I GSK 654/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc (spr.) Sędzia del WSA Małgorzata Kowalska Protokolant starszy asystent sędziego Piotr Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 8 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. Sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2024 r. sygn. akt V SA/Wa 2758/23 w sprawie ze skargi J. Sp. z o.o. w K. na decyzję Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 3 października 2023 r. nr DIR-IIa.025.71.2022.WW.7 w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza od Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej na rzecz J. Sp. z o.o. w K. 9 851 (dziewięć tysięcy osiemset pięćdziesiąt jeden) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej zwany: sądem I instancji lub WSA) wyrokiem z 8 października 2024 r. sygn. akt V SA/Wa 2758/23, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej zwanej: p.p.s.a.), oddalił skargę J. Sp. z o. o. w K. (dalej zwanej: skarżącą lub spółką lub beneficjentem) na decyzję Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej (dalej zwanego: Ministrem lub organem) z 3 października 2023 r. nr DIR-lla.025.71.2022.WW.7 w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty z tytułu zwrotu dofinansowania. WSA orzekał w następującym stanie sprawy: W dniu 20 listopada 2012 r. została zawarta pomiędzy Narodowym Centrum Badań i Rozwoju w Warszawie (dalej zwanego: NCBR), a spółką umowa nr INNOTECH-K1/IN1/26/1552553/NCBR/12 o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego w ramach programu "INNOTECH" w ścieżce programowej IN-TECH pt. "Nowa terapia przeciwnowotworowa oparta na genetycznie zmodyfikowanym szczepie bakterii Salmonella" (dalej zwanego: projektem). Pismem z 18 października 2016 r. NCBR poinformowało spółkę, że umowa z 21 listopada 2011 r. została uznana za niewykonaną w części. W dniu 16 listopada 2016 r. NCBR skierowało do beneficjenta wezwanie, zgodnie z którym spółka winna zapłacić kwotę 327 409,96 zł wraz z odsetkami naliczonymi od dnia przekazania środków tj. od 12 lipca 2013 r. do dnia zwrotu w terminie 14 dni od daty doręczenia wezwania do zapłaty. Beneficjent skierował do NCBR pismem z 28 listopada 2016 r. odpowiedź na wezwanie do zapłaty, odnosząc się do oceny raportu końcowego realizacji projektu z 18 października 2016 r. podkreślając, że stanowisko Panelu Ekspertów stanowiące o niewykonaniu umowy o wykonanie i realizację projektu w części jest całkowicie nieuprawnione. Pismem z 3 lutego 2017 r. NCBR poinformowało spółkę o podtrzymaniu dotychczasowej oceny projektu zawartej w stanowisku z 18 października 2016 r. Beneficjent 16 lutego 2017 r. zrealizował na rzecz NCBR przelew na kwotę 441 752,27 zł tytułem "Nr umowy; INNOTECH-K1/IN1/26/152553/NCBR/12 zwrot środków przekazanych w 2013 r. z zastrzeżeniem zwrotu". NCBR 1 marca 2017 r. skierowało do spółki wezwanie do zapłaty, zgodnie z którym spółka zobowiązana była do dokonania zwrotu dodatkowo kwoty 45 000,00 zł wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia przekazania środków tj. od 12 lipca 2013 r. do dnia ich zwrotu. Powyższa kwota stanowiła różnicę pomiędzy kwotą zwróconą w ramach przelewu środków zrealizowanego 16 lutego 2017 r., a kwotą pozostałą do zwrotu wynikającą z błędnych wyliczeń przedstawionych przez NCBR. Spółka 24 marca 2017 r. zrealizowała na rzecz NCBR przelew na kwotę 60 715,48 zł tytułem "Nr umowy: INNOTECH-K1/IN1/26/152553/NCBR/12 zwrot środków przekazanych w 2013 r. z zastrzeżeniem zwrotu". Spółka w piśmie z 5 września 2017 r. złożyła wniosek o określenie kwoty nadpłaty niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym stanowiących dochód budżetu państwa w wysokości 441 752,28 zł zwróconej nienależnie 16 lutego 2017 r. oraz 60 715,48 zł zwróconej nienależnie 24 marca 2017 r. Strona stanęła na stanowisku, że ww. środki stanowią rodzaj nadpłaty w podatku, która powstała z uwagi na fakt, że obowiązek uiszczenia należności w dacie wykonania przelewów nie istniał, tj. w obrocie prawnym nie funkcjonowała decyzja administracyjna określająca wysokość dotacji podlegającej zwrotowi, a stanowisko przedstawione w korespondencji skierowanej do beneficjenta przez NCBR wskazuje, że ma ono charakter nieuzasadniony. Pismem z 27 września 2017 r. NCBR wyjaśniło, że nie znajduje podstaw do określenia kwoty nadpłaty niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym stanowiących dochód budżetu państwa w stosunku do należności, o których mowa we wniosku wykonawcy. Beneficjent 11 grudnia 2017 r. skierował do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, za pośrednictwem NCBR, ponaglenie na niezałatwienie przez NCBR sprawy w terminie określonym w przepisach ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256, z późn. zm.; dalej zwanej: k.p.a.), który to Minister uznał się za organ niewłaściwy. W konsekwencji NCBR 9 stycznia 2018 r. wydało postanowienie, w którym stwierdziło, że Dyrektor NCBR nie dopuścił się bezczynności lub przewlekłego postępowania w sprawie wniosku wykonawcy WSA w Warszawie wyrokiem z 28 sierpnia 2018 r. sygn. akt V SAB/Wa 6/18 zobowiązał NCBR do rozpoznania wniosku spółki z 5 września 2017 r. i stwierdził, że NCBR dopuściło się bezczynności. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 3 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 58/19 oddalił skargę kasacyjną NCBR. Naczelny Sąd Administracyjny uznał m.in., że środki finansowe na wykonanie projektów, przyznawane przez NCBR w drodze decyzji, o której mowa w art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U z 2020 r. poz. 1861; dalej zwanej: ustawa o NCBR), są dotacjami celowymi, gdyż NCBR jako agencja wykonawcza powołana do realizacji zadań państwa w obszarze nauki, finansuje te zadania z otrzymanej na ten cel dotacji celowej, którą wydatkuje w formie decyzji administracyjnej. NCBR decyzją z 29 sierpnia 2019 r. nr 19/2019 NCBR odmówił stwierdzenia nadpłaty. W dniu 27 września 2019 r. NCBR wydał decyzję nr 24/2019, w której uchylił decyzję nr 19/2019 NCBR w sprawie stwierdzenia nadpłaty z 29 sierpnia 2019 r. Decyzją z 24 listopada 2020 r. nr 25/2020 NCBR orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty środków w łącznej wysokości 502 467,76 zł. Minister Edukacji i Nauki 27 kwietnia 2021 r. wydał decyzję nr 1/2021 utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję nr 25/2020 NCBR. WSA w Warszawie po rozpatrzeniu skargi wniesionej przez spółkę wyrokiem z 22 kwietnia 2022 r. sygn. akt V SA/Wa 3854/21, uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpatrując odwołanie spółki Minister Funduszy i Polityki Regionalnej decyzją z 3 października 2023 r. uchylił decyzję NCBiR z 24 listopada 2020 r. i orzekł o stwierdzeniu nadpłaty z tytułu zwrotu dofinansowania w łącznej wysokości 502 467,76 zł, na którą składają się: kwota 441 752,28 zł. zwrócona 16 lutego 2017 r. oraz kwota 60 715,48 zł zwrócona 24 marca 2017 r. – określone we wniosku spółki z 11 września 2017 r. wraz z oprocentowaniem w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 o.p. liczonym od dnia wydania niniejszej decyzji zgodnie z art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 o.p. Spółka zaskarżyła powyższą decyzję Ministra z 3 października 2023 r. w części dotyczącej określenia terminu naliczania odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 o.p. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia terminu naliczania odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 o.p., gdyż w ocenie skarżącej NCBR przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji tj.: oprocentowania od kwoty 441 752,28 zł zwróconej nienależnie przez skarżącą 16 lutego 2017 r. do 25 października 2023 r., oraz oprocentowania od kwoty 60 715,48 zł zwróconej nienależnie przez skarżącą 24 marca 2017 r. do dnia 25 października 2023 r., tj. dnia w którym na rachunek skarżącej wpłynęła kwota nadpłaty z tytułu zwrotu dofinansowania. WSA w Warszawie zaskarżonym wyrokiem z 8 października 2024 r. uznał skargę za niezasadną. Ssąd I instancji wskazał, że skarżąca nie może skutecznie oczekiwać, powołując się na art. 78 § 3 pkt 1 o.p., oprocentowania stwierdzonej nadpłaty, orzeczonej decyzją Ministra z 3 października 2023 r., od dnia jej powstania, tj. dokonania zwrotu środków wraz z oprocentowaniem, ponieważ powyższy przepis wiąże przysługujące oprocentowanie nadpłaty z działalnością orzeczniczą organów podatkowych skutkującą powstaniem nadpłaty, skoro odsyła wprost do sytuacji przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 o.p., a związanych z eliminowaniem z obrotu prawego decyzji organów podatkowych o charakterze wymiarowym. Uznał, że w rozpatrywanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, ponieważ organy orzekające w przedmiocie nadpłaty nie prowadziły, ani też nie wydały żadnych decyzji, na podstawie przepisów ustawy o finansach publicznych, w przedmiocie zwrotu dotacji udzielonej skarżącej na podstawie umowy z NCBR z 20 listopada 2012 r. W sprawie nie doszło do uchylenia lub zmiany decyzji o charakterze wymiarowym. Dobrowolny zwrot przez skarżącą części środków przyznanych na realizację powyższej umowy nie nastąpił zatem w oparciu o decyzję zwrotową lecz w związku z wezwaniami NCBR o zwrot środków wobec uznania tej umowy za niewykonaną w części. Dlatego też nie naliczanie skarżącej oprocentowania od zwracanej nadpłaty, tak jak tego chce skarżąca już od daty powstania nadpłaty, nie stanowi w realiach rozpoznawanej sprawy zarzucanego w skardze naruszenia art. 78 §1 i § 3 pkt 1 o.p. Sąd uznał także za niezasadne zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, polegające na niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy, a także na przedłużaniu postępowania z uwagi na pojawianie się okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy, bez jednoczesnego wskazania jakie okoliczności faktyczne były wyjaśniane. W ocenie WSA sposób prowadzenia postępowania administracyjnego w rozpatrywanej sprawie, w tym czas jego trwania, pozostał bez wpływu na wynik zapadłego rozstrzygnięcia w związku z czym nie uzasadniał uwzględnienia skargi. W szczególności nie mógł uzasadniać żądania skarżącej dotyczącego oprocentowania stwierdzonej nadpłaty liczonego od dnia powstania nadpłaty. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając go w całości i domagając się jego uchylenia i rozpoznania skargi; względnie uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Ponadto wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącej kasacyjnie, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść zapadłego orzeczenia tj.: a) art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 o.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie nie doszło do uchylenia lub zmiany decyzji o charakterze wymiarowym, skutkującej powstaniem nadpłaty i w konsekwencji niezastosowania przez WSA właściwej podstawy prawnej ti. art., 78 § 3 pkt 3 lit b o.p. wobec: • złożenia przez skarżącą kasacyjnie skutecznego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w dniu 5 września 2017 r.; • wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w dniu 3 października 2023 r., to jest po upływie 2 miesięcy od dnia złożenia przez skarżącą kasacyjnie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a tym samym nieorzeczenia oprocentowania w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 o.p., liczonych od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w wysokości 502 467,76 zł, pomimo istnienia ku temu przesłanek, tj. od 5 września 2017 r., a nie, jak to zostało orzeczone w wyroku WSA, od dnia wydania decyzji tj. od dnia 3 października 2023 r.; 2. przepisów prawa procesowego, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: • art. 134 § 1 p.p.s.a. przez zaniechanie wszechstronnej oceny stanu faktycznego, w szczególności nieuwzględnienie faktu, że zwrot środków przez skarżącą kasacyjnie nastąpił bez podstawy prawnej w postaci decyzji wymiarowej, a organ znacząco przekroczył terminy przewidziane w przepisach o.p., co powinno skutkować uwzględnieniem wniosku o naliczenie oprocentowania od daty złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty tj. od 5 września 2017 r.; • art. 141 § 4 p.p.s.a. przez dokonanie oceny stanu faktycznego w sposób budzący uzasadnione podejrzenie, że kontrola legalności postępowania organu administracji publicznej przeprowadzona została przez sąd I instancji w sposób wybiórczy, nie uwzględniający w całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności zaś złożonego przez skarżącą kasacyjnie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a przez to uniemożliwiła merytoryczną kontrolę zastosowania prawa materialnego; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez błędne uznanie, że brak decyzji wymiarowej wyklucza możliwość naliczania odsetek od nadpłaty, mimo że zwrot środków był spowodowany działaniami organu, a opóźnienie w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę przekroczyło ustawowe terminy. Skarżąca kasacyjnie przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentację na poparcie powyższych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie od skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wedle norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z 6 września 2012 r. sygn. akt I FSK 1536/11; jeżeli nie zaznaczono inaczej, wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych cytowane w tym wyroku są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Skarga kasacyjna zasługuje na względnie, z uwagi na trafność zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. W ramach tego zarzutu autor skargi kasacyjnej podnosi, że sąd I instancji nie uwzględnił faktu, że zwrot środków przez skarżącą kasacyjnie nastąpił bez podstawy prawnej w postaci decyzji wymiarowej, co spowodowało zastosowanie niewłaściwej podstawy prawnej przy wydaniu wyroku, a to art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 o.p., w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie nie doszło do uchylenia lub zmiany decyzji o charakterze wymiarowym, skutkującej powstaniem nadpłaty. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie przyjmuje się, że o naruszeniu normy wynikającej z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo – mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku – nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu (np. wyrok NSA z 23 kwietnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1/20). Przepis ten można naruszyć także wtedy, gdy strona w postępowaniu sądowym wskazywała na istotne dla sprawy uchybienia popełnione na etapie postępowania bądź powołała w postępowaniu sądowym dowody, które zostały przez sąd pominięte, lub gdy w postępowaniu administracyjnym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym oczywiste, że bez względu na treść zarzutów sąd nie powinien był przechodzić nad nimi do porządku. W niniejszej sprawie strona w skardze nie sformułowała zarzutów związanych z niezastosowaniem art., 78 § 3 pkt 3 lit b o.p. co jej zdaniem powinno wynikać z ustalonego w sprawie stanu faktycznego i stanowić prawidłową podstawę wydanego wyroku. Dopiero w skardze kasacyjnej jej autor formułuje stosowne zarzuty i w ich uzasadnieniu podnosi się, że "W niniejszej sprawie kwota do zwrotu została określona w trybie bezdecyzyjnym, przewidzianym w art. 207 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy o finansach publicznych., w drodze wezwania do zwrotu środków. Jest to równoznaczne z tym, że nie wydaje się wówczas decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu. Zastosowanie ma także art. 207 ust. 10 ww. ustawy o finansach publicznych. Skarżąca kasacyjnie dokonała zwrotu środków przed wydaniem decyzji wymiarowej dotyczącej zwrotu dofinansowania. Art. 207 cytowanej ustawy nie reguluje natomiast trybu postępowania w przypadku, w którym beneficjent po zwrocie środków do zwrotu, których został wezwany przez organ dojdzie jednak do wniosku, że środki te mu się jednak merytorycznie należały. Ponadto beneficjent może być początkowo przekonany o słuszności żądania zwrotu środków i je zwrócić po wezwaniu do zwrotu. Może jednak dojść do wniosku po zwrocie środków, że zwrócił je bezpodstawnie. W takiej sytuacji, tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Beneficjent może skorzystać z instytucji zwrotu nadpłaty przewidzianej w ww. ustawie o.p. Analizowany przypadek nie został uregulowany w ww. ustawie o finansach publicznych (dokonano zwrotu środków na wezwanie, nie wydano decyzji wymiarowej określającej wysokość środków do zwrotu) i wówczas zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy działu III ww. o.p." Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie sąd I instancji przystępując do kontroli zaskarżonej powinien kierować się dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. i przeprowadzić tę kontrolę uwzględniając wszystkie aspekty sprawy, w tym również te, które nie zostały objęte zarzutami skargi. Tymczasem w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku brak jest jakichkolwiek rozważań i oceny związanych z podnoszoną obecnie przez stronę skarżącą kwestią zwrotu dotacji w drodze wezwania do zwrotu środków przez instytucję, która podpisała umowę z beneficjentem i ich zapłaty. Okoliczność ta wynika z ustalonego przez sąd I instancji stanu faktycznego sprawy. I niewątpliwie w takim przypadku nie wydaje się wówczas decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu. Tym samym nie sposób uzależniać oprocentowania nadpłaty od "działalności orzeczniczej organów podatkowych". Zatem ograniczenie rozważań sądu I instancji jedynie do przypadku oprocentowania stwierdzonej nadpłaty wynikającego z art. 78 § 3 pkt 1 o.p., wobec braku jakiegokolwiek stanowiska tego sądu co do zagadnienia zwrotu dotacji w drodze wezwania przez NCBR i jego wpływu na określenie początkowego terminu naliczania oprocentowania nadpłaty, powoduje, że nie sposób uznać, iż kontrola zaskarżonej decyzji została przeprowadzona prawidłowo, z zachowaniem dyspozycji z art. 134 § 1 p.p.s.a. Brak tych rozważań skutkuje tym, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości przeprowadzenia instancyjnej kontroli zaskarżonego wyroku w kwestii oprocentowania nadpłaty stwierdzonej decyzją Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z 3 października 2023 r. i z tego powodu konieczne jest uchylenie zaskarżonego wyroku, tak aby sąd I instancji w ponownie przeprowadzonym postępowaniu wyraził stosowną ocenę co do spornej kwestii początkowego biegu terminu naliczania odsetek od stwierdzonej nadpłaty. Dokonując ponownej oceny sąd I instancji powinien mieć na względzie, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje w ściśle określonych w art. 78 § 2 o.p. przypadkach i może być one również naliczane od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jednakże poszukując odpowiedzi, czy w tej sprawie możliwe jest naliczanie oprocentowania tak jak tego oczekuje skarżąca kasacyjnie, sąd I instancji musi mieć na uwadze, że z przepisu art. 67 ust. 1 u.f.p. wynika, że przepisy działu III ustawy o.p. stosuje się przepisy odpowiednio. Sformułowanie "odpowiednie stosowanie" oznacza, że stosowanie przepisu może polegać na niedopuszczalności jego stosowania, na zastosowaniu wprost, albo z pewnymi modyfikacjami - usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciąganego" pod dyspozycję stosowanego przepisu. Sposób, w jaki winno nastąpić odpowiednie zastosowanie przepisu, uzależniony jest od oceny charakteru instytucji prawnych regulowanych zarówno przez przepis odsyłający do odpowiedniego stosowania danej normy, jak i przez przepis, który ma być odpowiednio zastosowany. Mając na uwadze powyższe nie jest możliwe rozpoznawanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, gdyż z uwagi na daleko idące skutki uwzględnionego zarzutu procesowego, przedwczesne byłoby odnoszenie się do pozostałych zarzutów procesowych, a tym bardziej do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.