku czynności wypełniają przesłankę do zakwalifikowania ich jako działanie sztuczne, mogące służyć osiągnięciu korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Związanie organu opinią szefa KAS potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny. Tym samym jeżeli Szef KAS potwierdzi podejrzenie organu, organ interpretacyjny - związany taką opinią Szefa KAS - nie może wydać interpretacji. Przykładowo w wyroku NSA z 26 kwietnia 2022 r. II FSK 1983/19 Sąd wskazał, że skoro Szef KAS potwierdził w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretacyjnego co do sztuczności opisanych we wniosku czynności, to ten ostatni Jako związany opinią, nie mógł wydać interpretacji w niniejszej sprawie. (...) Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu pierwszej instancji co do wiążącego charakteru opinii Szefa KAS. Sąd nie podzielił także twierdzenia Skarżącego, że argumenty podniesione przez Organ są niedostatecznie uzasadnione, a także w większości stanowią dosłowne powielenie (zacytowanie expressis verbis) argumentów wyrażonych w opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2024 r. Zauważyć bowiem należy, że to Organ najpierw dokonał analizy okoliczności sprawy i w oparciu o tę analizę podjął uzasadnione przypuszczenie, że przedstawione we wniosku działania podatnika dążą do uzyskania korzyści podatkowej, jak również iż sposób jego działania jest sztuczny, co obligowało Organ do wystąpienia do Szefa Kas o uzyskanie stosownej opinii. W wystąpieniu tym Organ przedstawił ww. analizę i odpowiednio uzasadnił swoje stanowisko Szefa Kas w wydanej opinii zgodził się natomiast ze stanowiskiem Dyrektor i przedstawił w tym zakresie stosowną argumentację. Podkreślić również należy, że na gruncie postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych organ interpretacyjny nie ma uprawnień ani możliwości szczegółowego badania przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż opiera się jedynie na treści wniosku. Organ interpretacyjny nie jest zatem uprawniony do badania (uzupełniania) ekonomicznych i gospodarczych przesłanek podejmowanych działań przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak określone konstrukcje prawno- gospodarcze mogą prowadzić do wniosku uzasadniającego przypuszczenie możliwości zastosowania w odniesieniu do opisywanych sytuacji art. 119a O.p. Odnosząc się do przywołanego w skardze na poparcie stanowiska Skarżącego wyroku WSA w Gliwicach z dnia 28 września 2017r. I SA/GI 497/17, wskazać należy, że stanowisko w nim wyrażone nie spotkało się z aprobatą NSA, który wyrokiem z dnia 14 listopada 2019 r. II FSK 3966/17 uchylił ww. wyrok tut. Sądu. 3.5. Sąd nie podzielił także zarzutów naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z 14h, art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 169 § 1 O.p. W tych ramach przypomnieć należy, że zgodnie z art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Realizacja zasady przejawia się w starannym i merytorycznie poprawnym prowadzeniu postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. Zgodnie natomiast z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Odmienna od Skarżącego interpretacja określonych przepisów nie może być podstawą naruszenia zasady określonej w art. 120 O.p., czyli zasady praworządności zapisanej w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Zasada ta zobowiązuje organ podatkowy do działania w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji (z uwzględnieniem art. 217 Konstytucji) źródła powszechnie obowiązującego prawa (tak też wS. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007). Jak już wskazano uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wskazuje, iż Dyrektor rzetelnie przeanalizował okoliczności sprawy, które poprzedzone były gruntowną analizą potencjalnych korzyści możliwych do uzyskania przez podmioty uczestniczące w opisanych we wniosku czynnościach. Bazując zatem na treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego podjęto rozstrzygnięcie, które chociaż nie zadowala oczekiwań Skarżącego, to jednak nie narusza zasady zaufania podatnika do organów podatkowych oraz zasady praworządności. Zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie może być rozumiana jako bezwzględna konieczność nakazu wykładni zawsze na korzyść podatnika, w przypadku, gdy na przeszkodzie stoi treść przepisu prawa, z czym mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Dla wydania postanowienia opartego o przepis art. 14b § 5b O.p. jest wymienione tam uzasadnione przypuszczenie - w przeciwieństwie do postępowania podatkowego. Tylko w tym ostatnim postępowaniu organ podatkowy jest uprawniony do poszukiwania dowodów potwierdzających wydanie decyzji, a nie w trybie art. 169 § 1 O.p. w postępowaniu uregulowanym w art. 14b § 1 i nast. O.p. Stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego istniały obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostaną dokonane w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danym okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu ustawy podatkowej lub jej przepisu, a sposób działania będzie sztuczny. Potwierdza to również otrzymana opinia Szefa KAS z 23 kwietnia 2024 r. Znak: [...],. Nie przesądza to jednak, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostałaby na pewno wydana decyzja z zastosowaniem art. 119a O.p. Określenie, czy dana czynność stanowi unikanie opodatkowania jest przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu lIla O.p. Zatem, argumentacja przyjęta w zaskarżonym postanowieniu, potwierdza, że w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego w analizowanym wniosku o interpretację istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 O.p. W odniesieniu do omawianego zespołu czynności istnieją uzasadnione, obiektywne podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Skład orzekający podziela ugruntowaną linię orzeczniczą NSA i WSA zakazującą badania w procedurze interpretacji przesłanek zarezerwowanych dla procedury opinii zabezpieczających, np. wyroki NSA z 28 czerwca 2017 r. II FSK 935/17, z 19 grudnia 2017 r. II FSK 2877/17 oraz z 14 grudnia 2017 r. II FSK 1970/17 stwierdzające, że przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej istnieje w sytuacji, gdy np.: wniosek dotyczy zagadnienia unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania. 3.6. Wbrew zarzutowi Skarżącego w wydanym postanowieniu nie zostały również naruszone przepisy art. 125 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Natomiast art. 125 § 2 O.p., stanowi, że sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień powinny być załatwione niezwłocznie. Należy zauważyć, że wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie Organ dokonał wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez Skarżącego zdarzenia przyszłego, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym. Skarżący został wezwany do uzupełnienia wniosku, aby uzupełnić braki formalne. Organ prowadził postępowanie działając w sposób terminowy, bez zbędnej zwłoki, ściśle trzymając się określonych ustawą terminów odpowiedzi na wniesiony przez Skarżącego wniosek. W związku z omawianą sprawą dołożono wszelkich starań, by dokonać właściwej oceny przedstawionego przez Skarżącego stanowiska w sprawie. Organ działając zgodnie z przepisem art. 14b § 5b O.p. i wydając zaskarżone postanowienie oparł się wprawdzie na tych elementach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do których w ocenie Organu może zaistnieć przesłanka stanowiąca podstawę wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p., co nie oznacza, że nie dokonał analizy wszystkich występujących w sprawie okoliczności. Sąd podziela stanowisko prezentowane w wyroku WSA z 8 listopada 2017 r. I SA/Gd 1337/17 stanowisko, iż przez sformułowanie "uzasadnione przypuszczenie" należy zatem rozumieć popartą argumentami prognozę możliwości wystąpienia określonego zdarzenia, stanu rzeczy. W przypadku "przypuszczenia" mowa jest jedynie o możliwości, prawdopodobieństwie zaistnienia określonego stanu rzeczy, zjawiska. Przypuszczenie - w przeciwieństwie do dowodu - nie wymaga pozostawania w pewności co do określonego osądu. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wystarczającą przesłanką odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p. jest poczynienie przez organ przekonującego wywodu, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. Samo pojęcie "uzasadnione przypuszczenie" odnosi się do podstawy faktycznej rozstrzygnięcia odmawiającego wydania interpretacji. Organ, odmawiając wydania interpretacji, musi zatem dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na podstawie których może przyjąć, że możliwość wydania decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania jest oparta na konkretnych informacjach, a nie domysłach czy wyczuciu organu, względnie całkowitym pominięciu niektórych przesłanek wydania decyzji, o której mowa w art. 119a o.p. (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 stycznia 2018 r. I SA/Gl 924/17). Zasadnie także wskazuje tut. Sąd w wyroku z dnia 16 stycznia 2018 r. I SA/Gl 839/17, że w art. 14b § 5b O.p. jest mowa o "uzasadnionym przypuszczeniu", że elementy danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy. Owo "przypuszczenie" musi być oparte na obiektywnych racjach, poparte zbiorem argumentów, motywów, pobudek. Chodzi zatem o to, że organ interpretacyjny odmawiając wydania interpretacji musi dysponować informacjami wynikającymi z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na podstawie których może przyjąć, że możliwość wydania decyzji stwierdzającej unikanie opodatkowania jest oparta na konkretnych danych, a nie domysłach, czy wyczuciu organu, względnie całkowitym pominięciu niektórych przesłanek wydania decyzji, o której mowa w art. 119a O.p. Warunkiem odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b O.p. jest zatem przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka wydania decyzji w oparciu o art. 119a O.p. Co istotne, uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem wskazanego przepisu zachodzi, jeżeli w oparciu o obiektywne przesłanki organ domyśla się, że takie rozstrzygnięcie mogłoby zapaść w stosunku do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ interpretacyjny nie musi posiadać pewności, że decyzja klauzulowa zostanie na pewno wydana. Należy więc uznać, że przesłanki, którymi kierował się Dyrektor są wystarczające dla stwierdzenia, że w sprawie zachodzi uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji, o której mowa w art. 119a O.p. Reasumując, Sąd nie doszukał się naruszeń prawa wskazanych w skardze, a rozpoznając sprawę w granicach art. 134 p.p.s.a. nie dopatrzył się także innych naruszeń prawa procesowego lub materialnego skutkujących wyeliminowaniem zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Powołane w uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych są dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 3.7. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze. zm.) skargę oddalił, uznając ją za bezzasadną.