I GSK 1366/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia del. WSA Monika Krzyżaniak (spr.) po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2023 r. sygn. akt V SA/Wa 3943/21 w sprawie ze skargi K.B. na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 21 maja 2021 r. nr DIR-II.025.2.2021.IS.4 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości z tytułu zwrotu dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K.B. na rzecz Ministra Finansów i Gospodarki kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 17 stycznia 2023 r., sygn. akt V SA/Wa 3943/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę K.B. na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 21 maja 2021 r., nr DIR-II.025.2.2021.IS.4 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania z tytułu zwrotu dofinansowania ze środków unijnych. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. 30 listopada 2012 r. A. Spółka z o.o. z siedzibą w W., obecnie S. Spółka z o. o. z siedzibą w W. zawarła z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: PARP) umowę o dofinansowanie projektu pn. [...]. 3-4 kwietnia 2014 r. Regionalna Instytucja Finansowa (dalej: RIF) przeprowadziła kontrolę w miejscu realizacji projektu w wyniku której stwierdziła, że na moment złożenia wniosku o płatność końcową, tj. 31 marca 2014 r. beneficjent nie osiągnął zakładanego we wniosku o dofinansowanie poziomu wskaźników rezultatu, nie przedstawił zespołowi kontrolującemu ewidencji środków trwałych uwzględniającej zakupioną linię technologiczną i nie uruchomił produkcji innowacyjnego rozwiązania technologicznego, co było celem projektu. 6 czerwca 2014 r. PARP reprezentowana przez RIF zawarła z beneficjentem aneks nr 5 do umowy o dofinansowanie, w którym postanowiono, że na zakończenie realizacji projektu beneficjent złoży oświadczenie do 30 września 2014 r. i najpóźniej do dnia upływu terminu złożenia oświadczenia wdroży nowy lub zasadniczo zmieniony produkt opisany we wniosku o dofinansowanie. 30 września 2014 r. beneficjent złożył oświadczenie o wdrożeniu produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie. 9 października 2014 r. i 21 listopada 2014 r. RIF przeprowadziła kolejną kontrolę w miejscu realizacji projektu, podczas której stwierdzono szereg nieprawidłowości, tj. pomimo złożonej deklaracji 30 września 2014 r. nie wdrożono produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie i produkcja nie została zapoczątkowana. Beneficjent nie był przygotowany do uruchomienia procesu wytwórczego, co oznacza, że produkcja nowego wyrobu nie została zrealizowana, a beneficjent nie dysponował nawet materiałami niezbędnymi do produkcji. Decyzją z 2 listopada 2015 r. PARP określiła spółce przypadającą do zwrotu kwotę należności głównej w wysokości 39 200 000 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek beneficjenta. W związku z brakiem zwrotu dofinansowania, PARP wystawiła 9 grudnia 2015 r. tytuł wykonawczy. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki okazało się bezskuteczne. Postanowieniem z 29 lutego 2016 r. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie umorzył postępowanie. Decyzją z 10 grudnia 2020 r. PARP orzekła o solidarnej odpowiedzialności K.B. - byłego Prezesa Zarządu S. Sp. z o. o. z siedzibą w W. za niepodatkowe należności budżetowe spółki z tytułu braku zwrotu środków przyznanych na podstawie umowy o dofinansowanie z 30 listopada 2012 r., określonych w decyzji PARP z 2 listopada 2015 r. i zobowiązała do zapłaty kwoty należności głównej w wysokości 39 200.000 zł oraz odsetek w wysokości 23 524.940 zł. Decyzją z 21 maja 2021 r. Minister Funduszy i Polityki Regionalnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odwołując się treści art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) wskazał, że warunkiem sine qua non orzeczenia względem konkretnej osoby odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej jest wykazanie przez organy przesłanek pozytywnych, tj. nieskuteczności egzekucji przeciwko spółce oraz pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową. Dopiero wówczas, gdy obie te przesłanki są spełnione, należy dodatkowo rozważyć, czy dana osoba nie uwolniła się od odpowiedzialności (przesłanki negatywne) przez złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wskazała majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości w całości lub w znacznej części. Zdaniem organu bezskuteczność egzekucji została potwierdzona w sposób nie budzący wątpliwości. Postanowieniem z 29 lutego 2016 r. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie umorzył postępowanie. Organ egzekucyjny podjął próbę zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A. S.A., M. S.A., P. S.A., B. S.A. oraz I. S.A., które okazały się bezskuteczne. Z kolei na podstawie informacji zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców i Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych ustalono, że spółka nie posiadała zarejestrowanych pojazdów mechanicznych i nie była właścicielem nieruchomości. W związku z powyższym egzekucja z majątku spółki okazała się w całości bezskuteczna co oznacza, że została spełniona pierwsza przesłanka pozytywna warunkująca odpowiedzialność członka zarządu za niewyegzekwowane z majątku spółki zaległości. Zdaniem organu spełniona została również druga pozytywna przesłanka odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu, ponieważ z akt sprawy jednoznacznie wynika, że zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu spółki. Z rejestru przedsiębiorców KRS wynika, że skarżący pełnił samodzielnie funkcję członka zarządu (prezesa) od 18 lutego 2014 r. do 28 stycznia 2015 r. Z kolei z dołączonego do akt sprawy protokołu z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki A. z 8 stycznia 2014 r. wynika, że na mocy uchwały nr 2 na Prezesa Zarządu powołano K.B.. 1 grudnia 2014 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników S. Sp. z o.o. odwołało K.B. z funkcji prezesa zarządu. Uchwała weszła w życie z dniem jej podjęcia. W związku z powyższym Minister wskazał, że na dzień: 1) złożenia wniosku o płatność końcową (tj. 31 marca 2014 r.); 2) złożenia oświadczenia o wdrożeniu nowego produktu (tj. 30 września 2014); 3) zakończenia realizacji projektu (tj. 30 września 2014 r.), 4) przeprowadzenia kontroli projektu (tj. 3-4 kwietnia 2014 r, 9 października 2014 r., 21 listopada 2014 r.), funkcję prezesa zarządu spółki pełnił skarżący. Skarżący nie uwolnił się od odpowiedzialności przez złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, wniosek o ogłoszenie upadłości w ogóle nie został złożony. Minister podkreślił, że zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawa upadłościowego i naprawczego w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 1112, ze zm., dalej: p.u.i.n.), dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W myśl art. 21 ust. 1 p.u.i.n., zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, która zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 p.u.i.n. Pomimo upływu terminu na realizację projektu 30 września 2014 r. spółka nie zrealizowała celu, na jaki zostało udzielone dofinansowanie. Pierwotny termin realizacji projektu upływał 31 marca 2014 r., a przedłużenia dokonano na mocy aneksu nr 5 zawartego 6 czerwca 2014 r. Pomimo oświadczenia złożonego przez beneficjenta 30 września 2014 r., podpisanego przez Prezesa Zarządu spółki K.B. o wdrożeniu produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie, faktycznie produkcja nie została zapoczątkowana, a beneficjent nie był przygotowany do uruchomienia procesu wytwórczego. Ponadto na dzień złożenia oświadczenia z 30 września 2014 r. spółka nie zrealizowała wskaźników rezultatu i co istotne, do dnia zakończenia pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, tj. do 1 grudnia 2014 r., wykazane nieprawidłowości nie zostały usunięte. W stosunku do spółki stan niewypłacalności wystąpił zatem już w momencie złożenia przez beneficjenta oświadczenia z 30 września 2014 r. o wdrożeniu produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie. Skarżący miał świadomość niezgodności treści oświadczenia ze stanem faktycznym, co potwierdziły kontrole przeprowadzone 9 października 2014 r. i 21 listopada 2014 r. Skarżący z racji pełnionej funkcji, zdaniem organu miał pełną świadomość sytuacji finansowej podmiotu, którym zarządzał oraz nieprawidłowości w realizacji projektu i związanymi z tym konsekwencjami. Minister zaznaczył dodatkowo, że dla powstania odpowiedzialności członka zarządu decydujący jest moment powstania zobowiązania podatkowego, a nie zaległości podatkowej. Nie jest zatem konieczne, aby w czasie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu spółki nastąpiło przekształcenie zobowiązania podatkowego w zaległość podatkową, może to nastąpić później, gdy dana osoba nie będzie już członkiem zarządu. Ostatnią z przesłanek uwalniających członków zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący nie wskazał jednak w toku postępowania majątku spełniającego powyższe warunki. Samo stwierdzenie, że spółka posiada majątek, nie poparte dowodami, które potwierdziłyby faktyczne istnienie, uniemożliwia wszczęcie postępowania egzekucyjnego w stosunku do majątku spółki. Zdaniem organu skarżący nie udowodnił braku winy w swoim zaniechaniu, a błędne działanie, bądź nieuzasadnione subiektywne przekonanie o dobrej kondycji finansowej zarządzanej spółki i wskazywanie na zgromadzony majątek oraz zaawansowany stan prac inwestycyjnych nie mogą uwalniać skarżącego od odpowiedzialności za należności budżetowe beneficjenta. Skarżący nie przedłożył żadnej dokumentacji potwierdzającej prezentowane stanowisko o braku podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. Minister podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadka J.T., dokumentów załączonych do pisma z 28 października 2020 r. i włączenia do sprawy, akt PARP dotyczących decyzji w przedmiocie odpowiedzialności spółki nie było istotne dla rozstrzygnięcia sprawy w rozumieniu art. 78 k.p.a. w zw. z art. 116 § 1 O.p. Minister za zbędne uznał również wystąpienie do A. Sp. z o.o. celem uzupełnienia materiału dowodowego o dokumentację księgową spółki za lata 2013 -2014, czego domagał się skarżący. Zdaniem organu, obowiązek zwrotu dofinansowania, jaki obciążył spółkę w momencie wystąpienia jednej z przesłanek, o których mowa w art. 207 ust. 1 u.f.p., powstał z mocy prawa, a zatem stan niewypłacalności spółki wystąpił już w momencie złożenia przez beneficjenta oświadczenia z 30 września 2014 r. o wdrożeniu produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie, tj. zdarzenia będącego odpowiednikiem podatkowego stanu faktycznego, determinującego powstanie obowiązku i zobowiązania podatkowego, należności budżetowej. W skardze skierowanej do WSA w Warszawie skarżący podnosząc zarzut naruszenia art. 7 w zw. z art. 77 i art. 80, art. 8 k.p.a. poprzez zaniechanie kompleksowego zgromadzenia materiału dowodowego, pominięcie wskazywanych przez stronę wniosków dowodowych i w konsekwencji brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpoznania sprawy, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji PARP z 10 grudnia 2020 r. oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z 15 czerwca 2022 r. WSA w Warszawie wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji. Powołanym uprzednio wyrokiem z 17 stycznia 2023 r. Sąd oddalił skargę skarżącego na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 21 maja 2021 r. wskazując na wstępie, że na podstawie art. 60 pkt 6. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.), dalej u.f.p., środki do których solidarnego zwrotu został zobowiązany skarżący klasyfikowane są jako niepodatkowe należności budżetowe. Natomiast zgodnie z art. 67 ust. 1 u.f.p., do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił m.in. art. 116 O.p. w zw. z art. 67 ust. 1, art. 60 pkt 6, art. 61 ust. 3 pkt 2 u.f.p. Zdaniem sądu, organ zasadnie stwierdził wystąpienie przesłanek pozytywnych, ponieważ przeprowadzone postępowanie wykazało, że zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu spółki. Z rejestru przedsiębiorców KRS wynika, że skarżący pełnił samodzielnie funkcję członka zarządu (tj. prezesa zarządu) od 18 lutego 2014 r. do 28 stycznia 2015 r. Protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki [...] z 8 stycznia 2014 r. potwierdza, że na mocy uchwały nr 2, na prezesa zarządu powołano K.B. 1 grudnia 2014 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników S. Sp. z o.o. odwołało K.B. z funkcji prezesa zarządu, a uchwała weszła w życie z dniem jej podjęcia. Prawidłowo również, w ocenie Sądu organy wykazały, że skarżący pełnił ww. funkcję w okresie powstania nieprawidłowości w realizacji projektu i zaistnienia stanu niewypłacalności spółki. Stan niewypłacalności wystąpił już w momencie złożenia przez spółkę oświadczenia z 30 września 2014 r. o wdrożeniu produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie, co nie było zgodne ze stanem faktycznym ustalonym w toku kontroli przeprowadzonej 9 października 2014 r. i 21 listopada 2014 r. Stwierdzono bowiem, że pomimo deklaracji złożonej 30 września 2014 r. nie tylko nie wdrożono produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie ale jego produkcja nie została w ogóle zapoczątkowana. Co więcej beneficjent nie był nawet przygotowany do uruchomienia procesu wytwórczego, nie dysponował nawet materiałami niezbędnymi do produkcji. Sąd podzielił stanowisko organu, że termin powstania dochodzonej należności należy wiązać z nieprawidłowościami w realizacji projektu, czyli 30 września 2014 r. Zdaniem sądu nie budzi także wątpliwości, że wykazanie przez organ drugiej z przesłanek pozytywnych, ponieważ postanowieniem z 29 lutego 2016 r. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko spółce z uwagi na jego bezskuteczność, pomimo podjęcia prób zajęcia rachunków bankowych należących do spółki i poszukiwania będących jej własnością ruchomości i nieruchomości. Odnosząc się do zarzutu braku wszechstronnego wyjaśnienia kwestii, czy egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna, sąd zwrócił uwagę, że postępowanie w zakresie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może przeradzać się w kolejną, konkurencyjną wobec regulacji zawartych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji instytucję prawną, służącą kontroli prawidłowości postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej nie ma bowiem podstaw prawnych do badania prawidłowości przebiegu postępowania egzekucyjnego. Nie jest zatem rzeczą organu podatkowego weryfikacja, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, w sytuacji gdy dysponuje wiążącym, zgodnie z art. 194 § 1 O.p. postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne. Sąd podzielił również stanowisko organów, że w niniejszej sprawie przesłanki egzoneracyjne nie zostały wykazane. W analizowanym przypadku zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.i.n. dłużnik zobowiązany był, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości była niewypłacalność dłużnika (art. 10 p.u.i.n.). Dłużnika uważało się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonywał swoich zobowiązań pieniężnych, przy czym dłużnika będącego osobą prawną uważało się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekraczały wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco zobowiązania wykonywał (art. 11 ust. 1 i 2 p.u.i.n.). Sąd podkreślił, że w celu ustalenia "czasu właściwego dla zgłoszenia wniosku", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. należy zbadać, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka stała się niewypłacalna, a jej majątek nie wystarczał na zaspokojenie wierzytelności. Sąd podzielił stanowisko organu, że termin (tj. czas właściwy) na złożenie wniosku o upadłość należało liczyć od 30 września 2014 r., tj. od kiedy beneficjent posiadał wymagalne zobowiązanie w związku z niewykonaniem zapisów umowy, do których przestrzegania się zobowiązał. Tym samym właściwy czas na złożenie przez skarżącego wniosku o upadłość spółki upływał w październiku 2014 r. Skarżący, pomimo nieregulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań, nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniosek w ogóle nie został złożony. W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy nie ma również podstaw do przyjęcia, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącego. O przesłance braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.) b O.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Takie okoliczności nie miały miejsca w niniejszej sprawie. Odnosząc się do argumentacji w zakresie nieuwzględnionych przez organy wniosków dowodowych Sąd podkreślił, że nie było rolą organu badanie sytuacji finansowej spółki lecz ustalenie okoliczności faktycznej, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności, którą organy ustaliły na podstawie zgormadzonych w sprawie dowodów i brak było zatem podstaw do przeprowadzania dodatkowego postępowania dowodowego. Nieznajomość kondycji finansowej spółki stanowi zawinione przez skarżącego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków i nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy w rozumieniu art. 116 O.p. Brak wiedzy na temat kondycji finansowej spółki, czy też przyczyny braku tej wiedzy i przyczyny powstania zadłużenia spółki nie są przesłankami uwalniającymi członka zarządu spółki od określonej w art. 116 O.p. odpowiedzialności za zobowiązania. Subiektywna ocena skarżącego dotycząca zadowalającego stanu finansowego spółki w czasie, gdy zajmował stanowisko prezesa zarządu, nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, z którego wynika, że już z wyników kontroli przeprowadzonych w październiku 2014 r. musiał posiadać wiedzę o niewdrożeniu projektu w założonym terminie i związanymi z tym faktem konsekwencjami finansowymi dla spółki. Poza tym, 9 lipca 2014 r. – a więc w czasie kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu, komornik sądowy w Bielsku-Białej umorzył postępowanie wobec spółki, co potwierdza istnienie również innych, wymagalnych zobowiązań spółki powstałych nie później, niż w 2014 r. Zdaniem Sądu w sprawie nie zaistniała także ostatnia z przesłanek, tj. skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części. Na żadnym etapie postępowania skarżący nie wskazał majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zobowiązania z tytułu zwrotu dofinansowania. Nie było natomiast rolą organów dokonywanie ustaleń w tym zakresie i poszukiwanie majątku spółki w sytuacji, gdy prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie jakiegokolwiek mienia ale takiego, które realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych i to w znacznej części i które w związku z tym istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesieniu odpowiedzialności. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego. Zaskarżając wyrok w całości zarzucił: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP poprzez bezpodstawne odmówienie skarżącemu możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności poprzez wykazanie, że wierzytelność, stwierdzona orzeczeniem, na podstawie którego wszczęto przeciwko S. Sp. z o.o. bezskuteczną egzekucję, nie istnieje, w sytuacji, w której orzeczenie zapadło w postępowaniu wszczętym po dacie utraty przez skarżącego statusu członka zarządu spółki; 2. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 121 O.p. i nieuwzględnienie skargi na decyzję organu, mimo naruszenia przez organ przepisów postępowania w toku postępowania administracyjnego poprzez brak wszechstronnego i wyczerpującego rozpoznania sprawy; przeprowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadą zaufania do organu, polegający na niewszechstronnym zgromadzeniu materiału dowodowego oraz niepełnym wyjaśnieniu okoliczności sprawy, a przejawiającym się w bezzasadnym oddaleniu przez organ wniosków dowodowych potwierdzających, że w dacie pełnienia funkcji członka zarządu spółki nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego oraz ewentualnego wskazania środków, z których należność mogłaby zostać zaspokojona w całości lub w części, w sytuacji w której organ dokonał kontroli po upływie prawie 5 lat od rezygnacji skarżącego z funkcji, a skarżący po rezygnacji z pełnienia funkcji nie miał wiedzy odnośnie działań spółki oraz nie posiadał dostępu do dokumentacji spółki, a także umożliwiających skarżącemu odniesienie się do kwestii istnienia zobowiązania. W oparciu o postawione zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie, zrzekając się przeprowadzenia rozprawy w niniejszej sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zrzekając się jednocześnie rozpoznania sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.), ponieważ skarżąca kasacyjnie strona zrzekła się rozprawy, a druga strona, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., dlatego Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). NSA bada bowiem legalność wyroku sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym przez autora skargi kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie. Związanie granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że NSA jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzucono zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, w pierwszej kolejności NSA rozpoznaje zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Należy w tym miejscu podkreślić, że o skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną, określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. Niniejsza skarga kasacyjna wymogu tego nie spełnia. Odnosząc się zarzutów procesowych sformułowanych w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej, tj. naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 121 O.p. należy w pierwszej kolejności wskazać, że art. 145 § 1 pkt 1 oraz art. 151 p.p.s.a. stanowią regulacje wynikowe i jednocześnie prawną podstawę orzeczenia odpowiednio uchylającego decyzję albo oddalającego skargę. Skuteczność zarzutu naruszenia powyższych przepisów wynikowych zależy od wykazania w skardze kasacyjnej zasadności pozostałych jej zarzutów, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło. W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji zastosował art. 151 p.p.s.a. Przepis ten określa kompetencję sądu administracyjnego w fazie orzekania i co do zasady nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, ponieważ jego naruszenie przez Sąd pierwszej instancji jest zawsze następstwem uchybienia innym przepisom, czy to procesowym, czy też materialnym. Oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. jest konsekwencją niestwierdzenia istnienia przesłanek, o których mowa w art. 145 § 1 p.p.s.a. skutkujących uwzględnieniem skargi. Tym samym nie można wyrokowi sądu pierwszej instancji zarzucić naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., ponieważ przepis ten nie był podstawą prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z kolei, art. 121 O.p. nie miał zastosowania w niniejszym postępowaniu, ponieważ z regulacji zwartej w art. 67 ust. 1 u.f.p. wynika, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 60 pkt 6 u.f.p., niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych, w tym m.in. należności z tytułu zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz inne należności związane z realizacją projektów finansowanych z udziałem tych środków, a także odsetki od tych środków i od tych należności. Zasada postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasada udzielania informacji (art. 121 § 2 O.p.) została uregulowana w Dziale IV "Postępowanie podatkowe", Rozdziale 1 "Zasady ogólne" O.p., który zgodnie z cyt. powyżej 67 ust. 1 u.f.p. nie ma odpowiedniego zastosowania w niniejszej sprawie. W świetle przedstawionych powyżej uwag postawiony zarzut naruszenia przepisów postępowania nie mógł odnieść skutku oczekiwanego przez skarżącego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego należy wyjaśnić, że zarzut oparty na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. powinien wykazać, że sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię wykazać należy, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, że sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, że stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi, jak w jego ocenie powinna być rozumiana norma zawarta w stosowanym przepisie prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia. Odnosząc się do zarzutu sformułowanego w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej, w ramach którego autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP poprzez bezpodstawne odmówienie skarżącemu możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności poprzez wykazanie, że wierzytelność stwierdzona orzeczeniem, na podstawie którego wszczęto przeciwko S. Sp. z o.o. siedzibą w W. bezskuteczną egzekucję nie istnieje, w sytuacji, w której orzeczenie zapadło w postępowaniu wszczętym po dacie utraty przez skarżącego statusu członka zarządu spółki, należy w pierwszej kolejności wskazać, że tak sformułowany zarzut jest nieskuteczny, ponieważ po pierwsze, naruszenie przepisów prawa materialnego nie zostało powiązane z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. (lub także z innymi przepisami p.p.s.a.), a co było konieczne, ponieważ Sąd pierwszej instancji samodzielnie nie stosuje przepisów prawa materialnego, a wyłącznie ogranicza się do oceny wykładni, bądź zastosowania tych przepisów przez organy. Wyłączną podstawę działań i rozstrzygnięć podejmowanych przez sąd administracyjny stanowią przepisy postępowania sądowoadministracyjnego. Po drugie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Stosownie natomiast do treści art. 77 ust. 2 Konstytucji PR, ustawa nie może nikomu zamykać drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności lub praw. Na konstytucyjne prawo do sądu składa się w szczególności: prawo dostępu do sądu, tj. prawo uruchomienia procedury przed sądem - organem o określonej charakterystyce (niezależnym. bezstronnym i niezawisłym); prawo do odpowiedniego ukształtowania procedury sądowej, zgodnie z wymogami sprawiedliwości i jawności; a także prawo do wyroku sądowego, tj. prawo do uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia danej sprawy przez sąd (por. m.in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 9 czerwca 1998 r., sygn. akt K 28/97). Z kolei według art. 176 ust. 1. ustawy zasadniczej, postępowanie sądowe jest co najmniej dwuinstancyjne. Omawiane prawo do sądu obejmuje zatem, prawo do skorzystania z pełnej dwuinstancyjnej procedury i otrzymania merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w obu instancjach. Obrona praw strony, w tak ukształtowanym postępowaniu musi zatem polegać na możliwości otrzymania orzeczenia rozstrzygającego sprawę co do istoty oraz na możliwości skutecznego (merytorycznego) zaskarżenia tego orzeczenia przez stronę i uzyskania tym samym orzeczenia sądu odwoławczego w zakresie żądanym w skardze kasacyjnej lub innym środku odwoławczym. Wydany przez Sąd I instancji wyrok w niniejszej sprawie zawiera rozstrzygnięcie co do istoty, a strona skarżąca złożyła skutecznie środek odwoławczy. Mając jednak na uwadze treść uchwały NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010/1/1, s. 38/39) pomimo wadliwie skonstruowanego zarzutu, NSA za zasadne uznał odniesienie się do głównego zarzutu kasacyjnego sformułowanego w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej który, jak wynika z jego uzasadnienia, w istocie zmierza do podważenia ustaleń faktycznych i wykazania, że w postępowaniu wszczętym po utracie przez skarżącego statusu członka zarządu A. Spółki z o.o. z siedzibą w W. (obecnie S. Spółka z o. o. z siedzibą w W.) nie posiadał możliwości kwestionowania istnienia zobowiązania. W dniu wydania decyzji określającej spółce przypadającą do zwrotu kwotę dofinansowania skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu spółki i tym samym nie miał możliwości uczestniczenia w postępowaniu, nie posiadał wiedzy o toczącym się postępowaniu, nie miał dostępu do dokumentów stanowiących podstawę wydania decyzji i z jakich powodów decyzja ta nie została zakwestionowana przez ówczesny zarząd spółki. Tym samym, zdaniem pełnomocnika skarżący nie miał realnej możliwości zweryfikowania, czy zobowiązanie zostało ustalone w sposób zasadny, co w konsekwencji spowodowało, że jako były członek zarządu został pozbawiony prawa dostępu do sądu i możliwości przedstawienia stanowiska w sprawie. Przedstawione powyżej stanowisko, w ocenie pełnomocnika skarżącego znajduje potwierdzenie w postanowieniu Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy XV Wydział Gospodarczy z 22 lutego 2019 r., sygn. akt XV GC 3898/15 oraz w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 12 kwietnia 2023 r., sygn. akt P 5/19 (opublik. OTK-A 2023/45, Dz.U. z 2023 r., poz. 739). Należy w pierwszej kolejności wskazać, że w powołanym powyżej wyroku z 12 kwietnia 2023 r. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że: 1. Art. 365 § 1 ustawy z 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 1805, z późn. zm.) w zakresie, w jakim przewiduje związanie sądu orzeczeniem, na podstawie którego wszczęto przeciwko spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bezskuteczną egzekucję, w procesie wytoczonym na podstawie art. 299 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467, z późn. zm.) przeciwko pozwanemu, który utracił status członka zarządu spółki przed datą wszczęcia postępowania, w którym orzeczenie przeciwko spółce zapadło, jest niezgodny z art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. 2. Art. 299 § 1 i 2 ustawy - Kodeks spółek handlowych w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości, aby pozwany były członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uwolnił się od odpowiedzialności poprzez wykazanie, że wierzytelność, stwierdzona orzeczeniem, na podstawie którego wszczęto przeciwko spółce bezskuteczną egzekucję, nie istnieje, w sytuacji, w której orzeczenie zapadło w postępowaniu wszczętym po dacie utraty przez pozwanego statusu członka zarządu spółki, jest niezgodny z art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma podstaw prawnych, aby przez analogię stosować cytowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego do przepisów Ordynacji podatkowej normujących odpowiedzialność podatkową osób trzecich. Stwierdzenie niekonstytucyjności przepisów prawa powinno wynikać wprost z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, szczególnie gdy prowadzi do tak daleko idących skutków, jak w sytuacji orzeczenia o niekonstytucyjności odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej regulujących instytucję odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt P 5/19 dotyczy innego stanu prawnego, jakkolwiek dotyczącego sytuacji podobnej, to jednak odnoszącego się do instytucji prawa cywilnego, a nie publicznego (por. m.in. wyroki NSA z 13 maja 2025 r., sygn. akt III FSK 22/24, z 5 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1561/23). Nie można również uznać, że wyrok TSUE z 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277 (Adjak) (opublik. www.eur.-lex.europa.eu Dz.U.UE.C.2025/2175), który sąd krajowy zobowiązany jest uwzględnić z urzędu, determinuje ocenę prawną i rozstrzygnięcie objęte niniejszą skargą. W tezie wyroku TSUE stwierdził, że "art. 273 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 325 ust. 1 TFUE, prawem do obrony i zasadą proporcjonalności należy interpretować w ten sposób/ że: nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego, bez uszczerbku dla konieczności, by ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej mogła skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich". Istota powołanego orzeczenia TSUE sprowadza się do określenia skutku prowadzenia postępowania podatkowego bez udziału osoby, która odpowiadać ma następnie solidarnie za zobowiązanie powstałe w pierwszym z tych postępowań. Trybunał, odpowiadając na pytanie prejudycjalne z zakresu podatku VAT, opowiedział się za prymatem prawa do obrony i potrzebą zapewnienia takiej osobie niezbędnych uprawnień procesowych. Wyrok ten nie może jednak odnosić bezpośredniego skutku w stosunku do osób prowadzących sprawy spółki i ponoszących odpowiedzialność za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu naruszenia prawa związanego z pobraniem, bądź wydatkowaniem środków na realizację programów finansowanych ze środków europejskich, ponieważ zobowiązanie beneficjenta do zwrotu środków europejskich różni się istotnie od zobowiązań podatkowych. W przeciwieństwie do zobowiązania podatkowego, które zasadniczo powstaje z mocy prawa, choć jego wysokość może podlegać określeniu w drodze decyzji, której wydanie może w pewnych (wyjątkowych) sytuacjach stanowić dla ponoszącej odpowiedzialność w charakterze osoby trzeciej pewne zaskoczenie, to w przypadku zobowiązania do zwrotu środków europejskich o takim zjawisku nie może być mowy. W tym bowiem przypadku stosunek podstawowy nie wynika z bezpośrednio z przepisu prawa, znajdującego ewentualnie potwierdzenie w drodze decyzji administracyjnej, lecz z zawarcia umowy, a zatem z zawartego pomiędzy organem a beneficjentem kontraktu i jakkolwiek swoboda kontraktowa dotycząca wykorzystania środków publicznych przez beneficjenta jest istotnie ograniczona, to jednak na etapie jej zawarcia przysługuje beneficjentowi w pełnym zakresie. Nie istnieje bowiem przymus nawiązania stosunku umownego, który następuje - za zgodą stron (organu oraz wnioskodawcy) po zakończeniu procedury, w której projekt wnioskodawcy został wybrany do dofinansowania ze środków publicznych. Zawierając umowę beneficjent ma świadomość nie tylko reguł jej wykonywania, ale również konsekwencji nieprawidłowego pobrania środków, bądź nienależytego ich wydatkowania. Beneficjent, z własnej zresztą inicjatywy, uzyskuje w drodze umowy określoną korzyść z obowiązkiem rozliczenia się. Spoczywa na nim także obowiązek utrzymania przewidzianej przez prawo trwałości projektu. W tym wyraża się zarazem wzajemny charakter zobowiązania umownego (por. wyroki NSA z 28 października 2015 r., sygn. akt I GSK 1472/22, z 27 listopada 2025 r., sygn. akt I GSK 900/25). Konsekwencją stwierdzenia wystąpienia nieprawidłowości jest, po bezskutecznym upływie terminu do wykonania wezwania do uiszczenia zwrotu przyznanych wcześniej środków, uruchomienie postępowania administracyjnego i wydanie decyzji na podstawie art. 207 ust. 9 u.f.p., a w konsekwencji – ryzyko poniesienia odpowiedzialności za powstałe w ten sposób zobowiązanie publicznoprawne wobec odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej (art. 67 u.f.p.). Powyższe rozważania prowadzą zatem do wniosku, że wyrok TSUE z 27 lutego 2025 r. w sprawie o sygn. C-277/24 nie może mieć bezpośredniego zastosowania w niniejszej sprawie. Podkreślić w tym miejscu również należy, że zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosując ten przepis odpowiednio do podlegających zwrotowi środków na finansowanie programów i projektów dniem powstania obowiązku zwrotu tych środków nie jest dzień wydania decyzji na podstawie art. 207 u.f.p., jak wskazuje skarżący. Decyzja wydawana na podstawie art. 207 u.f.p. ma charakter deklaratoryjny, określa kwotę do zwrotu, która wynika ze zdarzeń wcześniejszych, stanowiących przesłankę do zwrotu, tj.: wykorzystanie środków niezgodnie z przeznaczeniem, wykorzystanie środków z naruszeniem procedur, pobranie środków nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Zobowiązanie do zwrotu środków nie powstaje po doręczeniu decyzji, tylko aktualizuje się już w momencie zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 207 ust. 1 u.f.p. W tym zakresie decydujące znaczenie ma zatem fakt, kto pełnił funkcję członka zarządu w dniu, w którym środki podlegające zwrotowi na podstawie decyzji PARP z 2 listopada 2015 r. zostały nieprawidłowo wydatkowane. W rozpatrywanej sprawie, trafna jest ocena Sądu pierwszej instancji, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu spółki. Z rejestru przedsiębiorców KRS wynika, że skarżący pełnił samodzielnie funkcję członka zarządu (tj. prezesa zarządu) spółki A. od 18 lutego 2014 r. do 28 stycznia 2015 r. Prawidłowo również Sąd wskazał, że skarżący pełnił ww. funkcję w okresie powstania nieprawidłowości w realizacji projektu i zaistnienia stanu niewypłacalności spółki. Stan niewypłacalności wystąpił już w momencie złożenia przez spółkę oświadczenia z 30 września 2014 r. o wdrożeniu produktu, będącego przedmiotem umowy o dofinansowanie, co było niezgodne ze stanem faktycznym ujawnionym w toku kontroli przeprowadzonych 9 października 2014 r. i 21 listopada 2014 r. Pomimo deklaracji złożonej 30 września 2014 r. nie tylko nie wdrożono produktu wskazanego we wniosku o dofinansowanie ale jego produkcja nie została w ogóle zainicjowana. Wskazać w tym miejscu również należy, że konstrukcja art. 116 § 1 O.p., której cechą charakterystyczną jest to, że najpierw określa przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności, a następnie w punkcie pierwszym i drugim cytowanego paragrafu, wylicza przesłanki negatywne, wyliczenie to poprzedzając zwrotem "a członek zarządu:" "nie wykazał, że" (punkt pierwszy) oraz "nie wskazuje" (punkt drugi), determinuje ocenę, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu. Zwrot "a członek zarządu nie wykazał" lub "nie wskazuje" wyklucza możliwość rozumienia tego przepisu w ten sposób, że to organ podatkowy ma "wykazać" istnienie przesłanki negatywnej lub "wskazać" na istnienie tej przesłanki, gdyż byłaby to wykładnia pozostająca w wyraźnej sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu i prowadząca do odwrócenia jego znaczenia (por. wyrok NSA z 7 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 372/08). Sąd pierwszej instancji prawidłowo skontrolował zaskarżoną decyzję również pod kątem braku negatywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki. Ciężar dowodu co do wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na osobie, pragnącej uwolnić się od tej odpowiedzialności (por. wyroki NSA z 11 stycznia 2007 r., sygn. akt FSK 398/06, z 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 709/07). Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu organ zobowiązany jest wykazać zatem jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji. W niniejszej sprawie organ powyższe okoliczności potwierdził. Skarżący skutecznie nie wykazał, że zgłosił we właściwym terminie wniosek o upadłość, jak też braku winy w niezgłoszeniu tego wniosku (art. 116 § 1 pkt 1 O.p.). Stosownie do art. 10 p.u.i.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Niewypłacalność oznacza niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.i.n.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę do ogłoszenia upadłości. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u.i.n. Nieistotny jest również rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.i.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest także przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 656/13). Nie zaistniała także ostatnia z przesłanek, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części. Nie było natomiast rolą organów, na co słusznie zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji dokonywanie ustaleń w tym zakresie i poszukiwanie majątku spółki w sytuacji, gdy prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna. Reasumując, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty skargi kasacyjnej i podniesione celem ich uzasadnienia argumenty nie mogły doprowadzić do wyeliminowania zaskarżonego wyroku z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie nie podważono skutecznie ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska WSA w Warszawie co do wykładni, bądź zastosowania przepisów prawa. Z przedstawionych powyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r., poz. 118).