I SA/Bk 1829/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Dariusz Zalewski (spr.), Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2018 r. sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...].07.2017 r, nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz skarżącego D. K. kwotę 4.337,00 zł (słownie: cztery tysiące trzysta trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Naczelnik P. Urzędu Celno–Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. Nr [...] wymierzył D. K. (dalej powoływany także jako "Skarżący"), karę pieniężną w wysokości 24.000 złotych z tytułu urządzania gier na automatach A. poza kasynem gry, tj. w lokalu znajdującym się przy ul. [...] w K. 2. Z rozstrzygnięciem tym nie zgodził się Skarżący składając odwołanie od decyzji organu I instancji. 3. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] września 2017 r. Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., utrzymał w mocy sporne rozstrzygnięcie organu I Instancji. W sprawie ustalono, że w dniu [...] marca 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w B. przeprowadzili kontrolę w ww. lokalu. W protokole z kontroli stwierdzono, że w lokalu urządzane są gry na automatach A. W trakcie kontroli ustalono, że sporne automaty są urządzeniami elektronicznym, realizują wygrane pieniężne, a gra na nim zawiera element losowości. Automat umożliwia prowadzenie gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471, ze zm.) – dalej również jako u.g.h. Ustalenia dokonane w trakcie przeprowadzonej kontroli oraz eksperymentu stały się podstawą do wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w ramach którego powołano biegłego sądowego – Jednostkę Badającą Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. Z treści sprawozdania z badania z dnia [...] kwietnia 2014 r. wynika, że ww. automaty: (-) są urządzeniami elektronicznymi, (-) posiadają zamontowany wyrzutnik monet, tzw. hopper, który wypłaca bezpośrednio graczowi wygrane pieniężne, (-) rejestrują wypłaty pieniężne (księgowość elektroniczna) punktów z licznika Credit (punktów pochodzących z zakredytowania automatu; punktów uzyskanych w wyniku rozgrywania gier), (-) gry przedstawiają obracające się bębny; ich ilość nie jest stała (od 3 do 5), zależy od wygranej gry. Po wybraniu gry i stawki, gra rozpoczyna się od wciśnięcia przycisku Start. Bębny zatrzymują się samoczynnie, gracz nie ma możliwości zatrzymania każdego z bębnów oddzielnie, a tym samym nie ma możliwości dokonania wyboru symbolu na każdym z bębnów oddzielnie; (-) istnieje możliwość prowadzenia gier za punkty uzyskane w wyniku wygranej, (-) gry mają charakter losowy, a uzyskiwane wyniki gier są nieprzewidywalne i niezależne od woli i zręczności gracza. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji przytoczył regulacje u.g.h. (w szczególności art. 2 ust. 3, 4 i 5) oraz wskazał, że w przedmiotowej sprawie w sposób bezsporny ustalono cechy automatów, losowy oraz komercyjny charakter urządzanych na nich gier oraz fakt, że automaty umożliwiały uzyskiwanie wygranych rzeczowych i pieniężnych. Ustalony w postępowaniu podatkowym przebieg gier możliwych do rozegrania na przedmiotowych automatach oceniony zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego wyklucza, zdaniem organu odwoławczego, uznanie automatów za urządzenia niehazardowe, w których wynik gier zależy od zręczności, zdolności umiejętności czy wiedzy gracza. W ocenie organu skoro sporne automaty umożliwiają grę o charakterze komercyjnym oraz losowym (układ znaków nie zależy od zręczności gracza), to spełnione zostały przesłanki do wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Organ odwoławczy odwołał się również do słownikowego rozumienia terminu "losowość" oraz "losowy", czyli sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku a rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W jego ocenie, ustalona podczas kontroli sytuacja analizowana z pozostałym zgromadzonym materiałem dowodowym świadczy o tym, że spełnione zostały przesłanki do przypisania Skarżącemu urządzania gier poza kasynem gry, co podlega karze pieniężnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że z akt sprawy bezspornie wynika, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł w dniu 27 listopada 2013 r. umowę dzierżawy powierzchni ze spółką T. w W., w ramach której w lokalu przy [...] w K. umożliwił ww. spółce zainstalowanie urządzeń do gier. Pomimo treści umowy wskazującej tylko na dzierżawę powierzchni, organ odwoławczy uznał, że Skarżący wspólnie z ww. spółką urządzał gry na automatach hazardowych. W ramach prowadzonej działalności strona umożliwiła funkcjonowanie automatów poprzez zapewnienie odpowiedniego miejsca i zasilania elektrycznego oraz zobowiązana była do niezwłocznego powiadamiania właściciela automatów w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń. Umowa z dnia [...] czerwca 2014 r. zawarta ze spółką H. również dotyczyła dzierżawy części lokalu z przeznaczeniem na umieszczenie urządzeń do gier. Zgodnie z tą umową dzierżawca zobowiązał się płacić Skarżącemu miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości 200 zł miesięcznie płatny od chwili ich uruchomienia, do 10 dnia następnego miesiąca. Strona zobowiązana była do niezwłocznego powiadamiania właściciela automatów w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń.ając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej urządzał gry na urządzeniach będących automatami w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, poza kasynem gry. Tym samym podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wysokość której określa art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., to jest w wysokości 12.000 zł od każdego automatu. 4. Na powyższą decyzję skargę do WSA w Białymstoku wywiódł pełnomocnik Skarżącego, zaskarżając ją w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty do gier, bez dokonywania, zgodnie z materiałem zebranym w sprawie, żadnych innych czynności, a tym samym niezasadne objęcie Skarżącego zakresem podmiotowym normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 .g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie na Skarżącą kary pieniężnej za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry"; 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., przewidującego możliwość wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry poprzez jego zastosowanie wobec Skarżącemu w niniejszej sprawie, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h., stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie podatkowe powinno zostać w tym stanie umorzone. Wskazując na powyższe naruszenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 5. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: 1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). 2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. 3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga jest zasadna. 4. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja wymierzająca Skarżącemu karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji w kontekście zarzutów skargi,w ocenie Sądu, stan faktyczny sprawy nie upoważniał organu do stosowania wobec Skarżącemu przepisów u.g.h. i zastosowania wobec Skarżącemu sankcji finansowej przewidzianej art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nie ulega wątpliwości, że kontrola funkcjonariuszy celnych przeprowadzona w lokalu prowadzonym przez Skarżącą ujawniła eksploatację spornych urządzeń do gier, której charakter odpowiadał definicji gry na automatach zawartej w u.g.h. Powyższa kwestia nie była zresztą przez Stronę kwestionowana w skardze do Sądu. Niemniej jednak zasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące uznania Skarżącemu za podmiot urządzający gry na automatach, a właśnie ten problem był przedmiotem sporu między stroną a organem. 5. Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę dzierżawy powierzchni ze spółką T. sp. z o.o. z/s w W. i H. sp. z o.o. z/s w W., w ramach których umożliwiła ww. spółkom zainstalowanie urządzeń do gier. Zgodnie z umową z dnia [...] listopada 2013 r. spółce T. wydzierżawiający zobowiązał się do udostępnienia powierzchni stanowiącej część lokalu celem zainstalowania urządzeń do gier. Dzierżawca zobowiązał się płacić wydzierżawiającemu - Skarżącemu miesięczny czynsz dzierżawy w wysokości 100 zł miesięcznie płatny od chwili uruchomienia urządzeń, do 10 dnia następnego miesiąca. Umowa z dnia [...] czerwca 2014 r. zawarta ze spółką H. również dotyczyła dzierżawy części lokalu z przeznaczeniem na umieszczenie urządzeń do gier. Zgodnie z tą umową dzierżawca zobowiązał się płacić Skarżącemu miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości 200 zł miesięcznie płatny od chwili ich uruchomienia, do 10 dnia następnego miesiąca. Organ ocenił, że pomimo treści umowy wskazującej tylko na dzierżawę powierzchni, należy uznać, iż Skarżący wspólnie z ww. spółkami urządzała gry na automatach hazardowych. W konsekwencji, w świetle zebranych dowodów, organ uznał, że urządzającym gry na automatach poza kasynem gry był Skarżący. Wskazał, że to on wydzierżawił część powierzchni lokalu, w którym posadowione zostały automaty. W ramach prowadzonej działalności umożliwiał on funkcjonowanie automatów poprzez zapewnienie im odpowiedniego miejsca i zasilania elektrycznego, sprawował stałą opiekę nad ustawionymi w lokalu urządzeniami poprzez zobowiązanie do niezwłocznego powiadamiania właściciela automatów w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń. Ponadto czynsz dzierżawy miejsca w lokalu, zgodnie ze wskazanymi wyżej umowami uzależniony był od uruchomienia automatów. 6. Zgodnie z poglądem wypracowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, w sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. Samo bowiem wynajęcie lokalu, czy też jego części, nie przesądza ani o urządzaniu tych gier przez wynajmującego, ani też takiej okoliczności nie wyłącza. Istnienie możliwości karania więcej niż jednego podmiotu za urządzanie gier na automatach nie oznacza, iż organy mogą w sposób automatyczny i dowolny rozszerzać krąg podmiotów, które można obciążyć sankcją. W celu ustalenia odpowiedzialności istotne jest przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal lub serwisanta automatów samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, iż te podmioty również urządzają gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami (zob.: wyrok NSA z 9 listopada 2016 r. sygn. akt II GSK 2736/16, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu uznanie danego podmiotu za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka lub podmiot podejmował czynności polegające między innymi na aktywnych działaniach wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych lub też w sposób bezpośredni odnosi korzyści finansowe w związku z urządzaniem gry na automatach w niedozwolonym do tego miejscu. Pojęcia takie jak "urządzanie gier", czy "urządzający gry", którymi posłużył się ustawodawca w ustawie o grach hazardowych nie zostały przez tego ustawodawcę zdefiniowane. Pojęcie "urządzanie" stanowi synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować, "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach. W praktyce w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach, pojęcie to obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów o jakich mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych), związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu (jego szkolenie) i wtedy podmiot realizujący (wykonujący) te działania może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h.. Dla zrealizowania zamierzenia – działalności w zakresie gier na automatach – dojść może w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie może to jednak oznaczać automatyzmu skutkującego uznaniem, że podmioty, które w jakimś zakresie uczestniczą w ciągu zdarzeń prowadzących do udostępnienia użytkownikom automatu do gier, objęte są bezwarunkowo dyspozycją art. 89 ust. 1 jako "urządzający gry". Przy interpretacji znaczenia używanego w ustawie o grach hazardowych pojęcia "urządzania gier" wyniki wykładni językowej korespondują z rezultatami wykładni systemowej. Warto zwrócić uwagę, że art. 128 Kodeksu wykroczeń (Dz. U. z 2015 r. poz. 1094), nawiązując wyraźnie do przepisów ustawy o grach hazardowych, penalizuje naruszenia przepisów dotyczących gier hazardowych, wprost odróżniając urządzanie gier od zachowań określonych jako użyczanie pomieszczenia do nielegalnej gry hazardowej. Można w związku z tym z takiej treści tego przepisu wyciągnąć wniosek, że użyczenie w sensie udostępnienia pomieszczenia na przykład na podstawie umowy najmu (por. Mozgawa Marek (red.), Kodeks wykroczeń. Komentarz, wyd. II. Komentarz do art. 128 Kw, teza 22, opub. w LEX 2009), jest czynnością niemieszczącą się w pojęciu urządzania gier, o jakim mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W ocenie Sądu, pojęcie "urządzanie gier" na gruncie art. 89 ustawy nie następuje automatycznie w związku z samą czynnością oddania do używania powierzchni lokalu innemu podmiotowi pod eksploatację automatu w ramach umowy najmu lub dzierżawy. Nie jest dopuszczalne takie rozumienie "urządzającego gry", zgodnie z którym w przypadku, gdy dany lokal nie stanowi własności podmiotu eksploatującego automaty do gier, to zawsze występuje wielość urządzających gry tj. nie tylko podmiot eksploatujący automat, ale i podmiot oddający temu podmiotowi powierzchnię do eksploatacji automatów. Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 35 pkt 6 u.g.h., wniosek o koncesję na kasyno gry powinien zawierać odpis dokumentów wskazujących na prawo do władania budynkiem (lokalem) lub umowy zobowiązującej do oddania we władanie budynku (lokalu), w którym będą urządzane gry. W związku z powyższym należy stwierdzić, że na gruncie przepisów ustawy o grach hazardowych brak jest tożsamości pomiędzy urządzaniem gier a zawarciem umowy zobowiązaniowej oddającej prawo do korzystania z lokalu (lub gruntu). W tych okolicznościach brak jest podstaw prawnych, by już samą czynność cywilnoprawną (umowę najmu lub dzierżawy) oddania lokalu lub jego części do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów, utożsamiać z pojęciem "urządzanie gier" w znaczeniu art. 89 ust. 1 u.g.h. O udziale wynajmującego, w oparciu o umowę, zgodnie z którą automat do gry zostaje umieszczony w lokalu, w urządzaniu gier można mówić, dopiero wtedy, gdyby wynajmujący aktywnie i bezpośrednio uczestniczył w przynajmniej części czynności i działań związanych z eksploatacją automatu, przy czym jej zachowania powiązane winny być z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i go eksploatującym, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (tak też WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 18 lutego 2016 r. sygn. akt II SA/Go 824/15 i WSA w Krakowie w wyroku z 22 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 675/16). Wyżej przedstawione rozumienie pojęcia "urządzający gry" znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (wyrok WSA w Kielcach z 22 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Ke 508/15; wyrok WSA w Kielcach z 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Ke 717/15; wyrok WSA we Wrocławiu z 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 114/15; wyrok WSA we Wrocławiu z 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 116/15; wyrok WSA w Krakowie z 7 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 163/16; wyrok WSA w Krakowie z 18 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 231/16; wyrok WSA w Krakowie z 20 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 1394/15). W rozpatrywanej sprawie w zakresie uznania Skarżącego, jako "urządzającego grę" organy administracyjne dokonały oceny materiału dowodowego w sposób nieprawidłowy, polegający na jedynie częściowej i wybiórczej analizie zgromadzonych materiałów. W niniejszej sprawie organy administracyjne nie wykazały, aby Skarżący poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu stałej kwoty czynszu wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatu, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowy automat i przekładałaby się na zysk Skarżącemu. Takich ustaleń nie można wywieść z zawartej umowy najmu lokalu. W związku z powyższym brak jest podstaw (przynajmniej na tym etapie postępowania) do twierdzenia, że Skarżący jest osobą urządzającą gry na automacie. Podkreślić jeszcze raz należy, że sam fakt, że Skarżący jest dzierżawcą lokalu, w którym zainstalowano urządzenie do gier hazardowych i z tego tytułu pobiera czynsz nie jest automatycznie równoznaczne z czerpaniem przez Skarżącego korzyści z urządzania gier na automatach, jak wadliwie przyjęły organy w dotychczasowym postępowaniu. 7. Rację ma strona Skarżąca, że w rozpatrywanej sprawie okoliczność, czy podmiot na który nałożono karę pieniężną był urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. nie została zbadana w sposób wyczerpujący. Organ odwoławczy przypisał odpowiedzialność Skarżącemu na podstawie wadliwie zinterpretowanych dowodów, jednocześnie nie odnosząc się do istotnych kwestii z nich wynikających. Po pierwsze, organ ten nie wyjaśnił, z jakich to konkretnie zapisów umowy najmu lokalu wywnioskował, iż prowadzącym działalność w zakresie urządzania gier na automatach jest właśnie Skarżący. Poprzestał jedynie na ogólnikowym stwierdzeniu, że okoliczność urządzania przez Skarżącą gier na automatach potwierdza zawarta przez nią umowy najmu. Sąd zauważa, iż zapisy umów nie stanowią o urządzaniu bądź nieurządzaniu gier na automatach przez dany podmiot. Ich zakwestionowanie wymaga nieco większej aktywności organów, niż tylko generalne wiązanie odpowiedzialności z faktem wynajmowania lokalu. Po drugie, organ odwoławczy zdaje się przyjmować, iż w zasadzie każdy przypadek najmu lokalu wskazuje, że wynajmujący również jest współurządzającym gry na automatach. Takie założenie jest niewłaściwe. Jak wspomniano, kwestia zawarcia umowy najmu nie przesądza sama przez się o udziale w urządzaniu gier na automatach, choć mogą na to wskazywać inne okoliczności np. sposób, w jaki umowa ta kształtuje prawa i obowiązki stron. Niezbędna jest w tym zakresie wnikliwa analiza i odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego, w tym także tego, jak określony został przedmiot umowy, czy wynajmujący lokal ma zagwarantowany udział w dochodzie uzyskiwanym z automatów, kto ponosi ciężary utrzymania urządzeń i kto sprawuje faktyczny nadzór nad ich eksploatacją. Niezbędne jest ponadto ustalenie, czy oprócz praw i obowiązków wynikających bezpośrednio z umowy istnieją inne okoliczności sprawy przemawiające za udziałem Skarżącemu w urządzaniu gier na automatach np. faktyczne zaangażowanie wynajmującej lub osób przez niego zatrudnionych w ten rodzaj działalności. W tym miejscu zasadne jest odniesienie się do poszczególnych elementów wskazywanych przez DIAS, jako mających świadczyć o uznaniu Skarżącemu za "urządzającego gry na automatach". Pierwszym takim wskazywanym elementem było zawarcie umowy najmu części powierzchni lokalu w celu ustawienia automatu do gier oraz czerpaniu korzyści z faktu zainstalowania i użytkowania automatów. Okoliczność ta, w ocenie WSA, w ogóle nie przesądza, że Skarżący urządzała gry na automatach. Wynajmujący (Skarżący) miał bowiem obowiązek udostępnić najemcy przedmiot najmu w stanie umożliwiającym umówione używanie, a więc zainstalowanie i eksploatacje urządzeń do gier, co jest rzeczą oczywistą. Z kolei czerpanie korzyści w tym przypadku wiązało się z uzyskiwaniem przez wynajmującą czynszu w wysokości 100 i 200 zł miesięcznie (netto). Najem ze swojej istoty ma bowiem charakter odpłatny. Wskazane wynagrodzenie wynajmujący uzyskiwał tytułem najmu, a nie w związku z urządzaniem gier. Kolejnymi wskazanymi przez organ przesłankami było zapewnienie przez wynajmującego nadzoru i zapewnienie ciągłości przebiegu gry hazardowej. W ocenie Sądu także i te okoliczności, nie dają podstaw do uznania Skarżącemu (wynajmującemu) za współurządzającego gry na automatach. Samo bowiem udostępnienie miejsca czy lokalu w celu urządzania gier nie jest przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie, lecz, co najwyżej, warunkiem rozpoczęcia tego procesu – czyli swego rodzaju pośrednim uczestnictwem w procesie urządzania, które jednak ze względu na sankcyjny i dotkliwy charakter odpowiedzialności przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., na tym etapie działania nie może być jeszcze utożsamiane z zachowaniem wypełniającym ustawowe znamiona "urządzania gier". Formułując tezę przeciwną koniecznym jest poczynienie ustaleń w kwestii zakresu obowiązków spoczywających na podmiocie udostępniającym lokal, które wskazywałyby na czynne uczestnictwo w tej działalności, a także pobieranie zysków z tej działalności, wykraczających jednak ponad sam czynsz za najem lokalu, a wskazujących na partycypowanie w zysku z urządzanych gier. Ustalenie udziału w zyskach z gry hazardowej czyni bowiem partycypującego zainteresowanym nie tylko tym, aby gry były urządzane, ale również skalą tych gier, co przecież przekłada się na wysokość uzyskiwanego zysku. W interesie takiej osoby jest więc zachęcanie do rozegrania gry, a co za tym idzie wyjaśnianie jej zasad grającym oraz udzielanie wszelkiej pomocy w tym zakresie. Zgoła inaczej jawi się sytuacja podmiotu, takiego jak w niniejszej sprawie Skarżący, który bez względu na to, czy gry na automacie się odbywają, czy też nie, otrzymywała stałe kwoty, bynajmniej nie związane z samym urządzaniem gier, lecz z udostępnieniem na ten cel w drodze najmu części lokalu. Podkreślić trzeba, że sam nadzór lokalu przez wynajmującego jest zwykłym prawem wynajmującego do ochrony jego prawa własności (por. art. 690 i art. 222 k.c.). Wskazać przy tym należy, że wyłącznym dysponentem automatu były podmioty, które wstawiły automaty do sklepu. Przy czym Skarżącemu nie przysługiwały żadne prawa do automatu. To najemca ponosił ryzyko gospodarcze związane z rentownością automatu i to do niego trafiał w całości utarg. Istotne jest również to, że w sprawie nie wykazano, aby Skarżący przykładowo miał klucze do automatu, czy też, aby do niej grający zgłaszali roszczenia reklamacyjne związane z funkcjonowaniem automatu, co mogłoby świadczyć o czynnościach innych, niż wynikające z zawartej umowy najmu. Nie można też traktować jako elementu przesądzającego o uznaniu Skarżącemu za urządzającego gry na automatach okoliczności, że zobowiązał się on do informowania właścicieli automatów o wszelkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Obowiązek przeciwdziałania uszkodzeniom automatu przez osoby trzecie, a także obowiązek informowania najemcy o ewentualnej wadliwości działania jego mienia, mieści się bowiem w zakresie rzetelnego wykonywania wiążącej strony umowy najmu, jak również wynika z troski i z zapobiegliwości wynajmującego przed ewentualną odpowiedzialnością za cudzą rzecz pozostawioną w jego lokalu. 8. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że organy administracyjne nie wykazały, aby Skarżący poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu stałej kwoty czynszu wykonywał także czynności związane chociażby z obsługą automatu, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowy automat i przekładałaby się na jego zysk. Takich ustaleń nie można było bowiem wywieść z zawartych umów najmu lokalu. Organ I instancji przesłuchał Skarżącego jako stronę, ale z jego zeznań nie wynikają żadne fakty wskazujące na to, że wynajmujący jest także współurządzającym gry na automatach. Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że organ odwoławczy przedwcześnie przyjął, iż odpowiedzialność Skarżącemu jest niewątpliwa. Zdaniem Sądu, do przypisania tej odpowiedzialności niezbędne jest ustalenie, czy oprócz zawarcia umowy najmu istnieją inne okoliczności przemawiające za udziałem Skarżącemu w urządzaniu gier na automatach. Z uwagi na zmiany stanu prawnego w omawianej materii podkreślenia wymaga, że do kontroli i zaistnienia stanu faktycznego opisanego w sprawie doszło w okresie poprzedzającym wejście w życie nowelizacji art. 89 ust. 1 u.g.h. wprowadzonej przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), polegającej m.in. na dodaniu do katalogu podmiotów podlegających karze pieniężnej posiadacza samoistnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier. Na tle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w ówczesnym brzmieniu do nałożenia kary pieniężnej konieczne było wykazanie, że dany podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Jak wskazano, w rozpatrywanej sprawie okoliczność ta nie została w sposób prawidłowy zbadana w warunkach dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego. 9. Reasumując w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (art.122 O.p.), zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący (art. 187 §1 O.p.) i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., do czego obliguje art. 191 Ordynacji podatkowej. Konieczne okazało się zatem ponowne rozpatrzenie sprawy przez ten organ - zgodnie z powołanymi przepisami, w szczególności zbadanie, czy podmiotowi, na który nałożono karę, można przypisać cechę urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. 10. Z omówionych względów Sąd uznał, że prowadząc postępowanie organy naruszyły przepisy prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz przepisy postępowania – art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i tym samym zaskarżona decyzja podlega, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. uchyleniu. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ winien, uwzględniając przedstawione wyżej uwagi, przeprowadzić postępowanie wyjaśniające przyjmując, że samo stwierdzenie wynajęcia powierzchni lokalu przez Skarżącego i pobieranie czynszu nie jest automatycznie równoznaczne z czerpaniem przez niego korzyści z urządzania gier na automatach. Dopiero wszechstronna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego może stanowić podstawę do wydania i uzasadnienia decyzji administracyjnej. O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 490).