I SA/Gd 485/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 23 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi Ł. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 lutego 2021 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę.

Zaskarżonym do sądu postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2, art. 239, art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – dalej jako O.p., po rozpatrzeniu zażalenia Ł.T. (dalej jako strona lub skarżący) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 8 grudnia 2020 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika US z dnia 7 grudnia 2020 r. nr [...], którą określono stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do lipca 2015 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik US ww. decyzją z dnia 7 grudnia 2020 r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. i od stycznia do lipca 2015 r. w łącznej wysokości 448.109,00 zł. Decyzja doręczona została Pełnomocnikowi Strony w dniu 15 grudnia 2020 r. Pismem z dnia 29 grudnia 2020 r. Pełnomocnik wniósł odwołanie od ww. decyzji do Dyrektora IAS. Postanowieniem z dnia 8 grudnia 2020 r. Naczelnik US nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika US z dnia 7 grudnia 2020 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie, strona, zarzucając postanowieniu naruszenie art. 239b § 1 pkt 4 O.p., wniosła o uznanie zażalenia za zasadne. W uzasadnieniu strona wskazała, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie z sytuacją majątkową podatnika tak orzeka Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2014 r. o sygn. akt I FSK 1272/13. W kwestionowanym postanowieniu, w opinii strony, mamy do czynienia z tożsamym uzasadnieniem w wydanym postanowieniu. Dyrektor IAS w rozpoznaniu zażalenia stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo dokonał oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i w konsekwencji zasadnie zastosował dyspozycję normy prawnej określonej w art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 O.p. W opinii organu odwoławczego, wypełnienie przesłanki zawartej w treści art. 239b § 1 pkt 2 O.p. potwierdza zgromadzony materiał dowodowy, z którego wynika, że Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia. Z poczynionych ustaleń wynika bowiem, że jedynym składnikiem majątku strony jest nieruchomość (której jest współwłaścicielem) o wartości szacunkowej około 230.000,00 zł, obciążona hipoteką umowną w kwocie 172.500,00 zł. Przechodząc do przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w art. 239b § 2 O.p. należy wskazać, że nie może być ona utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane, a w konsekwencji wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Organ odwoławczy podkreślił, że uprawdopodobnić znaczy tyle, co wiarygodnie wykazać już samą możliwość, szansę, obawę zaistnienia czegoś. W przypadku "uprawdopodobnienia" zachowanie szczegółowych przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne, jako że uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzania dowodu. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakiejś okoliczności. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Innymi słowy, uprawdopodobnienie nie polega na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz na przedstawieniu okoliczności wystarczających jedynie do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu. W rozpatrywanej sprawie uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania przez Stronę, o którym mowa www. przepisie art. 239b § 2 O.p., Dyrektor IAS upatruje w niskim dochodzie wykazanym w zeznaniach rocznych PIT-37 i PIT-36L za lata 2017-2019. Z powyższego w opinii organu odwoławczego wynika, że Strona nie dysponuje środkami finansowymi, z których możliwe będzie uregulowanie zobowiązań wynikających z decyzji Naczelnika US z dnia 7 grudnia 2020 r. Ponadto na dzień 19 stycznia 2021 r. (tj. po doręczeniu decyzji wymiarowej w dniu 15 grudnia 2020 r.) Strona posiadała nadal zaległości podatkowe z ww. tytułu wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 476.102,00 zł. Nadto Dyrektor IAS podkreśla, że wobec Strony prowadzone były w przeszłości kilkukrotnie postępowania egzekucyjne z wniosku wierzyciela Wojewody Pomorskiego na podstawie tytułów wykonawczych. Odnosząc się natomiast do zarzutu podniesionego w zażaleniu, stanowiącego, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie z sytuacją majątkową podatnika, organ odwoławczy stwierdza, że w zaistniałym stanie faktycznym sprawy jest on niezasadny i niezrozumiały, bowiem Naczelnik US wydając zażalone postanowienie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności powołał jedynie przesłankę, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., a nie - jak wskazała strona - przesłankę unormowaną w art. 239b § 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Tym niemniej organ odwoławczy zwrócił uwagę, że jak wynika z akt sprawy w dniu 21 listopada 2019 r. podatnik został zawiadomiony w trybie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pismem Naczelnika US z dnia 5 listopada 2019 r. o zawieszeniu z dniem 30 października 2019 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do lipca 2015 r. W związku z powyższym - na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej - okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był dłuższy niż 3 miesiące. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 239b § 1 pkt 4 O.p., wnosząc o uznanie skargi za zasadną. Skarżący ponownie wskazał, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie z sytuacją majątkową podatnika NSA w wyroku z 3 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1272/13. W kwestionowanym postanowieniu mamy do czynienia z tożsamym uzasadnieniem w wydanym postanowieniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Na wstępie należy zauważyć, że wbrew zarzutom skargi, podstawą prawną wydania zaskarżonego postanowienia był przepis art. 239b § 1 pkt 2 w związku z art. 239b § 2 O.p. W myśl art. 239b § 1 pkt 2 ww. ustawy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia. Dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest też uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (239b § 2 ww. ustawy). Ponadto uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p., nie może być utożsamiane z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Powyższe wskazuje również utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, zaprezentowana m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 czerwca 2014 r. (sygn. akt I SA/Gd 441/14). W przedmiotowej sprawie, jak wskazano powyżej, Naczelnik US wydając postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej powołał się na zaistnienie przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Wypełnienie tej przesłanki potwierdza zgromadzony materiał dowodowy, z którego wynika, że Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia. Skarżący nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel pojazdu, zaś z informacji w Elektronicznym Rejestrze Ksiąg Wieczystych z dnia 7 grudnia 2020 r. oraz 9 lutego 2021 r. wynika, że widnieje jako współwłaściciel nieruchomości, wpisanej w księdze wieczystej o nr [...], stanowiącej lokal mieszkalny o powierzchni całkowitej 45,8 m2. Mając na uwadze, że w dziale IV ww. księgi wieczystej widnieje wpis hipoteki umownej z tytułu zabezpieczenia spłaty kredytu na rzecz banku A S.A. O/G. do kwoty 172.500,00 zł oraz ustalając na podstawie dostępnych baz danych wartość ww. nieruchomości na kwotę około 230.000,00 zł, w zestawieniu z wartością przedmiotu sporu wynosi 335.114,00 zł, tj. kwotą zobowiązań określona w decyzji wymiarowej z dnia 7 grudnia 2020 r. w wysokości 448.109,00 zł, pomniejszona o wpłaty dokonane przez Podatnika na podstawie złożonych deklaracji VAT-7 w wysokości 112.995,00 zł, podzielić należy stanowisko organów, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., tj. strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokość zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Przechodząc do przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w art. 239b § 2 O.p. organ odwoławczy trafnie wskazał, że przesłanka ta nie może być ona utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane, a w konsekwencji wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 441/14). Uprawdopodobnić znaczy bowiem tyle, co wiarygodnie wykazać już samą możliwość, szansę, obawę zaistnienia czegoś. W przypadku "uprawdopodobnienia" zachowanie szczegółowych przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne, jako że uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzania dowodu. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakiejś okoliczności. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Innymi słowy, uprawdopodobnienie nie polega na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz na przedstawieniu okoliczności wystarczających jedynie do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu. Wykazane w zaskarżonej decyzji zarówno niskie dochody skarżącego za lata 2017 – 2019 w zestawieniu z kwotą zaległości podatkowej w łącznej wysokości 476.102 zł, a także kilkukrotne postępowania egzekucyjne w wniosku wierzyciela - Wojewody Pomorskiego, w sposób niebudzący wątpliwości sądu wskazują na uprawdopodobnienie niewykonania przez Skarżącego zobowiązania, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. Odnosząc się natomiast do zarzutu podniesionego zarówno w zażaleniu, jak i na etapie skargi stanowiącego, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie z sytuacją majątkową podatnika, jak już na wstępie podkreślono, w zaistniałym stanie faktycznym sprawy zarzut ten jest niezasadny, bowiem Naczelnik US wydając postanowienie z dnia 8 grudnia 2020 r. powołał przesłankę, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., a nie - jak wskazał Skarżący - przesłankę unormowaną w art. 239b § 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, z akt sprawy wynika bowiem, że w dniu 21 listopada 2019 r. Skarżący został zawiadomiony w trybie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pismem Naczelnika US z dnia 5 listopada 2019 r. o zawieszeniu z dniem 30 października 2019 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2014 r. do lipca 2015 r. W związku z powyższym - na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej - okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był dłuższy niż 3 miesiące. Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.