I GSK 668/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Tomasz Smoleń Protokolant asystent sędziego Marcin Bubiński po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Klimatu i Środowiska od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 stycznia 2023 r. sygn. akt VI SA/Wa 2797/22 w sprawie ze skargi L. S. na decyzję Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 16 sierpnia 2022 r. nr DGK-WP-771.29.3.2022.ŁK w przedmiocie rozłożenia na raty opłaty podwyższonej za wydobycie kopaliny bez wymaganej koncesji 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Ministra Klimatu i Środowiska na rzecz L.S. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt VI SA/Wa 2797/22 po rozpoznaniu skargi L. S. na decyzję Ministra Klimatu i Środowiska z 16 sierpnia 2022 r. w przedmiocie rozłożenia na raty opłaty podwyższonej za wydobycie kopaliny bez wymaganej koncesji - uchylił zaskarżoną decyzje. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Minister Klimatu i Środowiska decyzją z 16 sierpnia 2022 r. na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, ze zm., dalej: "k.p.a."), oraz art. 142 ust. 3 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2021 r. poz. 1420, ze zm., dalej: "p.g.g."), po rozpatrzeniu odwołania L. S. utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z 6 czerwca 2022 r., odmawiającą rozłożenie na raty opłaty podwyższonej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wyjaśnił, że decyzją z 14 lutego 2022 r. Prezes Wyższego Urzędu Górniczego ustalił Stronie opłatę podwyższoną za wydobycie bez wymaganej koncesji 1 350 mg (ton) kopaliny - margla, w okresie od 1 kwietnia 2017 r. do 20 grudnia 2018 r. na działkach o nr ewidencyjnych: 727, 728, 729 i 730 położonych w miejscowości Wola Wiśniowa, powiat włoszczowski, gmina Włoszczowa., województwo świętokrzyskie w wysokości 43 740 zł. Ponadto Prezes Wyższego Urzędu Górniczego zobowiązał Stronę do wniesienia 60% wzmiankowanej kwoty na rzecz Gminy Włoszczowa oraz 40% wzmiankowanej kwoty na rzecz Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Pismem z 3 marca 2022 r. kierowanym do Prezesa NFOŚiGW, Strona zawnioskowała o rozłożenie opłaty podwyższonej w części należnej NFOŚiGW (tj. kwoty 17 496 zł) na cztery równe comiesięczne raty w wysokości 4 374 zł. Pismem z 28 marca 2022 r. Prezes NFOŚiGW wezwał Stronę do uzupełnienia wniosku poprzez złożenie: szczegółowego wyjaśnienia uzasadniającego wystąpienie ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego, oświadczenia o przyczynach wydobywania kopaliny bez koncesji oraz jej przeznaczeniu, oświadczenia o stanie rodzinnym, dochodach, wydatkach i majątku. Strona przedłożył wymagane dokumenty. Dodatkowo wskazała, że złożyła również wniosek o zastosowanie ulgi w postaci rozłożenia na raty opłaty podwyższonej w części, która przysługuje Gminie Włoszczowa, a postępowanie w tej sprawie jest w toku. Minister Klimatu i Środowiska wyjaśnił, że aby Strona mogła domagać się rozłożenia opłaty podwyższonej na raty musi zajść jedna z przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, dalej: "O.p") tj. 1) ważny interes podatnika, 2) interes publiczny. Minister wskazał następnie za Prezesem NFOŚiGW, że miesięczne dochody Strony oscylują w okolicach kwoty 15 800 zł. oraz, że z punktu widzenia niniejszej sprawy bardzo istotny jest fakt, że Strona nie posiada żadnych zobowiązań wynikających z umów pożyczek lub kredytów. Strona nie posiada również na swoim utrzymaniu małoletnich dzieci co dodatkowo wskazuje na niewielkie dodatkowe wydatki związane z utrzymaniem siebie i założonej przez siebie rodziny. Wobec powyższego w ocenie Ministra nie ma podstaw do udzielenia Stronie ulgi w postaci rozłożenia płatności ustalonej opłaty podwyższonej na raty. W konkretnej sytuacji Strony, zdaniem organu, nie zostały spełnione ani przesłanki ważnego interesu podatnika ani przesłanki interesu publicznego. Strona może bowiem, bez narażania siebie i założonej przez siebie rodziny na uszczerbek jednorazowo uiścić opłatę podwyższoną na rzecz NFOŚiGW. Minister doszedł do przekonania, że w sprawie nie występuje ani ważny interes podatnika ani interes publiczny, wobec czego nie ma podstaw do rozłożenia opłaty podwyższonej na raty. Zdaniem Ministra, sam drastyczny wzrost wysokości cen nie jest wystarczającą przesłanką do rozłożenia na raty opłaty podwyższonej, bowiem drastyczny wzrost cen dotknął wszystkie osoby prowadzące działalność gospodarczą a nie tylko Strony, a zatem nie można mówić o sytuacji szczególnej, odnoszącej się jedynie do majątku Strony. Organ dodał, że dla rozłożenia opłaty podwyższonej na raty nie ma aż tak istotnego znaczenia kwestia rentowności przedsiębiorstwa prowadzonego przez Stronę, jako że to na przedsiębiorcy spoczywa ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Ryzyko to nie może zostać przerzucone na Skarb Państwa w postaci ulgowego traktowania przedsiębiorcy, który ma przejściowe problemy finansowe gdyż stanowiłoby to niebezpieczny precedens jaki mógłby później być wykorzystywany przez innych przedsiębiorców łamiących prawo poprzez wydobywanie kopaliny bez wymaganej koncesji. Z tego też powodu, zdaniem organu, drastyczny wzrost cen oleju napędowego nie może stanowić przyczyny dla której opłata podwyższona powinna zostać rozłożona na raty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podejmując wskazane na wstępie rozstrzygnięcie wskazał, że w niniejszej sprawie Skarżący zawnioskował o rozłożenie na cztery raty ustalonej wobec niego opłaty podwyższonej w części należnej NFOŚiGW w wysokości 17 496 zł. W świetle natomiast treści art. 67a § 1 pkt 2 O.p., jak słusznie wskazał Minister, uwzględnienie wniosku Skarżącego wymaga ziszczenia się jednej z przesłanek w postaci ważnego interesu Skarżącego (podatnika) lub interesu publicznego. Wyrażenia niedookreślone jak "interes publiczny", "ważny interes podatnika", pozbawione są z góry określonej treści, a ich skonkretyzowania dokonuje rozstrzygający w danej sprawie organ, na postawie znajdującego zastosowanie przepisu prawa materialnego i ustalonych okoliczności faktycznych, co oznacza, że ocena zastosowania przepisu w konkretnej sprawie musi być zindywidualizowana. W doktrynie, jak i orzecznictwie podkreśla się, że w wyniku takiej zindywidualizowanej oceny interes publiczny może mieć różną treść i wcale nie musi zdominować interesu strony postępowania. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt II GSK 170/12 o istnieniu ważnego interesu dłużnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangą jest zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Pojęcia ważnego interesu dłużnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną dłużnika, uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków (dostępne w CBOIS). Z kolei, zaistnienie interesu publicznego oceniać należy z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie państwa kosztami pomocy. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości. Wskazane powyżej przesłanki mają charakter równorzędny i samodzielny, co jednak nie oznacza, że organ podatkowy nie jest zobowiązany do wyważenia interesu publicznego z indywidualnym interesem strony. W przeciwnym razie doszłoby do naruszenia art. 2 Konstytucji RP. Wyważenie to nie może uchybiać wykładni omawianego przepisu i zanegowania samodzielnego charakteru obu przesłanek art. 67a § 1 O.p. W przedmiotowej sprawie odmowa wnioskowanego przez Skarżącego rozłożenia na raty opłaty podwyższonej wynika z przyjęcia przez organy obu instancji, iż w sprawie nie występuje ani ważny interes podatnika (Skarżącego) ani interes publiczny. Rozważając ważny interes Skarżącego organy wskazały, że miesięczne dochody Skarżącego oscylują w okolicach kwoty 15 800 zł. oraz, że Skarżący nie posiada żadnych zobowiązań wynikających z umów pożyczek lub kredytów, nie posiada również na swoim utrzymaniu małoletnich dzieci. W analizie powyższej organy nie uwzględniły jednak znanej im okoliczności, że Skarżącemu ustalono opłatę podwyższoną w wysokości 43 740 zł, z której część jest należna NFOŚiGW. Ustalając zatem skutki ustalonej opłaty podwyższonej oraz możliwości finansowe Skarżącego, w kontekście przesłanki ważnego interesu Skarżącego organ powinien uwzględnić całą kwotę opłaty, a nie jedynie jej część należną NFOŚiGW w wysokości 17 496 zł. Skarżący jest bowiem zobowiązany do uiszczenia kwoty opłaty nie w wysokości zbliżonej Jego miesięcznym dochodom lecz kwotę prawie trzykrotnie przewyższającą miesięczne dochody. Dlatego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Ministra zawartym w zaskarżonej decyzji, że analiza miesięcznych dochodów Skarżącego stanowi dowód na możliwość jednorazowej spłaty zobowiązania przez Skarżącego. WSA wskazał, że nie znajduje właściwego uwzględnienia w zaskarżonej decyzji, że Skarżący nie dąży do uniknięcie zapłaty należnej opłaty, lecz do jej uiszczenia w czterech ratach, trudno więc zgodzić się z organem, że Skarżący przerzuca ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą na Skarb Państwa. Nie jest również trafny argument organu, że sam drastyczny wzrost wysokości cen nie jest wystarczającą przesłanką do rozłożenia na raty opłaty podwyższonej, bowiem drastyczny wzrost cen dotknął wszystkie osoby prowadzące działalność gospodarczą a nie tylko Skarżącego, a zatem nie można mówić o sytuacji szczególnej, odnoszącej się jedynie do majątku Strony. Po pierwsze, nie jest jasne, dlaczego organ uważa, że szczególna okoliczność uzasadniająca rozłożenie na raty musi dotyczyć tylko osoby wnoszącej o rozłożenie należności na raty, a nie może dotyczyć również innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Po drugie, organ sam wskazuje na drastyczny wzrost wysokości cen, a jednak nie uznaje drastycznego wzrostu cen za okoliczność szczególną, którą powinien uwzględnić rozważając ważny interes Skarżącego oraz interes publiczny rozpatrując wniosek Skarżącego o rozłożenie na raty spłaty opłaty podwyższonej. Skoro organ uznał, że wzrost cen, na który powołał się Skarżący, ma wymiar drastyczny, to niewątpliwie jest to okoliczność szczególna pomimo, że nie dotyczy wyłącznie Skarżącego, którą organ powinien odnieść do sytuacji Skarżącego w kontekście przesłanek uzasadniających rozłożenie na raty ciążącej na Skarżącym opłaty podwyższonej. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd stwierdził, że Minister wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepisy postępowania – art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., ponieważ zaskarżone rozstrzygnięcie z przyczyn opisanych powyżej nie zostało oparte na wszechstronnym i dogłębnym rozważeniu wszystkich okoliczności faktycznych sprawy istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Minister Klimatu i Środowiska domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: I. naruszenie prawa procesowego (art. 174 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: p.p.s.a.)), tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wydanie wyroku sprzecznego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. II. naruszenie prawa materialnego (art. 174 ust. 1 p.p.s.a.), tj. art. 67 a § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w niniejszym stanie faktycznym spełnione zostały przesłanki rozłożenia na raty zaległości podatkowej takie jak ważny interes podatnika lub interes publiczny w sytuacji, w której przesłanki takie nie zostały w rzeczywistości spełnione. Skarżący w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 152, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Postawione przez organ w skardze kasacyjnej zarzuty należało uznać za nieskuteczne. W skardze kasacyjnej postawiono dwa zarzuty. Pierwszy dotyczy naruszenia przepisów prawa procesowego, drugi zaś odnosi się do naruszenia przepisów materialnoprawnych. W pierwszym z zarzutów skarżący kasacyjnie organ wskazuje na naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez wydanie wyroku sprzecznego z zebranym materiałem dowodowym. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. jest przepisem o charakterze wynikowym. Należy taki przepis w zarzucie kasacyjnym powiązać z innym przepisem, który został w sprawie naruszony, a jego naruszenie powinno implikować zastosowanie przepisu wynikowego. W orzecznictwie NSA prezentowany jest w tym zakresie pogląd, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub lit. c p.p.s.a. nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej i należy powiązać takie zarzuty z naruszeniem innych konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2613/19, LEX nr 3009332). Przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. jest tzw. przepisem wynikowym, który dochodzi do głosu wówczas, gdy sąd dostrzeże naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego lub procesowego. Zatem wymaga powiązania z innymi przepisami (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2017 r., sygn. akt I OSK 2033/15, LEX nr 2293546). W skardze kasacyjnej w sposób prawidłowy powiązano wskazany w zarzucie przepis wynikowy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a z innym przepisem, który zdaniem skarżącego kasacyjnie został w sprawie naruszony, a mianowicie z art. 141 § 4 p.p.s.a. Zauważyć jednak należy, że powołany art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. dotyczy uchylenia zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego ze względu na naruszenie przepisów prawa materialnego. Z przepisu tego wynika bowiem, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Natomiast wskazany w zarzucie kasacyjnym art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem o charakterze procesowym, należało go zatem powiązać z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem, który określa elementy uzasadnienia orzeczenia sądowego. Zgodnie z jego treścią uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Może być on zatem naruszony, gdy wyrok nie zawiera jednego z tych elementów. Także w sytuacji, gdy orzeczenie takie ze względu na wadliwość uzasadnienia wyroku nie poddaje się kontroli. Skarżący kasacyjnie organ podniósł w tym zarzucie, że doszło do wydania wyroku sprzecznego z zebranym materiałem dowodowym. Powyższe wskazuje, że Minister kwestionuje dokonane ustalenia i oceny. Unormowanie procesowe zawarte w art. 141 § 4 p.p.s.a ma przede wszystkim stwarzać gwarancje takiego podania przez sąd motywów swego rozstrzygnięcia, które umożliwiałoby stronie stosowanie dalszych środków zaskarżenia. Przepis ten nie służy do zaskarżania ewentualnych błędnych ustaleń faktycznych, przyjętych przez sąd (por. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 307/07, LEX nr 471230). Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych czy oceny materiału dowodowego przyjętych za podstawę orzekania (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1156/07, LEX nr 575447, a także wyrok NSA z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. akt II GSK 1652/11, LEX nr 1291759). Okoliczność, że stanowisko zajęte przez wojewódzki sąd administracyjny jest odmienne od prezentowanego przez stronę skarżącą nie oznacza, że takie uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom ustawowym określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 867/05, LEX nr 488083). Dlatego też postawiony zarzut kasacyjny odnoszący się do naruszenia przepisów o postępowaniu należało uznać za nieskuteczny. W drugim zarzucie skarżący kasacyjnie organ podnosi naruszenie art. 67a § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w niniejszym stanie faktycznym spełnione zostały przesłanki rozłożenia na raty zaległości podatkowej, takie jak ważny interes podatnika lub interes publiczny, w sytuacji gdy w rzeczywistości przesłanki te nie zostały spełnione. Przede wszystkim w zakresie tego zarzutu wskazać trzeba, że powołany w zarzucie kasacyjnym art. 67a § 1 pkt 2 O.p. nie jest przepisem, który na wprost znajduje zastosowanie do opłaty podwyższonej za wydobycie kopalin bez koncesji. Znajduje on bowiem zastosowanie poprzez odesłanie zawarte w art. 142 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze. Prawidłowe zatem skonstruowanie zarzutu kasacyjnego dotyczącego naruszenia art. 67a § 1 pkt 2 O.p. powinno nastąpić, poprzez powiązanie tego przepisu z przepisem odsyłającym do Ordynacji podatkowej, a mianowicie z art. 142 ust. 1 p.g.g. Wypada w tym miejscu dla poparcia zaprezentowanego stanowiska przywołać orzecznictwo NSA dotyczące odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a. do postępowania egzekucyjnego w administracji. W jednym z wyroków NSA skonstatował, że jeżeli intencją wnoszącego skargę kasacyjną było zakwestionowanie określonych doręczeń w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, powinien on zarzuty naruszenia art. 43 k.p.a. połączyć z przepisem art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, dalej: u.p.e.a.), na podstawie którego w sprawach nieuregulowanych możliwe jest w wymienionym postępowaniu odpowiednie stosowanie przepisów k.p.a. Zaniechanie przywołania w zarzutach kasacyjnych art. 18 u.p.e.a. jest nie tylko formalnym, ale i merytorycznym błędem skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1122/10, LEX nr 1151265). Zatem należało w sprawie wskazany w zarzutach, jako naruszony art. 43 k.p.a., powiązać z art. 18 u.p.e.a., który to przepis pozwalał, jak wcześniej to już zauważono, na zastosowanie powołanego przepisu o doręczeniu zastępczym (por. wyrok NSA z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. akt I GSK 1573/20, LEX nr 3130336). Brak powołania w zarzucie kasacyjnym przepisu odsyłającego art. 142 ust. 1 p.g.g. skutkuje tym, iż zarzut ten już tylko z tego powodu można było uznać za nieskuteczny. Poza tym podczas omawiania tej podstawy kasacyjnej zauważyć też trzeba, że w zarzucie tym organ de facto wskazuje na naruszenie ustaleń faktycznych. Do takich należy bowiem twierdzenie dotyczące spełnienia przesłanek rozłożenia na raty zaległości podatkowej (opłaty podwyższonej) – zaistnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W orzecznictwie NSA za ugruntowany należy uznać pogląd, że zarzutem naruszenia przepisów prawa materialnego nie można podważać ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie. W kontekście powyższego stwierdzić należy, że zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 178/13, LEX nr 1501745). Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że na drodze podnoszenia zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego nie można podważać wadliwości w zakresie ustalania stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, LEX nr 586418, wyrok NSA z dnia 31 marca 2004 r., OSK 59/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 10.; wyrok NSA z dnia 13 października 2004 r., FSK 548/04, LEX 147685.; wyrok NSA z dnia 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 67; wyrok WNSA z dnia 21 lutego 2005 r., GSK 1045/04, LEX nr 187142; wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., GSK 974/04, LEX nr 186875; wyrok NSA z dnia 3 września 2008 r., II GSK 293/08, niepubl.). Niedopuszczalne jest postawienie zarzutu naruszenia prawa materialnego zamiast zarzutu naruszenia przepisów postępowania i podważanie za jego pomocą ustaleń faktycznych. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd I instancji nie może bowiem nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Ewentualnie może być ona skuteczna tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 654/12, LEX nr 1487732). Dlatego też także i z tego powodu omawiany zarzut należało uznać za nieskuteczny. Z powyższych względów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tj. Dz. U. z 2026 r. poz. 118).