I SA/Gd 226/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 maja 2021 r. sprawy ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US" lub "organ I instancji") decyzją z dnia 11.12.2015r. określił D. R. (dalej jako "Strona" lub "Skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego położonego przy ul. [...] w G. w kwocie 23.995,00 zł. Powodem wydania ww. decyzji było stwierdzenie, że Strona nie spełniła jednego z warunków do skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego ze sprzedaży ww. nieruchomości od opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim było złożenie w wymaganym terminie oświadczenia o korzystaniu z tzw. ulgi meldunkowej. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu I instancji wyrażonym w przedmiotowej decyzji Strona pismem z dnia 08.01.2016r. wniosła od niej odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IS"). Dyrektor IS po zapoznaniu się w toku prowadzonego postępowania odwoławczego zarówno z zarzutami Strony, jak i ze stanem faktycznym oraz prawnym niniejszej sprawy - decyzją z dnia 14.03.2016r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Strona nie skorzystała z prawa do wniesienia skargi od tej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i tym samym decyzja ta stała się ostateczna w administracyjnym toku postępowania. Pismem z dnia 03.09.2020r. Strona wystąpiła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy") z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną Dyrektora IS z dnia 14.03.2016r. Do przedmiotowego wniosku, w którym Strona powołała się na treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") , załączony został dokument potwierdzający, że Strona poniosła koszt w postaci opłaty skarbowej w wysokości 8,50 zł (tj. 1/2 z kwoty 17,00 zł) za wydanie w dniu 02.03.2011r. przez Prezydenta Miasta zaświadczenia o nr [...], a który to dokument - zdaniem Strony - jest nowym dowodem istniejącym i nie znanym organowi w dniu wydania decyzji, a mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dyrektor IAS po przeanalizowaniu treści ww. wniosku z dnia 03.09.2020r. postanowieniem z dnia 12.10.2020r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną Dyrektora IS z dnia 14.03.2016r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika US z dnia 11.12.2015r., określającą Stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości. Następnie po przeprowadzeniu przedmiotowego postępowania Dyrektor IAS wydaną w dniu 16.11.2020r. w trybie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. decyzją o [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora IS z dnia 14.03.2016r. w całości, gdyż nie stwierdził wystąpienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W odwołaniu od powyższej decyzji Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na wydanie jej z naruszeniem art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz o uchylenie decyzji w przedmiocie wymiaru podatku i wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. Po rozpatrzeniu niniejszego odwołania Dyrektor IAS decyzją z dnia 26.01.2021r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W opinii organu odwoławczego wbrew twierdzeniom Strony w sprawie nie została spełniona przesłanka, wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uzasadniająca wyeliminowanie z obrotu prawnego ostatecznej decyzji wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. z tytułu odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego w kwocie 23.995,00 zł. Przedłożony bowiem przez Stronę dowód uiszczenia opłaty skarbowej za wydanie zaświadczenia (w wysokości 8,50 zł - tj. 1/2 część z kwoty 17,00 zł) jakkolwiek był dowodem nowym, w odniesieniu do dowodów ustalonych we wcześniej prowadzonym postępowaniu wymiarowym oraz dowód ten istniał i nie był znany organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji wymiarowej, to jednak nie posiadał przymiotu istotności - nie miał istotnego wpływu na wysokość określonego Stronie zobowiązania podatkowego. W opinii organu odwoławczego jego uwzględnienie spowodowałoby jedynie w niewielkim, wręcz w znikomym zakresie obniżenie tego zobowiązania o kwotę 1,62 zł (8,50 zł x 19%), co stanowi zaledwie ok. 0,0068% kwoty podatku określonego w decyzji wymiarowej. Stąd zdaniem organu odwoławczego zasadnie w zaskarżonej decyzji stwierdzono, że nie zostały w sprawie spełnione przesłanki wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., do uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora IS z dnia 14.03.2016r. w trybie wznowieniowym. Organ odwoławczy podkreślił, że aby przepis ten mógł mieć zastosowanie muszą zostać spełnione łącznie trzy przesłanki: 1. ujawnione zostały nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istotne dla sprawy; 2. okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej; 3. nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. Niespełnienie zaś choćby jednej z nich - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - wyklucza w opinii organu odwoławczego jego zastosowanie. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że strona domagając się uwzględnienia ww. dowodu w istocie zmierzała do ponownego rozpatrzenia sprawy w jej całokształcie, a w konsekwencji do dokonania rozstrzygnięcia uwzględniającego fakt, że spełnione zostały przez nią ustawowe warunki zwolnienia z podatku dochodowego, co jest niedopuszczalne w trybie wznowieniowym W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, strona skarżąca, wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła niezgodność decyzji z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu strona skarżąca stwierdza, że istotą wniosku o wznowienie postępowania był nieznany organowi (nie ma go w materiale dowodowym postępowania podatkowego), a jest istotny dla sprawy podatkowej, dowód, który istniał w dacie wydania decyzji podatkowej. Gdyby organ znał ten dowody to wydałby decyzję o innej treści. Zdaniem strony skarżącej dowód ten to zapłata opłaty skarbowej od wydania zaświadczenia o rozliczeniu podatku od spadków i darowizn w związku z nieodpłatnym nabyciem mieszkania będącego przedmiotem sprzedaży i następnie postępowania podatkowego - wymiarowego. Ten koszt był niezbędny do tego, aby sprzedać mieszkanie. W ocenie strony skarżącej już tylko ten nowy dowód uzasadnia wznowienie postępowania i uchylenie dotychczasowej decyzji podatkowej. W piśmie procesowym z dnia 11 maja 2021 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymując zarzuty skargi podkreślił, że w świetle art. 240 § 1 pkt. 5 O.p. istotne mają być nowe okoliczności, zaś dowody mają być nowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jako zasadna podlega uwzględnieniu. Ordynacja podatkowa, jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji ostatecznych, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Przepisy tej ustawy umożliwiają zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246 O.p.), a także stwierdzenie nieważności (art. 247-252 O.p.) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. Instytucja wznowienia postępowania - określona przepisami art. 240-246 O.p. - ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe, w którym ona zapadła, było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p. Wznowienie postępowania jest zatem instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie wad tkwiących w samej decyzji. W postępowaniu w sprawie wznowienia postępowania organ podatkowy rozstrzyga istotę sprawy podatkowej, ale tylko w przypadku, gdy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było obarczone jedną z (kwalifikowanych) wad wymienionych w art. 240 § 1 O.p. - przepis ten zawiera bowiem wyczerpujący katalog przesłanek wznowienia postępowania. Oznacza to także, że inna - niż wymienione w w/w przepisie - przesłanka nie może stanowić podstawy do wznowienia postępowania w sprawie. Stosownie do treści ww. art. 240 § 1 pkt. 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydal decyzję. We wznowionym postępowaniu Dyrektor IAS badając w kontekście przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przedstawiony przez Stronę dowód w postaci ww. zaświadczenia wydanego przez Prezydenta Miasta stwierdził w zaskarżonej decyzji, iż dowód ten nie nosi cech istotności względem rozstrzygnięcia dokonanego w decyzji ostatecznej Dyrektora IS z dnia 14.03.2016r. Tymczasem strona skarżąca trafnie zarzuca organowi naruszenie przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez uznanie, że przedstawiony przez nią dowód w postaci poniesionej opłaty skarbowej za wydanie w dniu 02.03.2011r. zaświadczenie przez Prezydenta Miasta nie spełnia wszystkich kryteriów niezbędnych do wznowienia postępowania, o których mowa w ww. przepisie. Należy zauważyć, że kryterium "istotności" w analizowanym przepisie odnosi się do okoliczności faktycznych. Tymczasem podstawą wniosku strony skarżącej o wznowienie postępowania był nowy dowód, istniejący w dniu wydania decyzji i nieznany organowi, który wydał decyzję. Bez znaczenia dla sprawy jest natomiast okoliczność, w jakim stopniu dowód ten wpłynie na wymiar podatku. Za niemające związku ze sprawą na obecnym etapie postępowania uznać należy rozważania organu w kwestii czy tryb wznowieniowy, w jakim toczy się niniejsza sprawa, może być wykorzystany do merytorycznej kontroli decyzji wydanej w trybie zwykłym. Zatem ponownie rozpoznając sprawę organ rozpozna wniosek strony skarżącej o wznowienie postępowania zgodnie z tym, co wyżej wskazano. Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku. O kosztach orzeczono na mocy art. 200 ww. ustawy.