I GSK 1796/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Bogdan Fischer (spr.) Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 29 marca 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej sprawy ze skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 19 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Bk 178/19 w sprawie ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia dotyczącego paliwa przemieszczanego w systemie zawieszonej akcyzy 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 178/19 oddalił skargę M. M. – F. w B. (dalej "skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Skarżący wystąpił do Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w B. o wydanie na podstawie art. 306ia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) dalej: "o.p." zaświadczenia, że przesyłka w postaci paliwa, jakie było przemieszczane w systemie zawieszonej akcyzy według dokumentu [...] z [...] lutego 2017, r. widnieje w systemie EMCS i że to paliwo rzeczywiście było przemieszczane przez podmioty widniejące w załączonych do wniosku dokumentach. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w B. przekazał wniosek Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. jako organowi właściwemu miejscowo ze względu na miejsce dostawy paliwa. W toku postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dwukrotnie wzywał skarżącego do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, że O. Sp. z o.o. jest jego kontrahentem. W odpowiedzi na powyższe, skarżący poinformował, że jest kontrahentem R. s.r.o. [...], tj. podmiotu, który brał udział w nabyciu od O. Sp. z o. o. paliwa przemieszczanego według [...]. Skarżący wskazał, że zamierza nabywać olej napędowy od R. i w celu uniknięcia konsekwencji nieuczciwości kontrahenta i uzyskania informacji o jego sytuacji podatkowej, chce uzyskać informację, czy przemieszczane w systemie EMCS paliwo o numerze [...], które to paliwo było przewożone według CMR z tym samym numerem E-AD, widnieje w systemach. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w S, postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. nr [...], odmówił wydania wnioskowanego zaświadczenia. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wydał postanowienie z [...] marca 2019 r., którym utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że przepisy o.p. nie definiują pojęcia kontrahent z art. 306ia o.p., w związku z czym organ posłużył się powszechnym znaczeniem tego słowa. W opinii organu, każda osoba współpracująca z podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 o.p. może uzyskać zaświadczenie dotyczące tego podatnika w zakresie enumeratywnie określonym w art. 293 § 3 o.p. Z uwagi na powyższe organ stwierdził, że skarżący nie jest uprawniony do uzyskania na podstawie art. 306ia o.p. zaświadczenia dotyczącego podatnika O. Spółki z o.o., gdyż nie wykazał, że jest kontrahentem tego podatnika. W ocenie organu skarżący miałby prawo uzyskać wnioskowane zaświadczenie, gdyby wykazał, że jego kontrahentem jest podatnik wskazany jako odbiorca w dokumencie e-AD o numerze [...], tj. O. Spółka z o.o. Wniosek skarżącego dotyczył innego podmiotu, w związku z czym zaświadczenie o wnioskowanej treści nie mogło być wydane. Następnie skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. , która została oddalona wyrokiem z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 178/19. Sąd I instancji wskazał, że skarżący nie kwestionował faktu, iż O. sp. z o.o. nie jest jego kontrahentem, lecz jest nim R. s.r.o. z którą zamierza współpracować. Okoliczność powyższą przyznał zarówno we wniosku, jego uzupełnieniu oraz w skardze. Pomimo że skarżący poprzez uzyskanie zaświadczenia chciałby upewnić się co do rzetelności i uczciwości swojego kontrahenta, czyli spółki R. , ta motywacja nie może obejmować kontrahentów spółki R. , bo tej przysługuje samodzielne uprawnienie do żądania weryfikowania informacji podatkowych w odniesieniu do O. spółka z o.o. Dlatego też Sąd I instancji doszedł do przekonania, że rację należało przyznać organom obu instancji, które odmówiły skarżącemu wnioskodawcy wydania zaświadczenia. Skarżący w skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), dalej "p.p.s.a." tj art. 306ia o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyznaniu statusu kontrahenta podmiotowi importującemu towar w sytuacji kiedy podmiot ten nie jest stroną późniejszej transakcji pomiędzy innymi podmiotami z których jeden próbuje uzyskać zaświadczenia, że przesyłka w postaci paliwa, jakie było przemieszczane w systemie zawieszonej akcyzy według dokumentu [...] przez kontrahenta firmę R. s.r.o. widnieje w systemie EMCS. Wskazując na powyższe, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B., zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił uzasadnienie wniesionych zarzutów oraz stanowisko w sprawie. Organ odpowiadając na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, zasądzenie od strony skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Związanie podstawami środka prawnego polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego czy procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Jednak żadna ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Skarżący oparł skargę kasacyjną na podstawie przewidzianej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Nie zarzucił naruszenia przepisów proceduralnych. Należy zauważyć, że ograniczając zarzuty do naruszenia prawa materialnego, nie można kwestionować dokonanych przez organ i zaakceptowanych przez sąd ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie. Spornym zagadnieniem w niniejszej sprawie jest czy zaświadczenie o którym mowa w art. 306ia o.p., może uzyskać podmiot, który nie jest kontrahentem podatnika, którego dotyczy zapytanie tj. w rozpatrywanym przypadku importera, ale kontrahentem podmiotu gospodarczego, który jest z kolei kontrahentem importera. Wyżej wskazane zaświadczenie może uzyskać kontrahent podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 o.p. Słusznie Sąd I instancji przywołał cel regulacji (za uzasadnieniem do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa, VIII kadencja, druk sejm. nr 1836), którym jest możliwość uzyskania informacji o sytuacji podatkowej kontrahenta, wprowadzenie procedury rzetelnej oceny kontrahentów oraz ochrona podatników przed poniesieniem konsekwencji nieuczciwości kontrahentów. Należy jednak podkreślić, że ze względu na tajemnicę skarbową krąg ten został ograniczony. W konsekwencji przepisy wyraźnie określają zakres podmiotowy, dla uzyskania określonego zaświadczenia od organów podatkowych, którymi w praktyce są podmioty będące stroną umowy o dostawę towaru czy świadczenie usług (w okresie obowiązywania umowy). Skarżący złożył wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego legalność wprowadzenia do obrotu oleju napędowego sprowadzanego przez O. sp. z o.o. w S. Olej będący przedmiotem dostawy zamierzał jednak nabywać nie bezpośrednio od importera ale od spółki R. s.r.o. [...]. O. Sp. z o.o. nie jest kontrahentem skarżącego kasacyjnie, ale jest nim R. s.r.o. z którą skarżący zamierza współpracować a więc inna spółka aniżeli ta której dotyczyć miało zaświadczenie. Powyższe istotne okoliczności faktyczne nie zostały w sprawie skutecznie zakwestionowane. Trafnie stwierdził Sąd I instancji, że zaświadczenie jest czynnością materialno–techniczną i urzędowym potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego, a jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie takie może dotyczyć strony transakcji, którą według danych z systemu EMCS był O. Sp. z o.o, który jednak nie był kontrahentem skarżącego kasacyjnie. Zakres działania przepisu art. 306 ia. o.p. jest określony, a twierdzenia skarżącego kasacyjnie mają charakter polemiczny i jako w istocie uwagi de lege ferenda nie mogą mieć znaczenia dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej. Dlatego też biorąc pod uwagę niesporne pomiędzy stroną i organem okoliczności faktyczne oraz jednoznaczne brzmienie przepisu 306 ia. o.p., za prawidłowy należy uznać wyrok Sądu I instancji przyznający rację organom obu instancji, które odmówiły skarżącemu wnioskodawcy wydania zaświadczenia z powołaniem się na brak legitymacji wynikający z art. 306 ia. o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. przedstawił wykładnię przepisów prawa materialnego oraz prawidłowo ocenił ich zastosowanie a w zawartym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wywodzie w sposób wystarczająco logiczny i jasny przedstawił swoje stanowisko. Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265).